財(cái)務(wù)視角下制造業(yè)下腳料管理問題探析
——以S公司的端材、銅屑管理為例

杜建芳

（蘇州千代田精機(jī)有限公司，江蘇 蘇州 215126）

S公司是一家以設(shè)計(jì)、研發(fā)、生產(chǎn)電子專用設(shè)備零部件，制冷設(shè)備類儲(chǔ)液罐、閉鎖閥的制造型企業(yè)。企業(yè)生產(chǎn)中的主要原材料為各種規(guī)格銅管、黃銅棒、黃銅鍛造品、鋼板、鋼管等金屬制品。其中銅材需求量最大且單價(jià)比較高，故在生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的銅端材、銅屑等下腳料價(jià)值也比較高。為應(yīng)對(duì)日益激烈的市場競爭，S公司有必要建立一套科學(xué)合理的下腳料管理體系。

一、下腳料管理的意義

（一）下腳料作為副產(chǎn)品管理的意義

以S公司的某一款原材料――某規(guī)格的黃銅棒為例，黃銅棒由機(jī)加工車間領(lǐng)用后，經(jīng)過切斷、NC加工等工序，最終被加工成生產(chǎn)空調(diào)用的閉鎖閥的一個(gè)部件。在假定所有產(chǎn)品均為合格品且沒有材料被浪費(fèi)的前提下，加工成的部件的重量僅占到加工前黃銅棒重量的46%，其余約54%的黃銅則只能作為黃銅廢料被處置。黃銅廢料的處置單價(jià)約為黃銅采購價(jià)的50%。由此可見，下腳料作為副產(chǎn)品，是生產(chǎn)過程中的合理損耗。因其數(shù)量巨大且已嚴(yán)重貶值，而其貶值的價(jià)值又必須由主產(chǎn)品來補(bǔ)償，也就是說，下腳料貶值的價(jià)值需要分?jǐn)傊林鳟a(chǎn)品的成本中。對(duì)具體產(chǎn)品而言，某一具體產(chǎn)品生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的副產(chǎn)品（下腳料）比重越高，則真正構(gòu)成產(chǎn)品的有效材料占比就會(huì)越低，單件產(chǎn)品要分擔(dān)的直接材料費(fèi)也就越高，從而該產(chǎn)品的制造成本也越高。由此我們可以看出，下腳料作為副產(chǎn)品管理的意義，是和公司產(chǎn)品生產(chǎn)成本的管理緊密關(guān)聯(lián)的，是生產(chǎn)成本管理的重要組成部分。而生產(chǎn)成本管理是企業(yè)財(cái)務(wù)管理和企業(yè)管理的重要內(nèi)容，因而和生產(chǎn)成本中直接材料緊密關(guān)聯(lián)的下腳料的管理，自然對(duì)于企業(yè)有著重要的意義。

（二）下腳料作為存貨管理的意義

S公司的下腳料主要為廢黃銅、廢紫銅、廢鋼等金屬廢料。從上文中黃銅棒加工成閉鎖閥部品的例子可以看出，S公司的產(chǎn)品在生產(chǎn)過程中，下腳料占原材料的比重還是比較大的，又因?yàn)殂~、鋼等金屬材料本身價(jià)值比較高，故即使是已貶值的下腳料，依然有著比較高的價(jià)值，所以S公司每月的下腳料總價(jià)值還是比較高的。下腳料是產(chǎn)品生產(chǎn)過程中的副產(chǎn)品，也是存貨的一部分。存貨管理對(duì)于企業(yè)有著重要的意義，有效的存貨管理，可以平衡企業(yè)的產(chǎn)供銷關(guān)系；可以使存貨保持合理的規(guī)模，減少存貨缺失、霉?fàn)€、變質(zhì)等非正常損失及大量積壓的風(fēng)險(xiǎn)；可以提高企業(yè)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率和競爭力，從而提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益；可以降低企業(yè)的平均資金占用水平，提高企業(yè)的盈利能力。具體到下腳料作為存貨管理的意義，則主要體現(xiàn)在，第一，保證下腳料的完整不缺失，對(duì)保證存貨整體的完整性有著重要的意義。第二，有效的下腳料管理，可以避免下腳料大量積壓，對(duì)降低存貨的倉儲(chǔ)成本有重要意義。第三，有效的下腳料管理，可以降低存貨對(duì)資金的占用，對(duì)提高企業(yè)資金的周轉(zhuǎn)能力有重要意義。

二、S公司下腳料管理存在的問題

（一）重視程度不夠，導(dǎo)致管理粗放

S公司自成立以來，就非常重視產(chǎn)品的質(zhì)量和客戶的訴求，按時(shí)保質(zhì)交貨是公司的第一要?jiǎng)?wù)。因產(chǎn)品品質(zhì)過硬，服務(wù)質(zhì)量上乘，S公司深得客戶的好評(píng)和信賴。S公司也因此穩(wěn)步發(fā)展，實(shí)現(xiàn)了產(chǎn)銷兩旺的良好經(jīng)營局面。因?yàn)楣镜木χ饕性阡N售、生產(chǎn)和產(chǎn)品品質(zhì)上，故下腳料的管理在公司里就顯得微不足道。S公司的制造科現(xiàn)場設(shè)置有專門堆放下腳料的場所，制造過程中產(chǎn)生的下腳料，會(huì)集中堆放于此，但制造部門并不對(duì)其實(shí)施實(shí)質(zhì)性的管理。原因是制造科認(rèn)為這些下腳料管理并不產(chǎn)生效益，相反可能影響主產(chǎn)品生產(chǎn)的效率。類似的原因，其他部門和人員對(duì)于邊角料的管理也是相同的態(tài)度。S公司的邊角料在公司里幾乎沒有管理。

S公司對(duì)于下腳料重視程度不夠，還表現(xiàn)在公司對(duì)于下腳料的管理，既沒有相關(guān)的管理制度進(jìn)行約束和規(guī)范，也沒有科學(xué)的管理方法進(jìn)行指導(dǎo)，故相關(guān)人員也只能根據(jù)習(xí)慣采取順其自然的態(tài)度。下腳料的數(shù)量是否完整，是否存在短缺的情況，這些問題都沒有落實(shí)到位。

（二）下腳料處置不及時(shí)

S公司為了節(jié)約轉(zhuǎn)運(yùn)成本，下腳料產(chǎn)出后就直接堆放在制造現(xiàn)場，待廢品回收公司來公司回收時(shí)，直接從制造現(xiàn)場轉(zhuǎn)運(yùn)至稱重處去稱重。

如果下腳料處置不及時(shí)，會(huì)影響制造現(xiàn)場環(huán)境的整潔，增加制造現(xiàn)場管理的成本；下腳料處置不及時(shí)，也會(huì)延遲下腳料的變現(xiàn)時(shí)間，從而降低公司資金的周轉(zhuǎn)速度；最重要的是，近年來，隨著S公司的發(fā)展，S公司制造現(xiàn)場的設(shè)備越來越多，空間變得越來越擁擠。如何更合理有效地利用有限的空間也成為S公司面臨的一個(gè)重要課題。這種情況下，及時(shí)處置下腳料，減少下腳料對(duì)空間的占用，對(duì)S公司制造現(xiàn)場的管理和公司規(guī)模的進(jìn)一步擴(kuò)大顯得非常有意義。

（三）下腳料處置渠道單一

1．公司的所有下腳料全部作為廢品變賣，處置收益較低

下腳料全部作為廢品變賣，固然手續(xù)簡便，但毫無疑問，其處置收益也是最低的。目前全社會(huì)都在提倡“垃圾分類，變廢為寶”，對(duì)這一思路進(jìn)一步延展，會(huì)發(fā)現(xiàn)不同類別的下腳料，可以有不同的處置方式，甚至同一種下腳料，也可以有不同的處置方式。不同的處置方式，收益會(huì)有不同，有時(shí)甚至?xí)斜容^大的差異。目前S公司已經(jīng)意識(shí)到這一點(diǎn)，也在積極地拓展不同的處置方式。

2．下腳料回收企業(yè)長期固定為一家企業(yè)，缺乏競爭機(jī)制

S公司非常注重和往來單位長期穩(wěn)定的合作關(guān)系，這可以說是S公司企業(yè)文化的一個(gè)方面。S公司對(duì)于新增的往來單位，除了經(jīng)相關(guān)業(yè)務(wù)部門進(jìn)行全方位的評(píng)估外，所有新增的往來單位，都要通過《稟議書》的方式層層上報(bào)審批，最終需要董事長審批后方能開始合作。正是在這種背景下，S公司對(duì)于更換合作單位非常保守，下腳料的回收企業(yè)也就長期固定為一家企業(yè)，缺乏競爭機(jī)制。

（四）下腳料的賬務(wù)處理隨意，影響了產(chǎn)品生產(chǎn)成本核算的準(zhǔn)確性

S公司的下腳料，在財(cái)務(wù)核算方面也是比較粗放和隨意的。S公司下腳料的成本，前些年是按市場價(jià)確認(rèn)的。 后來，因?yàn)槟澄活I(lǐng)導(dǎo)認(rèn)為：確認(rèn)下腳料的成本會(huì)使產(chǎn)品成本的核算過程變得復(fù)雜，且長期來看，不確認(rèn)下腳料的成本對(duì)公司的利潤影響也不大，故后來S公司便不再確認(rèn)下腳料的成本，僅對(duì)下腳料的處置收入進(jìn)行核算，而其成本全部擠入了主產(chǎn)品的成本中。這樣根據(jù)領(lǐng)導(dǎo)的想法隨意變更會(huì)計(jì)處理方法，首先是不符合一貫性原則，使不同時(shí)期的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)失去了可比性。其次，變更后的會(huì)計(jì)處理方法，不符合成本和收入配比的原則，具體到財(cái)務(wù)諸報(bào)表上，表現(xiàn)如下，第一，銷售毛利率表上，主產(chǎn)品因?yàn)榉謹(jǐn)偭讼履_料的成本，導(dǎo)致主產(chǎn)品的成本率虛高，毛利率虛低；第二，利潤表上，主營業(yè)務(wù)利潤會(huì)變低，而下腳料處置形成的其他業(yè)務(wù)利潤會(huì)虛高；第三，資產(chǎn)負(fù)債表上，月末下腳料全部處置完成的情況下，存貨中的產(chǎn)成品因?yàn)榉謹(jǐn)偭讼履_料的成本而導(dǎo)致存貨虛高。這樣的財(cái)務(wù)報(bào)表，一方面會(huì)誤導(dǎo)報(bào)表的使用者，使其對(duì)公司利潤的來源和資產(chǎn)狀況產(chǎn)生誤解，另一方面，公司以產(chǎn)品的制造成本為基礎(chǔ)給客戶報(bào)價(jià)時(shí)，可能會(huì)因報(bào)價(jià)偏高而丟失訂單，影響公司長遠(yuǎn)的發(fā)展。

三、加強(qiáng)下腳料管理的對(duì)策

（一）重視下腳料管理，細(xì)化下腳料管理的各個(gè)環(huán)節(jié)

第一，S公司要提高下腳料的管理水平，首先要制訂下腳料管理的相關(guān)制度，從制度上杜絕邊角料管理過程中“人浮于事”管理現(xiàn)狀，確保邊角料管理過程中“事事有人管”。

第二，要提高相關(guān)部門和人員對(duì)于下腳料管理重要性的認(rèn)識(shí)。S公司可以建立下腳料管理小組，小組成員可以由各相關(guān)部門的人員兼任，但必須既職責(zé)明確，又密切配合。小組成員可以組織定期的會(huì)議，集中討論下腳料管理中的一些共性問題，也可以通過建立工作群組的方式，對(duì)于日常工作中發(fā)現(xiàn)的問題隨時(shí)聯(lián)絡(luò)，共同討論，隨時(shí)解決。并定期整理出解決的問題以及解決問題的方法路徑，供以后工作參考。

第三，建立一套科學(xué)有效的下腳料管理方法。下腳料的管理方法，可以先從公司產(chǎn)品的BOM入手。從產(chǎn)品設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)開始，就要對(duì)單位產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)材料領(lǐng)用種類和數(shù)量，完工后產(chǎn)品各種材質(zhì)（尤其是金屬材質(zhì)）的重量，做盡可能精確的統(tǒng)計(jì)，并在后續(xù)的試產(chǎn)環(huán)節(jié)和量產(chǎn)環(huán)節(jié)進(jìn)一步的確認(rèn)。只要對(duì)單位產(chǎn)品領(lǐng)用的各種材質(zhì)的材料重量和最終構(gòu)成產(chǎn)品的各種材質(zhì)材料的重量做到精確統(tǒng)計(jì)，那么，根據(jù)每天的產(chǎn)量報(bào)表，就可以計(jì)算出當(dāng)天各種下腳料的理論產(chǎn)量。下角量是否完整，有沒有缺失的問題就有了理論的依據(jù)，管理起來也會(huì)更有效。

第四，邊角料的管理，要充分利用ERP等系統(tǒng)工具。BOM、產(chǎn)量等數(shù)據(jù)只有借助系統(tǒng)工具，數(shù)據(jù)的透明性、共享性、時(shí)效性才能更好地發(fā)揮。下腳料數(shù)據(jù)和產(chǎn)品數(shù)據(jù)聯(lián)動(dòng)，也可以達(dá)到相互驗(yàn)證，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正差錯(cuò)，從而達(dá)到提高管理效率的效果。

第五，公司應(yīng)該重視對(duì)邊角料管理人員的培訓(xùn)，提升管理人員專業(yè)水平，教會(huì)其充分利用相應(yīng)的工具和方法對(duì)邊角料進(jìn)行管理，達(dá)到人和工具的充分融合，從而提高管理水平。

（二）及時(shí)處置下腳料，降低制造現(xiàn)場的管理成本，加速資金周轉(zhuǎn)

1．處置的計(jì)劃性

公司對(duì)于下腳料的處置，首先要有常規(guī)的計(jì)劃?？梢愿鶕?jù)生產(chǎn)計(jì)劃，預(yù)測下腳料的日產(chǎn)量，結(jié)合制造現(xiàn)場下腳料存放場地的存儲(chǔ)能力，確定下腳料的處置周期。以S公司為例，目前，S公司例行處置下腳料的時(shí)間為每周一、三、五下午4點(diǎn)鐘。根據(jù)約定，廢品回收公司的專車會(huì)按時(shí)來到公司，配合公司相關(guān)人員進(jìn)行下腳料的轉(zhuǎn)運(yùn)，稱重和出貨。

2．月末清空下腳料

S公司對(duì)于存貨的盤點(diǎn)是很重視的，每月月末都要進(jìn)行存貨盤點(diǎn)。為了減少盤點(diǎn)的工作量，S公司經(jīng)和廢品回收公司協(xié)商，每月月末的最后一天下午4點(diǎn)，無論下腳料的數(shù)量有多少，廢品回收公司都會(huì)派車來S公司進(jìn)行一次下腳料回收，用處置下腳料的方式代替下腳料的盤點(diǎn)，收到一舉兩得的效果。做好以上兩方面的工作，基本上可以保證S公司制造現(xiàn)場下腳料的堆放整齊有序可控，下腳料處置的收入也能盡快變現(xiàn)。另外，月末清空下腳料的做法，既可以使當(dāng)月產(chǎn)品生產(chǎn)耗費(fèi)的原材料成本更加精確，同時(shí)產(chǎn)品的產(chǎn)量和下腳料的產(chǎn)量進(jìn)行也能達(dá)到相互驗(yàn)證的效果。

（三）集思廣益，變單一的邊角料處置方式為多元化方式

如果制造企業(yè)規(guī)模比較大，具備金屬回爐再造的能力，那么金屬下腳料回爐再造將是下腳料比較好的處置方式，下腳料會(huì)獲得較大的收益。而S公司目前尚不具備金屬回爐再造的能力，那S公司的金屬下腳料，是不是就只能當(dāng)廢品賣掉呢？ 有沒有別的更好的處置方式呢？自己不具備金屬下腳料的回爐再造能力，那如果委托具備能力的公司回爐再造成公司需要的原材料，會(huì)不會(huì)使下腳料的價(jià)值提升呢？

實(shí)際工作中，S公司通過和黃銅棒供應(yīng)商進(jìn)行磋商，供應(yīng)商同意回收S公司的黃銅端材和黃銅屑，按照一定的換算比例換算成黃銅棒材再返給S公司，并向S公司收取加工費(fèi)。S公司經(jīng)過測算，采用這種方式對(duì)廢料進(jìn)行處置的話，參照黃銅棒材的市場采購價(jià)，每公斤黃銅廢料的處置收入相當(dāng)于提高了將近百分之二十。于是S公司欣然接受了這種方式，和供應(yīng)商簽訂了合同。

但S公司在業(yè)務(wù)實(shí)際執(zhí)行時(shí)，又發(fā)現(xiàn)了新的問題，因?yàn)槭孪葲]有規(guī)劃，S公司將大量的黃銅廢料發(fā)給了供應(yīng)商，但S公司對(duì)黃銅棒的需求量是有限的，這就造成了S公司的黃銅廢料在供應(yīng)商處大量積壓，連續(xù)數(shù)月積壓在供應(yīng)商處的黃銅廢料價(jià)值都達(dá)百萬元以上。針對(duì)這種情況，S公司需要根據(jù)每月黃銅棒的需求數(shù)量，規(guī)劃每月生產(chǎn)出來的黃銅廢料，有多少發(fā)給供應(yīng)商換黃銅棒，剩余的廢料再進(jìn)行變賣處置。

另一方面，因?yàn)辄S銅廢料的價(jià)格是隨著國際上銅價(jià)的波動(dòng)而波動(dòng)的，而S公司支付給供應(yīng)商的加工費(fèi)單價(jià)是不變的。在銅價(jià)高的時(shí)候?qū)⒋蟛糠謴U料用于變賣，而銅價(jià)低的時(shí)候，可以多發(fā)點(diǎn)廢料給供應(yīng)商置換銅棒。于是黃銅廢料在什么時(shí)候變賣，什么時(shí)候置換黃銅棒以獲取最大的利益也成了S公司的一個(gè)課題。

此外，S公司的下腳料回收公司長期固定為一家公司，這確實(shí)與S公司導(dǎo)入新合作單位的嚴(yán)格審批程序有著直接的關(guān)系。但如果引入新的合作單位能為公司帶來更大的利益，那公司的各級(jí)審批人員也沒有不批準(zhǔn)的道理。所以S公司可以考慮引入競爭機(jī)制，找多家廢品回收公司進(jìn)行報(bào)價(jià)和比價(jià)，以達(dá)到處置收益的最大化。

（四）加強(qiáng)對(duì)下腳料財(cái)務(wù)上的核算

在實(shí)際工作中，對(duì)于單純的產(chǎn)品組裝企業(yè)，下腳料的價(jià)值比較小，這種情況下，下腳料可以僅對(duì)其收入進(jìn)行核算而忽略其成本的核算。但對(duì)于像S公司這樣下腳料價(jià)值比較大的制造企業(yè)，如果僅核算下腳料的收入而不核算其成本，如前文所述，在公司的利潤表上，就會(huì)呈現(xiàn)出其他業(yè)務(wù)利潤金額很大，而主營業(yè)務(wù)的成本率偏高的現(xiàn)象，這不僅僅是不符合會(huì)計(jì)核算的配比原則，也會(huì)誤導(dǎo)會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者。所以S公司需要慎重確定下腳料成本的核算方法，對(duì)其進(jìn)行合理的核算。

S公司下腳料的成本，建議還是采用最初的方法，按市場價(jià)――也就是廢品回收公司的收購價(jià)來確定。這樣的話，下腳料處置業(yè)務(wù)將不再產(chǎn)生其他業(yè)務(wù)利潤。而主產(chǎn)品的生產(chǎn)成本中，僅需要分?jǐn)傁履_料相對(duì)于原材料貶值部分的價(jià)值，這樣計(jì)算出來的產(chǎn)品生產(chǎn)成本才更合理，也更有利于產(chǎn)品參與市場競爭。

如果下腳料的處置采用的是類似于上文中S公司將黃銅端材和黃銅棒發(fā)給供應(yīng)商按一定的比例再加加工費(fèi)換取黃銅棒的方式的話，則下腳料的成本可以用黃銅棒的市場價(jià)減去加工費(fèi)，再按相關(guān)的比例倒算得出下腳料的成本價(jià)。

四、結(jié)束語

綜上所述，制造業(yè)下腳料的管理，是企業(yè)存貨管理的一部分，和產(chǎn)品生產(chǎn)成本管理密切相關(guān)，是企業(yè)管理的重要組成部分。企業(yè)應(yīng)該重視下腳料的管理，從意識(shí)、制度、方法等各個(gè)層面加強(qiáng)對(duì)下腳料的管理，進(jìn)而提高企業(yè)管理的整體水平。