區(qū)塊鏈在企業(yè)審計(jì)中的應(yīng)用研究

祝 昕 許 菁 ，2

1. 山西工程職業(yè)學(xué)院，山西 太原 030009

2. 中南大學(xué)交通運(yùn)輸工程學(xué)院，湖南 長(zhǎng)沙 410075

近年來(lái)，區(qū)塊鏈這一新興技術(shù)已經(jīng)被廣泛應(yīng)用到企業(yè)運(yùn)營(yíng)、資產(chǎn)管理、文化教育等諸多領(lǐng)域，區(qū)塊鏈具有去中心化、可追溯性、不可篡改性、公開(kāi)透明性和智能合約等特性，在財(cái)務(wù)審計(jì)領(lǐng)域的應(yīng)用前景十分廣闊，可以克服傳統(tǒng)審計(jì)模式缺陷，提高審計(jì)質(zhì)量與審計(jì)效率，將對(duì)審計(jì)工作產(chǎn)生巨大影響。

1 區(qū)塊鏈技術(shù)鮪企業(yè)審計(jì)中的應(yīng)用優(yōu)勢(shì)分析

1.1 去中心化有助于提高審計(jì)質(zhì)量

區(qū)塊鏈技術(shù)的去中心化特性是分布式記賬，通過(guò)構(gòu)建去中心化的管理信息系統(tǒng)和自動(dòng)記賬機(jī)制來(lái)實(shí)現(xiàn)自主管理。區(qū)塊上的每個(gè)節(jié)點(diǎn)相互獨(dú)立，每個(gè)節(jié)點(diǎn)交易雙方記錄每個(gè)節(jié)點(diǎn)的交易數(shù)據(jù)，所有數(shù)據(jù)可以在全網(wǎng)范圍進(jìn)行廣播，有訪問(wèn)權(quán)限的單位和個(gè)人均可查看相關(guān)數(shù)據(jù)并進(jìn)行監(jiān)督。傳統(tǒng)審計(jì)行業(yè)的審計(jì)結(jié)論是基于被審計(jì)單位提供的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)信息越可靠，審計(jì)結(jié)論越接近被審計(jì)單位的真實(shí)財(cái)務(wù)狀況。審計(jì)人員往往需要花費(fèi)大量時(shí)間與精力驗(yàn)證被審計(jì)單位提供的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性，而區(qū)塊鏈的去中心化可以使審計(jì)人員在權(quán)限范圍內(nèi)從每個(gè)節(jié)點(diǎn)獲得可靠的交易信息及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，包括收入信息、存貨流轉(zhuǎn)、成本費(fèi)用等財(cái)務(wù)信息，而且各步驟之間多為系統(tǒng)自動(dòng)化操作，可以大大降低審計(jì)成本，提高審計(jì)質(zhì)量。

1.2 不易篡改性有助于降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

基于區(qū)塊鏈的共識(shí)機(jī)制，企業(yè)的交易信息是經(jīng)全網(wǎng)驗(yàn)證并確認(rèn)后的客觀交易信息，具有不可篡改性。區(qū)塊鏈內(nèi)的每個(gè)節(jié)點(diǎn)的交易數(shù)據(jù)都是嚴(yán)格按照時(shí)間順序排列的，并且數(shù)據(jù)只可以上傳，不能任意撤回、刪除、修改交易數(shù)據(jù)[1]。若想篡改信息必須獲得多數(shù)據(jù)節(jié)點(diǎn)的聯(lián)合確認(rèn)，基于利益沖突和區(qū)塊鏈的技術(shù)特性，多數(shù)節(jié)點(diǎn)不可能同意對(duì)已經(jīng)確認(rèn)的信息進(jìn)行篡改。因此，區(qū)塊鏈審計(jì)數(shù)據(jù)具有共識(shí)性和不可篡改性。區(qū)塊鏈中存儲(chǔ)的信息都可以追溯到源頭，并且可以根據(jù)交易痕跡與利益相關(guān)者進(jìn)行查驗(yàn)，確保審計(jì)證據(jù)的可靠性。相較于傳統(tǒng)審計(jì)而言，被審計(jì)單位臨時(shí)篡改審計(jì)數(shù)據(jù)的風(fēng)險(xiǎn)較低，進(jìn)而有效地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)效率。

1.3 智能合約有助于提高審計(jì)結(jié)果客觀性

區(qū)塊鏈技術(shù)可以將設(shè)定的智能合約上傳到關(guān)聯(lián)數(shù)據(jù)系統(tǒng)進(jìn)行自動(dòng)化監(jiān)測(cè)，監(jiān)控違規(guī)行為。智能合約不會(huì)受到任何人為因素的影響，其使用過(guò)程始終是自動(dòng)進(jìn)行的，任何人無(wú)法隨意地更改和終止合約。傳統(tǒng)審計(jì)因自動(dòng)化水平受限，對(duì)被審計(jì)單位的數(shù)據(jù)無(wú)法進(jìn)行自動(dòng)識(shí)別和風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警，只能依賴審計(jì)人員的人工識(shí)別與分析。但是這些人為干預(yù)行為容易給審計(jì)實(shí)際工作帶來(lái)各種操作性錯(cuò)誤，甚至還會(huì)影響審計(jì)人員的獨(dú)立性，審計(jì)人員可能會(huì)在外在因素的影響下發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見(jiàn)，影響審計(jì)結(jié)果的客觀性。利用區(qū)塊鏈的智能合約特性，建立標(biāo)準(zhǔn)化的審計(jì)規(guī)則，開(kāi)展審計(jì)時(shí)一旦這些標(biāo)準(zhǔn)化的規(guī)則被打破，系統(tǒng)自動(dòng)觸發(fā)預(yù)警機(jī)制，可以節(jié)約審計(jì)時(shí)間，提高審計(jì)結(jié)果的客觀性。

2 區(qū)塊鏈技術(shù)鮪企業(yè)審計(jì)中具體應(yīng)用

2.1 實(shí)時(shí)審計(jì)

目前實(shí)際審計(jì)工作仍是對(duì)過(guò)去一段時(shí)間內(nèi)的會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)信息進(jìn)行的檢查和監(jiān)督，屬于事后審計(jì)與監(jiān)督，缺少對(duì)審計(jì)工作的事前和事中監(jiān)督。在具體審計(jì)時(shí)無(wú)法對(duì)被審計(jì)單位的所有事項(xiàng)一一進(jìn)行詳細(xì)審計(jì)，存在審計(jì)盲區(qū)，審計(jì)線索容易被遺漏，導(dǎo)致審計(jì)出現(xiàn)誤差，影響審計(jì)質(zhì)量。同時(shí)審計(jì)存在時(shí)間上的滯后性，可能會(huì)被個(gè)別利益相關(guān)者利用，進(jìn)行財(cái)務(wù)造假，致使會(huì)計(jì)信息失真，增加重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)?；趨^(qū)塊鏈技術(shù)的審計(jì)可以實(shí)現(xiàn)實(shí)時(shí)審計(jì)，推動(dòng)審計(jì)的動(dòng)態(tài)化發(fā)展。在區(qū)塊鏈技術(shù)下，審計(jì)人員可以實(shí)時(shí)獲得被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)信息和財(cái)務(wù)信息及數(shù)據(jù)，實(shí)時(shí)甄別有價(jià)值的信息，驗(yàn)證企業(yè)業(yè)務(wù)的真實(shí)性。對(duì)于符合標(biāo)準(zhǔn)的完整交易數(shù)據(jù)信息，按照其在區(qū)塊鏈時(shí)間戳的信息追溯到相應(yīng)的會(huì)計(jì)憑證及賬簿，進(jìn)行一一比對(duì)，若比對(duì)一致，則驗(yàn)證通過(guò)，若比對(duì)發(fā)現(xiàn)不一致，則將疑點(diǎn)信息記錄并開(kāi)展進(jìn)一步調(diào)查分析。若調(diào)查結(jié)果顯示交易信息無(wú)誤，則通過(guò)驗(yàn)證；若經(jīng)調(diào)查無(wú)法確定交易的真實(shí)性，則判定此筆交易信息無(wú)效。審計(jì)的取證方式由事后取證變?yōu)榕c業(yè)財(cái)活動(dòng)同步取證，做到事前、事中、事后的全過(guò)程實(shí)時(shí)審計(jì)，顛覆過(guò)去事后審計(jì)和事后出報(bào)告的模式，使審計(jì)流程動(dòng)態(tài)化和規(guī)范化，減少人為判斷失誤，降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和監(jiān)督成本。

2.2 全面審計(jì)

在實(shí)際審計(jì)工作中，抽樣審計(jì)是必不可少的審計(jì)程序，但是抽樣審計(jì)對(duì)審計(jì)周期、內(nèi)容沒(méi)有進(jìn)行全面覆蓋，存在審計(jì)盲區(qū)，影響審計(jì)質(zhì)量?；趨^(qū)塊鏈技術(shù)的審計(jì)可以實(shí)現(xiàn)全面審計(jì)，推動(dòng)審計(jì)的智能化發(fā)展。在區(qū)塊鏈技術(shù)下，企業(yè)發(fā)生的每筆交易信息都會(huì)被記錄并同步到整個(gè)區(qū)塊鏈網(wǎng)絡(luò)，其數(shù)據(jù)一經(jīng)確認(rèn)不可修改。同時(shí)，區(qū)塊鏈的共識(shí)機(jī)制將多個(gè)節(jié)點(diǎn)聯(lián)結(jié)，共同維護(hù)一個(gè)系統(tǒng)，以共識(shí)算法保證數(shù)據(jù)的一致性，且各個(gè)節(jié)點(diǎn)系統(tǒng)采用加密算法保護(hù)數(shù)據(jù)隱私，互不干擾。智慧合約機(jī)制的應(yīng)用還可以自動(dòng)執(zhí)行交易雙方達(dá)成的協(xié)議，保證記錄數(shù)據(jù)的完整性、安全性和機(jī)密性。一旦系統(tǒng)預(yù)設(shè)的定義審計(jì)的規(guī)則和標(biāo)準(zhǔn)被打破，區(qū)塊鏈就自動(dòng)進(jìn)行干預(yù)，發(fā)出警告，審計(jì)人員只需要重點(diǎn)審計(jì)被區(qū)塊鏈預(yù)警過(guò)的交易信息，查驗(yàn)交易數(shù)據(jù)的真實(shí)性。因此，審計(jì)對(duì)象包含了所有真實(shí)、可靠的交易數(shù)據(jù)，審計(jì)人員可以利用區(qū)塊鏈技術(shù)實(shí)現(xiàn)全樣本分析，取證范圍由過(guò)去的被審計(jì)單位內(nèi)部為主轉(zhuǎn)變?yōu)閰^(qū)塊鏈上的全部企業(yè)，而不再依賴隨機(jī)抽樣的方法，實(shí)現(xiàn)審計(jì)對(duì)象的全面覆蓋，從而有效規(guī)避審計(jì)抽樣風(fēng)險(xiǎn)[2]。

2.3 智能審計(jì)報(bào)告

基于區(qū)塊鏈的審計(jì)可以向利益相關(guān)者提供個(gè)性化的審計(jì)報(bào)告，從而有效解決傳統(tǒng)審計(jì)中定期財(cái)報(bào)審計(jì)導(dǎo)致的時(shí)效性低的問(wèn)題。傳統(tǒng)企業(yè)財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)工作是在一定時(shí)間段業(yè)務(wù)完成后再形成財(cái)務(wù)報(bào)告，進(jìn)而基于財(cái)務(wù)報(bào)告生成審計(jì)報(bào)告，但是在報(bào)告的生成中需要大量的時(shí)間整理和編制，影響會(huì)計(jì)信息的生成和利用效率。在區(qū)塊鏈技術(shù)下的會(huì)計(jì)信息可以實(shí)現(xiàn)實(shí)時(shí)錄入與自動(dòng)生成財(cái)務(wù)報(bào)告，推進(jìn)審計(jì)的順利開(kāi)展。智能審計(jì)報(bào)告通過(guò)智慧合約、連續(xù)審計(jì)機(jī)制和數(shù)據(jù)模型分析等技術(shù)實(shí)現(xiàn)智能控制，將企業(yè)定期審計(jì)披露轉(zhuǎn)變?yōu)閷?shí)時(shí)審計(jì)披露，通用式審計(jì)報(bào)告轉(zhuǎn)變?yōu)榘葱鑼徲?jì)報(bào)告，為股東等其他利益相關(guān)者提供全角度分析的審計(jì)報(bào)告。

3 區(qū)塊鏈技術(shù)鮪企業(yè)審計(jì)中的應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)

3.1 尚未形成完善的法律制度

基于區(qū)塊鏈技術(shù)的審計(jì)才剛剛起步，規(guī)范審計(jì)各方關(guān)系人行為的法律規(guī)定尚未完善，區(qū)塊鏈技術(shù)雖給審計(jì)帶來(lái)了極大的便利，但其自身也存在許多風(fēng)險(xiǎn)。我國(guó)尚未出臺(tái)針對(duì)區(qū)塊鏈技術(shù)的正式法律法規(guī)，一旦發(fā)生審計(jì)糾紛，相關(guān)利益者無(wú)法運(yùn)用法律法規(guī)進(jìn)行維權(quán)或后續(xù)糾紛處理，因此企業(yè)會(huì)付出相對(duì)更多的談判成本及時(shí)間成本。同時(shí)因缺乏法律法規(guī)的約束，一旦不法份子竊取企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)并用于不法渠道，將會(huì)給企業(yè)及社會(huì)帶來(lái)巨大的損失。

3.2 區(qū)塊鏈技術(shù)開(kāi)發(fā)成本高昂

當(dāng)前區(qū)塊鏈技術(shù)尚不成熟，區(qū)塊鏈的構(gòu)建需要耗費(fèi)大量的資金且區(qū)塊鏈技術(shù)與審計(jì)的深度融合還需要進(jìn)一步的研究，因此目前對(duì)區(qū)塊鏈技術(shù)的實(shí)際運(yùn)用與其理論上所能達(dá)到的效果還存在很大的差距。區(qū)塊鏈技術(shù)的開(kāi)發(fā)涉及密碼學(xué)、網(wǎng)絡(luò)通信、經(jīng)濟(jì)學(xué)、審計(jì)等多個(gè)領(lǐng)域，開(kāi)發(fā)難度較大，開(kāi)發(fā)成本高昂。企業(yè)應(yīng)適當(dāng)在區(qū)塊鏈技術(shù)開(kāi)發(fā)中給予一定的資金支持，推動(dòng)新技術(shù)的開(kāi)發(fā)。區(qū)塊鏈技術(shù)要做到可靠高效的數(shù)據(jù)審計(jì)、實(shí)時(shí)全覆蓋的審計(jì)，仍然需要在其可擴(kuò)展性、共識(shí)機(jī)制、防范隱私泄露等方面突破技術(shù)瓶頸。

3.3 注冊(cè)審計(jì)師素質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)

區(qū)塊鏈技術(shù)可以幫助審計(jì)人員自動(dòng)提取審計(jì)數(shù)據(jù)，過(guò)濾不合規(guī)的交易數(shù)據(jù)，但是對(duì)于數(shù)據(jù)的真?zhèn)味冗€需要專業(yè)的審計(jì)人員從交易的開(kāi)始進(jìn)行審查，這就對(duì)審計(jì)師提出了更高的要求。目前基于區(qū)塊鏈技術(shù)的審計(jì)教育和培訓(xùn)較少，多數(shù)專業(yè)審計(jì)人員尚未掌握其具體的應(yīng)用方法，在實(shí)務(wù)操作中存在審計(jì)師素質(zhì)不高的風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)人員不僅需要學(xué)習(xí)新技術(shù)的應(yīng)用場(chǎng)景，理解操作原理，還需要學(xué)習(xí)進(jìn)一步判定交易的合規(guī)性和數(shù)據(jù)的真?zhèn)味?，形成?biāo)準(zhǔn)的審計(jì)意見(jiàn)，對(duì)目前的審計(jì)師而言難度較大[3]。審計(jì)師質(zhì)量不統(tǒng)一會(huì)影響審計(jì)信息的準(zhǔn)確性，從而影響整個(gè)區(qū)塊鏈鏈上信息的傳達(dá)。

4 區(qū)塊鏈技術(shù)鮪企業(yè)審計(jì)中的應(yīng)用防范措施

4.1 政府提供政策支持

一方面，政府需要盡快完善區(qū)塊鏈技術(shù)的法律法規(guī)，明確被審計(jì)企業(yè)、審計(jì)事務(wù)所等企業(yè)的權(quán)責(zé)范圍，建立健全法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)化的監(jiān)督機(jī)制，降低企業(yè)的法律風(fēng)險(xiǎn)。另一方面，政府應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步加大對(duì)“區(qū)塊鏈＋審計(jì)”領(lǐng)域的資金投入力度，著力攻克制約區(qū)塊鏈發(fā)展的核心技術(shù)難題，創(chuàng)造區(qū)塊鏈技術(shù)在會(huì)計(jì)與審計(jì)中的應(yīng)用場(chǎng)景并為其提供技術(shù)條件。在技術(shù)層面，加強(qiáng)共識(shí)節(jié)點(diǎn)的管理，嚴(yán)格審查與監(jiān)控；在業(yè)務(wù)層面，加強(qiáng)所有用戶的隱私保護(hù)，確保用戶的個(gè)人數(shù)據(jù)信息不被泄露；在用戶層面，建立行業(yè)準(zhǔn)入標(biāo)準(zhǔn)及相應(yīng)的退出機(jī)制，將所有涉及區(qū)塊鏈技術(shù)的用戶及企業(yè)納入有關(guān)部門(mén)的監(jiān)管，降低法律風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)政府還要加大對(duì)應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)的企業(yè)及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的扶持力度，以減少其前期技術(shù)研發(fā)的巨額成本給企業(yè)造成的沉重壓力。

4.2 搭建基于區(qū)塊鏈的智慧審計(jì)平臺(tái)

積極搭建智慧審計(jì)平臺(tái)，將區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用到審計(jì)實(shí)踐的過(guò)程中，提取全面的、系統(tǒng)的、可靠的審計(jì)數(shù)據(jù)，防止出現(xiàn)審計(jì)對(duì)象私自篡改數(shù)據(jù)的行為，徹底改變審計(jì)方法與審計(jì)手段，以此實(shí)現(xiàn)對(duì)被審計(jì)單位的實(shí)時(shí)審計(jì)和遠(yuǎn)程監(jiān)控。除此之外，搭建智慧審計(jì)平臺(tái)還需要對(duì)提取出的審計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析、決策，需要在技術(shù)融合的過(guò)程中進(jìn)一步探索解決方案。例如，當(dāng)區(qū)塊鏈上的節(jié)點(diǎn)間數(shù)據(jù)出現(xiàn)了不一致的情況，審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)什么標(biāo)準(zhǔn)判定數(shù)據(jù)的有效性、判定后所帶來(lái)的問(wèn)題或者對(duì)數(shù)據(jù)的日后監(jiān)督管理等問(wèn)題均需要在智慧審計(jì)平臺(tái)中進(jìn)一步探索解決方案。

4.3 加強(qiáng)對(duì)“區(qū)塊鏈+審計(jì)”復(fù)合型人才的培養(yǎng)

基于區(qū)塊鏈技術(shù)的日常審計(jì)工作，雖然減少了審計(jì)人員大量的重復(fù)性工作，節(jié)約了審計(jì)時(shí)間，但同時(shí)也對(duì)審計(jì)人員的資質(zhì)、技能提出了更高質(zhì)量的要求。審計(jì)及財(cái)會(huì)人員在掌握專業(yè)財(cái)會(huì)工作知識(shí)的基礎(chǔ)上，還應(yīng)具備新技術(shù)背景下的審計(jì)能力及計(jì)算機(jī)信息處理能力，能夠?qū)θ粘９ぷ髦谐霈F(xiàn)的問(wèn)題做出基本的審計(jì)流程管理、審計(jì)分析，并以此提升審計(jì)效率和審計(jì)質(zhì)量。未來(lái)需要加強(qiáng)培養(yǎng)區(qū)塊鏈和會(huì)計(jì)審計(jì)專業(yè)跨界的復(fù)合型人才，推動(dòng)區(qū)塊鏈技術(shù)在關(guān)鍵技術(shù)領(lǐng)域?qū)崿F(xiàn)攻關(guān)。因此，要加強(qiáng)對(duì)“區(qū)塊鏈＋審計(jì)”復(fù)合型人才的培養(yǎng)。通過(guò)教育培訓(xùn)原有審計(jì)人員，大幅提升專業(yè)審計(jì)人員的技能，使之熟練掌握區(qū)塊鏈背景下的審計(jì)流程，準(zhǔn)確辨別數(shù)據(jù)真?zhèn)?，并以此提升審?jì)效率和審計(jì)質(zhì)量。

5 結(jié) 論

審計(jì)作為監(jiān)督經(jīng)濟(jì)的一項(xiàng)重要獨(dú)立活動(dòng)，對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展起著重要作用，利用區(qū)塊鏈技術(shù)的去中心化、不可篡改性、智能合約以及共識(shí)信任機(jī)制等典型特征進(jìn)行審計(jì)，可以保證審計(jì)證據(jù)真實(shí)性、降低審計(jì)成本，進(jìn)而提高審計(jì)質(zhì)量并降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，推動(dòng)審計(jì)行業(yè)進(jìn)一步發(fā)展。但目前區(qū)塊鏈技術(shù)仍然處于起步階段，技術(shù)瓶頸以及安全隱患等因素制約區(qū)塊鏈技術(shù)在審計(jì)場(chǎng)景中的應(yīng)用。國(guó)家需要盡快完善區(qū)塊鏈技術(shù)的相關(guān)法律法規(guī)，強(qiáng)化政府監(jiān)管，積極扶持相關(guān)企業(yè)，加快審計(jì)與區(qū)塊鏈技術(shù)的融合應(yīng)用。