新收入準(zhǔn)則下建筑業(yè)會計核算的變化及影響

馮麗娟 邢臺路橋建設(shè)總公司

引言

建筑業(yè)中，財務(wù)核算屬于管理核心內(nèi)容，核算結(jié)果對于企業(yè)制度制定以及投資分配均可產(chǎn)生影響。在新準(zhǔn)則發(fā)布以后，可能影響部分企業(yè)收入，導(dǎo)致企業(yè)財務(wù)工作發(fā)生不同程度變化。為應(yīng)對準(zhǔn)則變化，需要財務(wù)人員找到工作思路，做好相關(guān)準(zhǔn)備，嚴(yán)格按照準(zhǔn)則要求展開核算，提高核算結(jié)果準(zhǔn)確度，保證企業(yè)效益。

一、新準(zhǔn)則的變化

（一）收入條件方面

新準(zhǔn)則當(dāng)中對于企業(yè)收入界定要求將交易價格作為基礎(chǔ)，企業(yè)預(yù)期能夠有權(quán)收取對價金額，才可確認(rèn)為收入。舊準(zhǔn)則當(dāng)中主要按照合同價對于企業(yè)收入金額進(jìn)行確認(rèn)，針對此收入條件產(chǎn)生的變化，財務(wù)人員應(yīng)該全面掌握，付出更多精力學(xué)習(xí)，保證企業(yè)收入界定合理性。會計實務(wù)當(dāng)中，合同價、交易價格并不一定完全等同，所以應(yīng)該將合同價作為基礎(chǔ)，沿襲傳統(tǒng)核算方法，確認(rèn)收入時，將合同內(nèi)部可變對價或者融資成本等可變因素考慮其中，嚴(yán)格按照新準(zhǔn)則要求，實施會計流程，避免核算過程產(chǎn)生失誤。

（二）適用范圍方面

新準(zhǔn)則發(fā)布以前，建筑企業(yè)在收入范圍方面主要以建造合同作為準(zhǔn)則依據(jù)。自2017年7月5日，新準(zhǔn)則經(jīng)財政部發(fā)布以后，原有的適用范圍取消，所以，在新準(zhǔn)則中，建筑企業(yè)收入適用范圍發(fā)生變化[1]。

（三）確認(rèn)時間方面

建筑企業(yè)收入確認(rèn)時間主要是風(fēng)險報酬在轉(zhuǎn)移之時控制權(quán)發(fā)生的轉(zhuǎn)移。以會計實務(wù)視角分析，對比風(fēng)險報酬的轉(zhuǎn)移過程時間點確認(rèn)，控制權(quán)轉(zhuǎn)移發(fā)生時間點的界定更加容易。在新準(zhǔn)則當(dāng)中，針對不同條件之下各類業(yè)務(wù)明確區(qū)分，并對不同階段會計人員義務(wù)也有明確要求。針對特定業(yè)務(wù)，像勘測和設(shè)計等，在收入確認(rèn)方面仍然按照合同展開決定，但是區(qū)別是按照合約進(jìn)度完成收入確認(rèn)，還是按照控制權(quán)轉(zhuǎn)移發(fā)生時進(jìn)行一次性確認(rèn)，使用差異化方法產(chǎn)生的結(jié)果差異也相對較大，直接影響建筑企業(yè)的預(yù)算能否完成。

（四）計量方法方面

在新準(zhǔn)則未頒布以前，企業(yè)施工進(jìn)度方面的計量，按照完工時間百分百確認(rèn)收入以及發(fā)生費用。這樣的計量方法可能導(dǎo)致報表數(shù)據(jù)與實際內(nèi)容二者存在偏差。由于建筑施工屬于動態(tài)化過程，包含制造費用、直接材料消耗、直接人工消耗等內(nèi)容，已經(jīng)產(chǎn)生成本難以將履行義務(wù)進(jìn)度準(zhǔn)確反映出來，可能導(dǎo)致當(dāng)前收入確認(rèn)并非目前進(jìn)度實際收入。在新準(zhǔn)則頒布后，進(jìn)度計量主要按照產(chǎn)出投入法，轉(zhuǎn)變以往百分比計量方法，將已經(jīng)發(fā)生且難以在監(jiān)督成本當(dāng)中反映出來的成本剔除，使得項目的履約進(jìn)度真實呈現(xiàn)出來，對于合同收入合理確認(rèn)。財務(wù)核算階段，所有使用數(shù)據(jù)獲取需要通過現(xiàn)場管理以及施工人員共同簽字和確認(rèn)，最大限度保證報表數(shù)據(jù)信息獲取精準(zhǔn)性，提高其參考價值。新準(zhǔn)則對于收入有明確規(guī)定，應(yīng)該以合同定價為核心，將雙方交易確認(rèn)方法增加，這一特點導(dǎo)致核算過程更加復(fù)雜。

（五）報表填列方面

新制度當(dāng)中，針對會計核算增設(shè)新科目，像與合同相關(guān)的是“負(fù)債”“資產(chǎn)”“取得成本”“履約成本”等，并且對于原有科目內(nèi)部和工程有關(guān)的“施工”與“結(jié)算”作出調(diào)整，將“建造合同”這一執(zhí)行方式取消，去除“合同毛利”這一科目，在“質(zhì)保金”“預(yù)收款”等科目方面也出現(xiàn)變化。同時，資產(chǎn)減值計提依據(jù)也發(fā)生變化，新準(zhǔn)則內(nèi)要求的成本減值方法和存貨準(zhǔn)則較為類似，如果預(yù)期價值低于賬面價值，即可將剩余對價的扣除作為商品發(fā)生成本，將其認(rèn)定資產(chǎn)減值，可在后期按照情況進(jìn)行回轉(zhuǎn)。此外，對于合同預(yù)計成本高于總體收入時，應(yīng)該視其預(yù)計損失作為當(dāng)期費用，上述變化對于企業(yè)利潤可產(chǎn)生影響。將財務(wù)報表當(dāng)中和工程有關(guān)的施工與結(jié)算類科目取消，利用“合同資產(chǎn)”以及“合同負(fù)債”等科目進(jìn)行列示[2]。

二、應(yīng)對新準(zhǔn)則影響的幾點策略

新準(zhǔn)則提出以后，對建筑領(lǐng)域會計核算提出全新要求，所以為應(yīng)對準(zhǔn)則變化，可采取如下工作策略：

（一）積極學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則

新準(zhǔn)則在正式出臺以后，作為企業(yè)會計人員應(yīng)該及時展開學(xué)習(xí)，將準(zhǔn)則內(nèi)部收入變化以及界定原則加以明確，并結(jié)合會計核算需求，對于要點內(nèi)容詳細(xì)記錄，深入思考，以免工作當(dāng)中出現(xiàn)失誤。從企業(yè)角度出發(fā)，可為財務(wù)人員設(shè)置培訓(xùn)，將新準(zhǔn)則內(nèi)容融合在考題當(dāng)中，對于會計人員能力水平進(jìn)行考核。除此之外，會計人員也應(yīng)該時刻注意國家最新頒布的會計規(guī)定，關(guān)注稅務(wù)調(diào)整內(nèi)容，為會計核算順利進(jìn)行奠定良好基礎(chǔ)。

（二）提高業(yè)務(wù)能力

建筑企業(yè)的財務(wù)管理，人才屬于管理核心，且人才質(zhì)量決定管理工作實效，所以，財務(wù)人員應(yīng)該具備較高的職業(yè)素養(yǎng)，并具備學(xué)習(xí)意識，適應(yīng)準(zhǔn)則內(nèi)容變化，以此為工作開展的主要依據(jù)，提高核算工作質(zhì)量。企業(yè)方面可制定完善機(jī)制，展開人才培養(yǎng)，組織財務(wù)人員定期學(xué)習(xí)，邀請行業(yè)會計師到企業(yè)內(nèi)部為人員提供知識講座，使其能夠明確國家財務(wù)最新標(biāo)準(zhǔn)，在業(yè)務(wù)開展時能夠準(zhǔn)確處理會計信息。以激勵制度激發(fā)人員學(xué)習(xí)積極性，嚴(yán)格考核，將結(jié)果和人員績效相關(guān)聯(lián)，不斷提高會計人員能力。

（三）遵守準(zhǔn)則要求

建筑企業(yè)核算工作的開展，需要保證收入確認(rèn)相關(guān)工作質(zhì)量。因此，財務(wù)人員應(yīng)該嚴(yán)格按照準(zhǔn)則內(nèi)部要求展開對應(yīng)工作：第一，企業(yè)和甲方在簽訂合同期間，會計人員應(yīng)該對合同內(nèi)容進(jìn)行審核，掌握細(xì)節(jié)防止其中存在漏洞；第二，根據(jù)合同列出各項條款，明確企業(yè)、客戶之間權(quán)利和責(zé)任；第三，對于合同內(nèi)部規(guī)定價格清晰掌握，保證資金用途說明詳細(xì)；第四，甲方向各分項工程劃分資金數(shù)額以及對應(yīng)分項工程資金使用情況應(yīng)該匹配，收入確認(rèn)環(huán)節(jié)按照新準(zhǔn)則完成核算與監(jiān)督；第五，針對特殊交易，嚴(yán)格按照新準(zhǔn)則執(zhí)行，保證會計工作準(zhǔn)確性[3]。

三、新準(zhǔn)則下會計核算實務(wù)分析

（一）案例背景介紹

A公司針對某一項目展開對外招標(biāo)，如果競標(biāo)企業(yè)未中標(biāo)，不為其提供競標(biāo)費用補償。B公司對于A公司招標(biāo)合同展開充分研讀，認(rèn)為以本公司實力中標(biāo)概率相對較高，于是聘請專業(yè)評估團(tuán)隊，對于項目展開評估，共計消耗費用1.5萬元，在投標(biāo)過程消耗差旅費成本1萬元，還有制作標(biāo)書費用3萬元。項目成功中標(biāo)以后，B公司為競標(biāo)團(tuán)隊設(shè)置獎金，共計4萬元，除此之外，還按照競標(biāo)人員年度業(yè)績，為市場部經(jīng)理提供1萬元獎勵。針對該項目案例，在會計核算過程按照新收入準(zhǔn)則措施如下文所述。

（二）會計核算策略

1.確認(rèn)合同成本

本案例當(dāng)中，能夠向“合同取得成本”當(dāng)中記入的信息為“為編標(biāo)團(tuán)隊提供的4萬元獎勵”，而其他成本，像評估機(jī)構(gòu)、差旅費以及標(biāo)書制作等費用并不所屬增量成本內(nèi)容。因此，無論合同能否順利簽訂，上述費用都必然會發(fā)生，除此之外，由于經(jīng)理提供的獎勵支出可能受到其他因素影響，因此也不可作為增量成本。

2.確認(rèn)履約進(jìn)度以及收入

該項目當(dāng)中，合同總價1000萬元，工期3年，結(jié)算方式為每年1次，年末結(jié)算。第1年預(yù)計可發(fā)生總成本約800萬元；在第2年，由于材料和人工等價格出現(xiàn)上漲，因此總成本也出現(xiàn)調(diào)整，共計830萬元；在第3年，按照市場環(huán)境變化，預(yù)計總成本發(fā)生調(diào)整，共850萬元。如果該項目整體屬于單項履約的義務(wù)形式，那么符合特定時間段之內(nèi)約定履行義務(wù)要求，不需將稅費影響考慮其中。項目實施第1年成本支出為350萬，有50萬元是材料費用，并且材料還未投入使用，因此，履約進(jìn)度可計算為300÷800×100%=37.5%，所以合同收入的確認(rèn)應(yīng)該是1000×37.5%=375萬元。因為材料還未使用，所以客戶也沒有得到上述材料控制權(quán)，認(rèn)定履約進(jìn)度是不應(yīng)該將此部分成本納入其中。在第2年成本的支出費用280萬，材料未有剩余，所以履約進(jìn)度的計算（350+280）÷830×100%=75.9%，合同收入確認(rèn)為759-375=384 萬元[4]。

3.融資收入確認(rèn)

該項目合同當(dāng)中要求先支付900萬元價款，而其他條件則不改變，假設(shè)核算過程，合同報酬率4%，按照新準(zhǔn)則中的相關(guān)要求，建筑企業(yè)應(yīng)該在客戶獲取對應(yīng)產(chǎn)品控制權(quán)時，才能按照現(xiàn)金支付實際金額對于交易價格進(jìn)行確定，并且確認(rèn)價格、合同價格二者之間差額應(yīng)該在合同有效期之內(nèi)，依照利率法進(jìn)行攤銷。由于第1年項目履約進(jìn)度37.5%，所以第1年企業(yè)收入記錄應(yīng)該計為375萬元，而第1年末沒有確認(rèn)以及沒有實現(xiàn)的融資費計算方法900×4=36萬元。

上述計算方式完全按照新準(zhǔn)則要求展開，能夠保證企業(yè)收入核算過程合規(guī)性和準(zhǔn)確性。

結(jié)語

總之，新準(zhǔn)則頒布以后，對于原有準(zhǔn)則中的部分內(nèi)容加以優(yōu)化，所以，會計行業(yè)核算人員應(yīng)該掌握新準(zhǔn)則內(nèi)容，找到核算工作開展思路。從建筑行業(yè)本身特點分析，投入成本高、管理風(fēng)險大、建設(shè)周期長，在新準(zhǔn)則當(dāng)中，對于收入的確定模型進(jìn)行統(tǒng)一，優(yōu)化了傳統(tǒng)勞務(wù)提供、商品銷售以及合同建造等多種交易模式并存的問題。這一變化為財務(wù)工作提出更高要求。因此，建筑行業(yè)展開會計核算時，需要按照新收入準(zhǔn)則調(diào)整工作策略，應(yīng)對準(zhǔn)則變化對于核算工作造成的影響，保證會計核算高度精準(zhǔn)，為行業(yè)發(fā)展提供支持。