政府會(huì)計(jì)制度改革對(duì)行政事業(yè)單位資產(chǎn)管理和核算的影響分析

馬 杰

（淄博文昌湖省級(jí)旅游度假區(qū)財(cái)政局，山東 淄博 255318）

0 引言

2017 年10 月出臺(tái) 《政府會(huì)計(jì)制度》，并于2019 年1 月1日正式執(zhí)行，主要面向各級(jí)各類行政事業(yè)單位。自此開始了新一輪的政府會(huì)計(jì)制度改革，給行政事業(yè)單位資產(chǎn)管理與核算帶來(lái)了一定的影響，主要體現(xiàn)在下面幾點(diǎn)。

1 政府會(huì)計(jì)制度改革下資產(chǎn)核算方法變化分析

1.1 資產(chǎn)和費(fèi)用確認(rèn)方法的變化

新會(huì)計(jì)制度改革下，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，需重新確認(rèn)政府會(huì)計(jì)主體資產(chǎn)，并對(duì)原收付實(shí)現(xiàn)制中沒(méi)有反映或者反映不充分的資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)。一方面是特殊資產(chǎn)的確認(rèn)。在此增加了文物文化資產(chǎn)與保障性住房確認(rèn)，即通過(guò)滿足公共需求的形式，對(duì)文物文化資產(chǎn)進(jìn)行單獨(dú)核算，依據(jù)原來(lái)的記錄，在存貨的一級(jí)科目與固定資產(chǎn)中對(duì)符合文物文化分類的資產(chǎn)進(jìn)行單獨(dú)列出，然后確認(rèn)計(jì)量，以期更好地發(fā)揮行政事業(yè)單位的文化效益。另外對(duì)保障性住房進(jìn)行單獨(dú)核算，不僅能滿足社會(huì)需求，還能控制保障性住房的確認(rèn)核算，在政府信息公開情況下保障其工作公平性。另一方面，資產(chǎn)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)更規(guī)范［1］。包括兩部分，第一，公共基礎(chǔ)設(shè)施與政府儲(chǔ)備物資的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)更加明確，新會(huì)計(jì)制度下公共基礎(chǔ)設(shè)施的特點(diǎn)為：有特定用途、有形資產(chǎn)系統(tǒng)與網(wǎng)絡(luò)的組成、一般不能移動(dòng)。此為公共基礎(chǔ)設(shè)施的分類提供明確參考標(biāo)準(zhǔn)。借此政府會(huì)計(jì)制度也對(duì)政府儲(chǔ)備物資的特點(diǎn)與分類有所說(shuō)明，對(duì)其用途介紹更加詳細(xì)，為會(huì)計(jì)主體對(duì)資產(chǎn)分類提供明確的指導(dǎo)。第二，將資產(chǎn)折舊攤銷變?yōu)橘M(fèi)用。原會(huì)計(jì)制度體系下行政事業(yè)單位的固定資產(chǎn)還使用“虛提”折舊形式，即資產(chǎn)折舊不列費(fèi)用與支出，而是直接沖減非流動(dòng)資產(chǎn)基金或者資產(chǎn)基金，這種“虛提”折舊方法不能充分體現(xiàn)折舊數(shù)據(jù)在固定資產(chǎn)與成本控制中的作用。新會(huì)計(jì)制度則是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為前提，重新對(duì)資產(chǎn)折舊進(jìn)行規(guī)范，既能真實(shí)體現(xiàn)資產(chǎn)價(jià)值，又能核算出資產(chǎn)折舊占有成本，將資產(chǎn)折舊或者攤銷的金額依據(jù)實(shí)際用途分類，并劃分到對(duì)應(yīng)的費(fèi)用與資產(chǎn)成本中。

1.2 規(guī)范資產(chǎn)計(jì)量方法

一方面，資產(chǎn)確認(rèn)時(shí)的計(jì)量方法。無(wú)形資產(chǎn)開發(fā)階段令支出資本化，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)制度下，事業(yè)單位依據(jù)法律程序開發(fā)，但是還處于研究與開發(fā)階段的支出可納入當(dāng)期支出。而在新會(huì)計(jì)制度下，事業(yè)單位中的無(wú)形資產(chǎn)入賬價(jià)值計(jì)量發(fā)生改變，即可以自行開發(fā)項(xiàng)目支出，將開發(fā)與研究階段區(qū)分。如開發(fā)階段支出先依據(jù)“研發(fā)支出”歸集，最終形成無(wú)形資產(chǎn)的則確定為無(wú)形資產(chǎn)；若未形成無(wú)形資產(chǎn)的則計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用中［2］。無(wú)形資產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目在開發(fā)階段中則計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值中。另一方面，資產(chǎn)后續(xù)支出計(jì)量的改進(jìn)。無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)支出通過(guò)升級(jí)改造的形式增加無(wú)形資產(chǎn)的使用效能。之前事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度直接將支出納入無(wú)形資產(chǎn)成本中。新制度準(zhǔn)則下則直接引用“在建工程”對(duì)支出進(jìn)行歸集。此則對(duì)原制度的后續(xù)資本支出直接納入無(wú)形資產(chǎn)，借助“在建工程”將無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生后的資本重新歸集，以此更直接地反映維護(hù)無(wú)形資產(chǎn)投入的實(shí)際成本與總成本。特別是在不同會(huì)計(jì)之間產(chǎn)生的支出，需要會(huì)計(jì)人員在后續(xù)發(fā)生此類支出時(shí)準(zhǔn)確確認(rèn)，更精準(zhǔn)掌握會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)情況。

2 政府會(huì)計(jì)制度改革對(duì)行政事業(yè)單位資產(chǎn)管理與核算的影響分析

2.1 對(duì)流動(dòng)資產(chǎn)管理與核算的影響

首先，政府會(huì)計(jì)制度的改革對(duì)流動(dòng)資產(chǎn)的分類更加規(guī)范，提升會(huì)計(jì)信息的針對(duì)性。行政事業(yè)單位可將現(xiàn)金往來(lái)頻率高的貨幣資金列出，然后單獨(dú)核算。同時(shí)將庫(kù)存物品與在途物品等在存貨區(qū)中分類展示，以此令流動(dòng)資產(chǎn)分類更加規(guī)范，不但提升了貨幣資金的管理效率，還令流動(dòng)資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息更加明晰，有助于事業(yè)單位對(duì)信息進(jìn)行科學(xué)判斷。其次，會(huì)計(jì)制度改革還可幫助事業(yè)單位確定收益來(lái)源，完善應(yīng)收款項(xiàng)的管理。在進(jìn)行資產(chǎn)管理的時(shí)候?qū)?yīng)收款項(xiàng)中的應(yīng)收利息與應(yīng)收股利單獨(dú)列出，以此防止“其他應(yīng)收款”數(shù)量變得更加膨大，可更明了呈現(xiàn)應(yīng)收賬款，確定應(yīng)收賬款來(lái)源，有助于事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)更好地掌握應(yīng)收賬款的信息。在應(yīng)收賬款科學(xué)分類之下，可在發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)應(yīng)收賬款出現(xiàn)異常的時(shí)候，馬上獲取完善信息，探究原因，進(jìn)而使用針對(duì)性更強(qiáng)的手段措施，提升應(yīng)收賬款管理效率。再次，這種會(huì)計(jì)制度的改革還能幫助事業(yè)單位的實(shí)施委托人（上級(jí)政府與社會(huì)公眾）更清楚本單位對(duì)占有資產(chǎn)的管理形式、使用情況、獲取利益的方法等。最后，會(huì)計(jì)制度改革對(duì)事業(yè)單位中流動(dòng)資產(chǎn)管理與核算可降低流動(dòng)資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)資產(chǎn)安全性。即在對(duì)流動(dòng)資產(chǎn)管理中增加壞賬做準(zhǔn)備，提升單位領(lǐng)導(dǎo)對(duì)應(yīng)收賬款的重視度與危機(jī)感，有利于其及時(shí)調(diào)整財(cái)務(wù)決策，增加壞賬回收概率，以此降低國(guó)有資產(chǎn)核算危險(xiǎn)性。

2.2 對(duì)非流動(dòng)資產(chǎn)管理與核算的影響

會(huì)計(jì)制度的改革對(duì)事業(yè)單位中非流動(dòng)資產(chǎn)管理與核算的管理影響有以下幾方面：第一，科學(xué)區(qū)分擁有資產(chǎn)的類別，為完善資產(chǎn)管理奠定基礎(chǔ)。如事業(yè)單位將政府儲(chǔ)備物資與文物文化資產(chǎn)、林木資產(chǎn)等非流動(dòng)資產(chǎn)單獨(dú)列出，并區(qū)分出長(zhǎng)期債權(quán)投資與長(zhǎng)期股權(quán)投資，完善資產(chǎn)負(fù)債表的信息，可更明確事業(yè)單位資產(chǎn)情況。通過(guò)這種對(duì)不同非流動(dòng)資產(chǎn)的區(qū)別管理，可為提升資產(chǎn)利用水平提供基礎(chǔ)。第二，規(guī)范對(duì)非流動(dòng)資產(chǎn)持有期間內(nèi)的管理，掌握其真實(shí)價(jià)值。即新會(huì)計(jì)制度準(zhǔn)則下，關(guān)于事業(yè)單位固定資產(chǎn)折舊的制度更加明確，助其清楚了解固定資產(chǎn)凈值［3］。另外，將資產(chǎn)折舊費(fèi)用化，可體現(xiàn)出固定資產(chǎn)消耗與其配比、對(duì)應(yīng)的成本，助管理者建立成本觀念，以此才能科學(xué)管理。以權(quán)益法核算事業(yè)單位長(zhǎng)期股權(quán)投資，詳細(xì)列出項(xiàng)目投資收益，更全面地反映資產(chǎn)的價(jià)值。第三，提升資產(chǎn)核算管理水平，可實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)的保值增值。如將非流動(dòng)資產(chǎn)的政府儲(chǔ)備物資與文物文化資產(chǎn)單獨(dú)列出，并以此區(qū)分固定資產(chǎn)、存貨類物品，讓管理者一目了然，對(duì)其增加關(guān)注，有利于對(duì)文物文化資產(chǎn)的利用和保護(hù)，可實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)保值，帶動(dòng)行政事業(yè)單位中資產(chǎn)升值。第四，增加資產(chǎn)的運(yùn)用效益，發(fā)揮事業(yè)單位的公共職能。文物文化資產(chǎn)作為與事業(yè)單位職能發(fā)揮有關(guān)的資產(chǎn)，對(duì)其保護(hù)與管理，增強(qiáng)其使用效益，可實(shí)現(xiàn)事業(yè)單位文化宣教職能的發(fā)揮。另外，作為事業(yè)單位中的主要非流動(dòng)資產(chǎn)，政府儲(chǔ)備物資的管理是衡量此單位可否對(duì)突發(fā)事件及時(shí)防控與應(yīng)對(duì)的主要參考，即精準(zhǔn)的資產(chǎn)核算與資產(chǎn)價(jià)值信息助其更好地發(fā)揮社會(huì)救助職能。事業(yè)單位在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度上，應(yīng)增加對(duì)固定資產(chǎn)的披露，利于事業(yè)單位科學(xué)進(jìn)行決策。

2.3 對(duì)其他的影響

行政事業(yè)單位資產(chǎn)管理與核算方面實(shí)施新準(zhǔn)則制度除了對(duì)流動(dòng)性與非流動(dòng)性資產(chǎn)管理與核算上有較大影響，還對(duì)如下幾方面有影響：第一，提升事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理水平。規(guī)范了財(cái)務(wù)核算方式，即政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的實(shí)施，對(duì)單位中固定資產(chǎn)進(jìn)行重新盤點(diǎn)，優(yōu)化長(zhǎng)期股權(quán)投資核算形式。剝離非流動(dòng)資產(chǎn)核算，將其納入部門預(yù)算中，實(shí)施預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)記賬形式，優(yōu)化會(huì)計(jì)科目使用，全面增強(qiáng)內(nèi)部管理和核算水平，促進(jìn)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的科學(xué)化與規(guī)范化。第二，幫助會(huì)計(jì)信息使用者做出科學(xué)的判斷。政府新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下事業(yè)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)性與精準(zhǔn)性更高，能幫助管理人員做出更適合的決策。同時(shí)，還有助于上級(jí)審計(jì)部門對(duì)本單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與活動(dòng)過(guò)程中資產(chǎn)占有與成本消耗的了解，明細(xì)預(yù)算資金去向，更加科學(xué)全面地開展審計(jì)工作。信息的完善還可讓社會(huì)公眾更清晰了解事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息的情況，知道政府公共資源受托責(zé)任履行的情況。第三，從宏觀層次分析新會(huì)計(jì)制度的影響，有助于政府快速實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)改革目標(biāo)。新準(zhǔn)則制度的建立與實(shí)施為各類行政事業(yè)單位提供統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)的會(huì)計(jì)制度，并加大不同領(lǐng)域單位會(huì)計(jì)信息的可比性，為后期構(gòu)建統(tǒng)一權(quán)責(zé)發(fā)生制度下的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制定提供基礎(chǔ)，更好實(shí)現(xiàn)單位預(yù)算的執(zhí)行情況。另外，這種會(huì)計(jì)制度的改革與運(yùn)用還有助于提升會(huì)計(jì)制度發(fā)展水平。新會(huì)計(jì)制度的出臺(tái)與落實(shí)已然成為我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的關(guān)鍵里程碑。而事業(yè)單位中會(huì)計(jì)制度的轉(zhuǎn)變是一次有益的嘗試，可為同業(yè)單位資產(chǎn)管理與核算提供參考，在落實(shí)的同時(shí)還能完善不足之處，進(jìn)一步推動(dòng)會(huì)計(jì)新制度的優(yōu)化［4］。第四，對(duì)提升我國(guó)政務(wù)管理水平的影響。政府會(huì)計(jì)制度的運(yùn)用可促使事業(yè)公共管理服務(wù)職能的發(fā)揮。以新會(huì)計(jì)制度擴(kuò)展事業(yè)單位中資產(chǎn)核算的范圍，優(yōu)化資產(chǎn)分類與管理，促使單位將資產(chǎn)負(fù)債情況亮出，不但能助其更好利用資產(chǎn)，發(fā)揮公共管理的服務(wù)職能，還可助事業(yè)單位根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債情況量力而行，做出科學(xué)的決策，促使公共管理服務(wù)職能的充分發(fā)揮。另外，新準(zhǔn)則會(huì)計(jì)制度的實(shí)施落實(shí)了財(cái)務(wù)信息的公正公開，加大外部監(jiān)督的影響與作用力，促使績(jī)效評(píng)價(jià)的深化，激勵(lì)行政事業(yè)單位承擔(dān)責(zé)任，更好地發(fā)揮自身職責(zé)。

3 結(jié)論

綜上，在政府會(huì)計(jì)制度改革下，行政事業(yè)單位資產(chǎn)管理與核算更加便捷，即進(jìn)一步細(xì)化事業(yè)單位中會(huì)計(jì)主體的資產(chǎn)分類、專項(xiàng)資產(chǎn)的后續(xù)處理過(guò)程中的累計(jì)攤銷、計(jì)提折舊等方面。本次研究是對(duì)政府會(huì)計(jì)制度改革的初步探索，后期還需更加完善，更好地為事業(yè)單位提供參考。