經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)策略研究

龔文權(quán) 深圳晉陽股權(quán)投資管理有限公司

引言

審計(jì)的產(chǎn)生主要是基于資產(chǎn)所有者和資產(chǎn)經(jīng)營者的分離，其主要目的就是為了保護(hù)資產(chǎn)，保證財(cái)務(wù)信息的真實(shí)和可靠，明確資產(chǎn)所有者和經(jīng)營者的責(zé)任。本文的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，是指為明確企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)營管理責(zé)任進(jìn)行的一種審計(jì)活動，包括任期中審計(jì)和離任審計(jì)。

一、明確經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)目標(biāo)

在詳細(xì)了解審計(jì)實(shí)施對象所在單位基本情況以及個(gè)人基本情況的基礎(chǔ)上，依據(jù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的相關(guān)法律法規(guī)，結(jié)合審計(jì)背景和被審計(jì)單位情況以及風(fēng)險(xiǎn)控制需求，確定審計(jì)工作的目標(biāo)，具體包括：

（1）依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)對被審計(jì)人員的履職情況進(jìn)行客觀評價(jià)；

（2）摸清家底，了解公司的真實(shí)情況，為下一步開展工作指明方向，縮短適應(yīng)期；

（3）明確離任者的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，劃清前后任的責(zé)任，消除新官不理舊賬的影響，便于工作的連續(xù)性；

（4）客觀公正評價(jià)公司發(fā)展績效，全面總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，發(fā)現(xiàn)問題，解決問題，進(jìn)而提升公司管理水平。

二、重視審計(jì)內(nèi)容及審計(jì)過程

依據(jù)《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)施細(xì)則》（審經(jīng)責(zé)〔2014〕102號）以及《山西省省屬國有及國有控股企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)施細(xì)則》（晉國資監(jiān)審〔2007〕133號）相關(guān)要求，制定審計(jì)工作方案，主要對工作目標(biāo)、范圍、期間、內(nèi)容、思路和工作方法以及現(xiàn)場工作時(shí)間、人員進(jìn)行了明確，且方案通過了集團(tuán)公司內(nèi)審部的審核確認(rèn)。

通常經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)涉及面廣，審計(jì)工作內(nèi)容涵蓋了一個(gè)公司從宏觀到微觀的各個(gè)層面，包括公司戰(zhàn)略、治理機(jī)制、機(jī)構(gòu)設(shè)置、經(jīng)營決策、內(nèi)部管理、財(cái)務(wù)狀況、資金管控等。

三、抓住審計(jì)重點(diǎn)

審計(jì)人員應(yīng)在風(fēng)險(xiǎn)評估的基礎(chǔ)上確定經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)重點(diǎn)。在風(fēng)險(xiǎn)評估階段，可以考慮綜合運(yùn)用歷年財(cái)務(wù)報(bào)表趨勢分析、同行業(yè)對比分析、訪談一線員工和管理層、剖析述職報(bào)告等多種方法，對被審計(jì)單位從業(yè)務(wù)到財(cái)務(wù)進(jìn)行了整體分析。在確定審計(jì)重點(diǎn)階段，審計(jì)人員可以從風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性和影響程度的角度出發(fā)，基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)理念，結(jié)合被審計(jì)單位所處行業(yè)特征，確定以下審計(jì)重點(diǎn)：

（一）任職期間與薪酬掛鉤的戰(zhàn)略規(guī)劃指標(biāo)完成情況

在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的基礎(chǔ)上，審計(jì)公司負(fù)責(zé)人任期內(nèi)經(jīng)營成果的真實(shí)性與完整性。同時(shí)審計(jì)確認(rèn)公司負(fù)責(zé)人任期初至任期末各項(xiàng)預(yù)算指標(biāo)的完成情況，主要是財(cái)務(wù)方面的定量評價(jià)指標(biāo)。審計(jì)中應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注：

（1）任期公司收入是否真實(shí)、完整。

（2）任期公司成本費(fèi)用開支范圍和開支標(biāo)準(zhǔn)是否真實(shí)、完整。

（3）任期經(jīng)營成果是否真實(shí)、完整。

（二）資產(chǎn)的質(zhì)量和保值增值情況

結(jié)合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，查實(shí)公司的不良資產(chǎn)的變動情況。

不良資產(chǎn)是指預(yù)期不能給公司帶來經(jīng)濟(jì)利益的資產(chǎn)和公司尚未處理的資產(chǎn)凈損失和潛虧（資金）掛賬，以及按財(cái)務(wù)會計(jì)制度規(guī)定各類有問題資產(chǎn)預(yù)計(jì)損失金額。對不良資產(chǎn)審計(jì)時(shí)，重點(diǎn)關(guān)注以下內(nèi)容：重點(diǎn)審查任期末待處理的流動資產(chǎn)和固定資產(chǎn)凈損失、長期積壓商品物資以及不良投資等可能導(dǎo)致的潛在損失。

（三）重大經(jīng)營決策情況

重點(diǎn)關(guān)注公司的重大經(jīng)營活動和經(jīng)營決策過程是否合法合規(guī)，是否符合國家有關(guān)法律法規(guī)、政策及有關(guān)規(guī)定。在此基礎(chǔ)上核實(shí)有關(guān)決策是否履行相關(guān)內(nèi)控制度。

（四）內(nèi)部管理制度的建立和執(zhí)行情況

內(nèi)部管理制度的建立和執(zhí)行情況，重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)控制度的完善情況，且能否有效執(zhí)行。

（五）法律法規(guī)遵守情況

主要審計(jì)公司負(fù)責(zé)人任職期間的有關(guān)經(jīng)營、管理等行為是否符合國家有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定等。重點(diǎn)關(guān)注是否違反八項(xiàng)規(guī)定的相關(guān)要求。

四、重視審前調(diào)查和審計(jì)程序

（一）審前調(diào)查

利用3～5天的時(shí)間到被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)查，通過訪談、檢查公司賬目、審閱公司內(nèi)部審計(jì)報(bào)告及其他資料、內(nèi)控測試、檢查、觀察、檢查記錄等方式進(jìn)行，主要工作思路：

（1）對公司主要業(yè)務(wù)流程進(jìn)行了解、對內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)和執(zhí)行情況進(jìn)行初步了解；

（2）聽取公司負(fù)責(zé)人介紹情況，并要求公司提供書面介紹材料，并進(jìn)一步對任職期間發(fā)生的重大經(jīng)營活動、投資與籌資活動等進(jìn)行調(diào)查和分析，了解重大的股權(quán)投資、重大訴訟、抵押及擔(dān)保、重要資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓情況；

（3）搜集一些資料，如集團(tuán)歷年決算數(shù)據(jù)、中介機(jī)構(gòu)審計(jì)報(bào)告、內(nèi)審報(bào)告、清產(chǎn)核資數(shù)據(jù)等，對任職期間接受內(nèi)部審計(jì)、外部審計(jì)及其他各項(xiàng)檢查的情況進(jìn)行調(diào)查；

（4）在公司內(nèi)有針對性地選擇被調(diào)查對象（重要分子公司），摸清被調(diào)查單位情況、初步了解其存在的主要問題等。

俗話說，磨刀不誤砍柴工，通過以上前期調(diào)查工作，據(jù)以評估被審計(jì)單位可能存在的管理漏洞，在此基礎(chǔ)上確定審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容和具體工作范圍，進(jìn)一步完善審計(jì)實(shí)施方案。

（二）現(xiàn)場審計(jì)程序

審計(jì)人員實(shí)施審計(jì)時(shí)，主要運(yùn)用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、計(jì)算、分析性復(fù)核等方法，審查被審計(jì)單位各類原始憑證，查閱與審計(jì)事項(xiàng)有關(guān)的文件、資料，檢查現(xiàn)金、實(shí)物、有價(jià)證券等，向有關(guān)單位和個(gè)人詢問、函證等。

1.重大決策方面

（1）獲取公司“三重一大”管理辦法，了解對其所屬公司重大事項(xiàng)有哪些規(guī)定，重大決策范圍包括哪些內(nèi)容。

（2）獲取對應(yīng)重大決策的相關(guān)資料，查看是否按照決策的要求和相應(yīng)程序進(jìn)行決策，是否存在超越權(quán)限審批和決策的行為。

2.財(cái)務(wù)收支方面

結(jié)合任職期間的業(yè)績考核指標(biāo)和經(jīng)營目標(biāo)，審核財(cái)務(wù)收支核算的合規(guī)性，包括審核收入、成本、費(fèi)用的準(zhǔn)確性和真實(shí)性。

3.采購管理方面

（1）獲取公司采購管理辦法，了解審計(jì)期間各公司采購管理制度及采購權(quán)限。

（2）獲取任職期間合同臺賬，抽取一定比例的各類大額合同，查看其是否經(jīng)過適當(dāng)授權(quán)，所簽訂合同是否在其授權(quán)范圍之內(nèi)。所采購貨物范圍是否符合公司相關(guān)規(guī)定要求；并追溯其采購過程，是否履行適當(dāng)?shù)牟少徚鞒獭?/p>

4.人員管理方面

（1）訪談了解公司員工績效管理的基本情況，是否按照公司管理規(guī)定進(jìn)行了績效計(jì)劃的制定、是否對績效評估結(jié)果同員工進(jìn)行了溝通；

（2）獲取績效計(jì)劃簽訂書，是否經(jīng)過適當(dāng)溝通確定；獲取每季度績效評估結(jié)果，是否遵循了績效管理原則。

5.職務(wù)消費(fèi)方面

通過查閱憑證、明細(xì)賬等財(cái)務(wù)資料，查看招待費(fèi)等是否合理，同時(shí)，結(jié)合采購環(huán)節(jié)的內(nèi)控測試，檢查招投標(biāo)程序有無異常。主要檢查程序包括：

① 是否建立了職務(wù)消費(fèi)臺賬；② 是否存在超標(biāo)準(zhǔn)報(bào)銷差旅費(fèi)的情況，包括但不限于超標(biāo)乘坐交通工具、超標(biāo)住宿等情況；③ 是否按照公司規(guī)定對國（境）外考察進(jìn)行報(bào)批。

6.重大投資、籌資及擔(dān)保方面

（1）審閱總經(jīng)理辦公會記錄、收發(fā)文簿，了解任期內(nèi)重大投資、籌資和擔(dān)保情況，編制重大投資項(xiàng)目明細(xì)表；

（2）檢查重大決策的程序是否嚴(yán)格履行了公司的內(nèi)部控制程序和采取集體決策，對外投資決策是否進(jìn)行了可行性研究；

（3）對重大投資項(xiàng)目，審查其是否符合可行性研究結(jié)論，是否存在重大投資決策失誤；

（4）根據(jù)融資部門提供的資料，結(jié)合長短期借款，查看擔(dān)保、抵押等情況是否真實(shí)存在，相關(guān)程序是否符合公司管理制度，重點(diǎn)關(guān)注是否存在因違規(guī)擔(dān)保導(dǎo)致?lián)p失的現(xiàn)象。

7.資產(chǎn)保值增值方面

依據(jù)《企業(yè)國有資本保值增值結(jié)果確認(rèn)暫行辦法》的相關(guān)規(guī)定，結(jié)合資產(chǎn)、負(fù)債、損益的審計(jì)結(jié)果，計(jì)算、評價(jià)任職期間國有資產(chǎn)的保值增值情況。

五、實(shí)現(xiàn)審計(jì)難點(diǎn)突破的思路

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)成果運(yùn)用的難點(diǎn)在于如何客觀評價(jià)履職情況，并在此基礎(chǔ)上提供建設(shè)性管理建議，促進(jìn)公司降低經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，改善經(jīng)營管理。筆者認(rèn)為要突破上述難點(diǎn)，應(yīng)制定客觀、公允的履職評價(jià)指標(biāo)，在運(yùn)用審計(jì)程序、方法發(fā)現(xiàn)問題的同時(shí)，將經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)定位為增值型評價(jià)服務(wù)，研究問題形成的原因及解決辦法，為后續(xù)的問題整改和管理水平提升提出切實(shí)可行的管理建議，具體思路如下：

（一）如何突破定性評價(jià)，實(shí)現(xiàn)一致、可比的評價(jià)

雖然相關(guān)法律法規(guī)對經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評價(jià)給出了標(biāo)準(zhǔn)，但具體實(shí)務(wù)中，公司業(yè)務(wù)類型、公司不同發(fā)展階段的具體情況千差萬別，同一層級領(lǐng)導(dǎo)干部的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況難以實(shí)現(xiàn)一致性和可比性，評價(jià)的度難以準(zhǔn)確把握。為確保評價(jià)結(jié)果的客觀、公正，審計(jì)項(xiàng)目組應(yīng)結(jié)合行業(yè)現(xiàn)狀，參照被審計(jì)單位年度考核指標(biāo)和有關(guān)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，以定量評價(jià)為主，定性評價(jià)為輔的方式進(jìn)行評價(jià)。定量指標(biāo)包括以下六類指標(biāo)：

1.財(cái)務(wù)效益狀況指標(biāo)

財(cái)務(wù)效益狀況指標(biāo)包括國有資本保值增值率和任期年均國有資本保值增值率。

2.凈資產(chǎn)收益率和任期年均凈資產(chǎn)收益率

這兩個(gè)指標(biāo)主要反映經(jīng)營者為所有者創(chuàng)造價(jià)值的能力。

3.資產(chǎn)營運(yùn)狀況指標(biāo)

包括不良投資比率、三年以上應(yīng)收賬款比率、積壓商品物資比率、固定資產(chǎn)閑置比率等。

4.償債能力狀況指標(biāo)

主要指資產(chǎn)負(fù)債率。該指標(biāo)反映公司某期間內(nèi)負(fù)債總額同資產(chǎn)總額的比率，是評價(jià)公司負(fù)債水平狀況的綜合指標(biāo)。同時(shí)，還應(yīng)考量流動速率指標(biāo)和利息償還倍數(shù)指標(biāo)。

5.盈利水平指標(biāo)

（1）凈資產(chǎn)增長率和任期平均凈資產(chǎn)增長率。兩個(gè)指標(biāo)用于衡量公司凈資產(chǎn)的增長情況，評價(jià)公司經(jīng)營規(guī)?？偭可系臄U(kuò)張程度。凈資資產(chǎn)增長率用于表示權(quán)益資產(chǎn)增長的總體水平，任期年均凈資產(chǎn)增長率用于表示任期內(nèi)各年凈資產(chǎn)增長的平均水平，即管理者為所有者創(chuàng)造的價(jià)值水平。

（2）凈利潤增長率和任期平均凈利潤增長率。兩個(gè)指標(biāo)分別反映公司凈利潤增長的逐年水平和任期內(nèi)各年平均水平。當(dāng)出現(xiàn)虧損時(shí)不計(jì)算凈利潤增長率（連續(xù)虧損時(shí)可以計(jì)算減虧幅度指標(biāo)或增虧幅度指標(biāo)）。當(dāng)任期內(nèi)各年度均盈利且凈利潤額逐年增長時(shí)，可以計(jì)算任期年均凈利潤增長率。

6.社會貢獻(xiàn)狀況

（1）整體納稅額度，以及上繳利稅的增長幅度；

（2）員工人均收入增長情況和收入滿意度調(diào)查結(jié)果。

在上述定量指標(biāo)計(jì)算結(jié)果的基礎(chǔ)上，審計(jì)人員結(jié)合考核標(biāo)準(zhǔn)，整理、比較近五年被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的完成情況，定性分析、判斷指標(biāo)未完成的原因，客觀評價(jià)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的直接責(zé)任、主管責(zé)任和領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，并區(qū)別不同情況做出初步界定。

（二）如何提升經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對公司的價(jià)值

通過摸清公司家底，揭露出公司存在的各種問題和隱患，評價(jià)公司各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)和財(cái)務(wù)指標(biāo)的完成情況和發(fā)展變動趨勢，指出公司內(nèi)部管理和持續(xù)發(fā)展面臨的問題，為公司內(nèi)部管理和后續(xù)發(fā)展提出管理建議，才能實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的增值價(jià)值。具體審計(jì)過程中，項(xiàng)目組應(yīng)從整體層面和業(yè)務(wù)流程兩個(gè)方面入手分析，首先從整體層面分析每項(xiàng)業(yè)務(wù)的盈利情況，并結(jié)合行業(yè)特點(diǎn)分析其業(yè)務(wù)模式、合作模式和風(fēng)險(xiǎn)控制手段。如在“三重一大”事項(xiàng)審計(jì)環(huán)節(jié)，重點(diǎn)關(guān)注對外投資是否符合公司長期發(fā)展戰(zhàn)略，復(fù)核可行性研究報(bào)告以及項(xiàng)目實(shí)施情況，判斷相關(guān)投資是否能夠?yàn)楣編砜深A(yù)見的直接或間接利益，避免盲目擴(kuò)張和及時(shí)止損。在業(yè)務(wù)流程層面，項(xiàng)目組關(guān)注各環(huán)節(jié)內(nèi)部控制情況，并深入分析每項(xiàng)業(yè)務(wù)流程的設(shè)計(jì)和執(zhí)行情況，為業(yè)務(wù)流程控制中的薄弱環(huán)節(jié)提供建設(shè)性的改進(jìn)意見，并進(jìn)一步評價(jià)公司的管理能力和控制手段是否能夠駕馭投資項(xiàng)目，防止公司投資不擅長的領(lǐng)域。

結(jié)語

通常，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的審計(jì)人員、經(jīng)費(fèi)、時(shí)間等資源非常有限，而審計(jì)項(xiàng)目相對較大，審計(jì)期間跨度較長，很難做到面面俱到，要在短時(shí)間內(nèi)把履職情況審計(jì)清楚，必須要依靠審前調(diào)查。細(xì)致周密的審前調(diào)查是編制審計(jì)實(shí)施方案的基礎(chǔ)工作，是審計(jì)實(shí)施方案具備針對性和指導(dǎo)性的前提條件，是確定審計(jì)工作重點(diǎn)的重要保證。同時(shí)，一審多效是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的終極目標(biāo)，在具體審計(jì)過程中應(yīng)將這一目標(biāo)貫穿至事前、事中和事后三個(gè)環(huán)節(jié)，在審計(jì)評價(jià)的基礎(chǔ)上，幫助公司糾正問題，加強(qiáng)內(nèi)部控制，提高管理水平和經(jīng)濟(jì)效益。