生物資產準則在國儲林PPP建設項目中的應用問題研究

何秀均

摘要：國家儲備林PPP建設項目不僅關系到環(huán)境保護與綠水青山建設，同時也是實現貴州省林業(yè)發(fā)展與國土綠化、推動綠色發(fā)展決勝脫貧攻堅促進鄉(xiāng)村振興的重要舉措，是探索發(fā)展新的經濟增長點的有益嘗試，對促進經濟高質量發(fā)展具有重要意義。國家儲備林PPP建設是采用PPP模式對我國國家儲備林培育的建設項目?？傮w上看引入了社會資本參與到各項林種的培育、撫育等工作。而國家儲備林PPP建設項目中的林木資產屬于生物資產，所以應當基于生物資產準則進行會計核算與會計管理。本文對生物資產準則在國家儲備林PPP建設項目中的應用進行分析，結合PPP建設模式下分析會計核算的應用問題，并提出相應的改進對策。

關鍵詞：生物資產;信息披露;PPP建設項目;問題;對策

國家儲備林企業(yè)，對國家儲備林PPP建設項目的國家儲備林資產核算工作缺乏足夠的了解，在進行會計核算的過程中，根據一般性的資產特征開展會計核算。因此很多會計核算的數據與實際數據之間產生了一定的差異，不利于我國國家儲備林企業(yè)更好的提升內部綜合水平。因此需要加強針對國家儲備林資產會計核算的重視程度。只有這樣才能夠全面的提升國家儲備林資產會計核算綜合水平，為企業(yè)的內部財務管理活動提供良好的基礎。

一、生物資產準則相關概述

生物資產根據不同的分類標準可以分為不同的類型。生物資產可以分為植物、動物、微生物等多種類型;按照生產周期的不同，可以把生物資產分為年度生物資產和常年生物資產;根據成熟度的不同，可以把生物資產劃分為成熟的生物資產和不成熟的生物資產。我國的會計準則主要是根據資產價值轉移方式的不同進行劃分的。

二、國家儲備林PPP建設項目核算管理中存在的問題

（一）國家儲備林資產分類標準界定不明

目前國家儲備林PPP建設項目管理的過程中，針對國家儲備林資產的分類標準界定不是非常的明確。雖然針對國家儲備林資產進行了一定的分類，但是什么樣的資產納入不同的國家儲備林資產類別中，沒有建立明確的標準，導致目前國家儲備林資產核算不是非常的準確。根據我國會計準則的規(guī)定，針對國家儲備林資產應該確定為消耗性國家儲備林資產、生產性國家儲備林資產以及公益性的國家儲備林資產。但是目前國家儲備林PPP建設項目沒有針對這三種國家儲備林資產進行明確的分類，完全是根據實際經驗以及管理者的管理需求進行劃分，導致最終國家儲備林資產分類后，各個類別之間的資產存在混淆的情況，這不利于國家儲備林資產會計核算水平的全面提升。

（二）現存折舊方法的缺陷

根據我國會計準則中的相關規(guī)定，針對活性物的資產不應該采用加速折舊的方法進行折舊。因為加速折舊使得成本迅速增加。但是在實際的過程中，國家儲備林資產不需要進行折舊，其整體的資產價值還在逐年的增加。只有在后期成熟以后，其才會出現加速折舊的需求。目前企業(yè)采用的是平均年限法進行，資產的折舊導致國家儲備林資產的活性資產在成熟后無法增加成本，而且前期的成本費用相對比較高，這影響了資產折舊金額的準確性，不利于資產水平的全面提升。

（三）公允價值計量模式引入的困境

國家儲備林PPP建設項目的國家儲備林資產計量模式基本都為歷史成本法，相關會計分錄如下：

借：生產成本—育林業(yè)務—原材料（市場購買價格）—肥料? 735668.76

貸：原材料—育林業(yè)務—肥料? 735668.76

借：生產成本—育林業(yè)務—原材料（市場購買價格）—藥品及治療費用? 85604.84

貸：原材料—育林業(yè)務—藥品?85606.85

由此可見，國家儲備林PPP建設項目基本采用的都是歷史成本法，缺乏公允價值計量，對于自身國家儲備林資產也主要采用投入資產的歷史成本計價。當國家儲備林價格大幅上漲時，歷史成本法顯然不符合市場價格，兩者差距較大，這反映了國家儲備林資產會計核算的不準確。目前我國國家儲備林資產的市場還不是很完善，很多活性國家儲備林資產沒有標準的市場價值可以參考。因此在確定其整體市場價值的過程中都是采用公允價值計量的方式。很多資產的評估都是人為操作的，因此缺乏公允性。這樣導致活性的國家儲備林資產的賬面價值與實際價值之間存在較大的偏差，影響了整體的商務型資產核算工作的開展。

（四）信息披露不足

目前我國企業(yè)針對國家儲備林資產的信息披露不是非常詳細，主要是披露了國家儲備林資產的最終價值。針對國家儲備林資產的性質分類標準以及不同的地理環(huán)境、氣候等相關因素，都沒有進行細化的信息披露，導致信息使用者很難根據國家儲備林資產的賬面價值，來確定是否符合國家儲備林資產的實際價值。從國家儲備林PPP項目年報的報出日期來看基本符合年度報告在每一會計年度結束后的第4個月內披露的規(guī)定，但仍有很多的其他區(qū)域公司直到4月中、下旬才開始公布它的年度報告。在這么長的時間中，有很大的概率會使年度報告所披露的內容失去作用，而且也會幫助一些不確切的消息產出。另外，國家儲備林PPP建設項目的相關財務風險、投資狀況、會計政策應用方面披露并不詳盡，這不利于外界對于國家儲備林PPP建設項目的深入了解。而且我國生物資產會計準則對于生物資產的成本分攤進行了規(guī)定，但是對于生物資產的資產減損、相關無形資產分攤、成本確認標準卻沒有做出詳細的規(guī)定，尤其國家儲備林PPP建設項目是多方參與投資，必然國家儲備林的林木產成品要參與市場交易，此時如何進行資產計價以及資產價值變動的會計核算，準則中也沒有進行具體規(guī)定。

三、完善國家儲備林PPP建設項目管理問題的對策

（一）細化國家儲備林資產的確認和分類標準

在我國的規(guī)章制度中依據國家儲備林資產的用途和目的進行不同的分類，活性物種資產中的各種不同類型又有各自的生長特性與周期，將國家儲備林資產分為這三種類型，在進行會計核算時很容易會造成折舊等一系列成本的錯誤劃歸。以國家儲備林PPP建設項目為例，相關工作人員要根據它的成長活性具體分為幼年、成長期、成年期、衰老期四個階段，來實施不同的財務核算、會計確認及計量方法，然而這需要會計人員加強職業(yè)判斷，并積極結合業(yè)財融合工作系統(tǒng)，分析國家儲備林的成長培育情況，分析其是否進入成年狀態(tài)，是否達到資產可使用狀態(tài)。成年的國家儲備林資產是指進入了成年階段，是可以完整的提供服務的國家儲備林資產，未成年的國家儲備林資產無法提供資產收益，不能作為產成品進行核算，也不需要公允價值計量。

（二）改進生產性國家儲備林資產的折舊政策

為了能夠更好的適應國家儲備林資產的特征，保障企業(yè)針對國家儲備林資產會計核算水平的全面提升，企業(yè)應該優(yōu)化無形資產的折舊政策。根據國家儲備林資產的特征進行會計折舊。為了更好的適應商務性資產的需求，企業(yè)可以改用產量法，根據生產產量以及國家儲備林資產的特征確定具體的折舊金額。這樣能夠在茁壯成長期以及成年期和老化期更好的分配相關的成本，實現收入與成本的配比，保證最終企業(yè)整體產品價值的科學性。

（三）逐步推進公允價值的分類實施

在我國，生產使用活性物種資產的完整交易市場幾乎不存在，即使在某些情況下目前無法獲得生產使用活性物種資產的原始價值，國家儲備林PPP建設項目也可以通過估算法轉化為當前價格，以確定其公平銷售的價格。在這種情況下，用生產性國家儲備林資產的公允價值代替歷史成本計量是非常有效的，建議適當放寬研究國家儲備林資產公允價值的應用條件。國家儲備林PPP建設項目的公允價值計量、核算、應用已成為經營中的一個難題。需要通過立法法規(guī)和嚴格的監(jiān)督，實施具體經營的公平交易價格計量，才能提高信任程度。本文建議結合國際上的林木的市場交易價格，并結合我國林木市場實際情況，制定符合我國市場供需雙方心理預期的國家儲備林產品的市場價格，并在會計核算時給予一定的信息參考。

（四）完善國家儲備林資產信息披露制度

研究認為，國家儲備林PPP建設項目要擴充與國家儲備林資產相關的風險損失等制度的對外說明，原因是資金環(huán)境與地質氣候下生產的一波三折，使國家儲備林資產相關的企業(yè)成為極易產生損失的企業(yè)，所以應當加強農業(yè)的風險損失對外說明。我國的國家儲備林資產在進行管理的過程中，需要針對國家儲備林資產的相關信息進行更加詳細的信息披露，要求制定完善的生物信息披露制度，相關的制度必須嚴格規(guī)范國家儲備林資產信息披露內容以及披露方式。具體情況應該從以下幾個方面加強管理：首先應該針對國家儲備林資產取得的方式以及取得付出的對價進行詳細的信息披露。如果在此期間發(fā)生了自然天氣的變化或者出現了自然災害等情況，也需要針對收入和費用情況進行明確的披露。其次，進行財務風險管理的過程中，還需要針對國家儲備林資產的利潤進行全面的對外披露。在披露的過程中包括凈收益以及其他收益等相關項目，這樣能夠更好的衡量國家儲備林資產給企業(yè)創(chuàng)造的價值，對于企業(yè)國家儲備林資產的了解更加的深入具體。

四、結束語

目前國家儲備林資產具有很明顯的特征，因此需要嚴格的遵守國家儲備林資產的特征開展核算。這樣才能從整體上全面提升國家儲備林資產核算的綜合水平，對于保障生活性資產核算工作更好的開展具有非常積極的意義。

本文通過與國家儲備林企業(yè)之間的相關情況的研究分析，結合國家儲備林PPP建設項目的實際情況進行了國家儲備林資產核算問題進行深入研究，并提出了相應的國家儲備林PPP建設項目會計核算的規(guī)范化對策，以促進國家儲備林PPP建設項目會計核算水平提升，然而國家儲備林PPP建設項目由于產權復雜、市場交易確認存在一定難度，所以其會計核算的科學規(guī)范也將是一個長期持續(xù)探索的過程。

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