現(xiàn)金流量表的推算研討與解析

易霞

內(nèi)容摘要：本文通過(guò)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表、損益表中影響現(xiàn)金流量表編制的相關(guān)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的調(diào)整推算，闡明了相關(guān)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)調(diào)整的原理及程序，為初學(xué)者如何編制現(xiàn)金流量表提供了方便。

關(guān)鍵詞：現(xiàn)金流量表推算 研討 解析

一、背景

會(huì)計(jì)報(bào)表包括“四表一注”，即資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動(dòng)表、附注，現(xiàn)金流量表是根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表和損益表數(shù)據(jù)以收付實(shí)現(xiàn)制數(shù)字調(diào)節(jié)而得，反應(yīng)企業(yè)在某一時(shí)間段內(nèi)的一切現(xiàn)金流入與支出，包括了經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、現(xiàn)金和擔(dān)當(dāng)物增加凈值。

推算現(xiàn)金流量表有2種方法，分別為直接法，即指按現(xiàn)金收支的大類原因匯總列表，具體從損益表上收入與成本費(fèi)用類別的的各個(gè)現(xiàn)成總數(shù)（如銷售收入或成本）出發(fā)推算;間接法，即指按照最終的年度利潤(rùn)數(shù)來(lái)推算年內(nèi)取得的凈現(xiàn)金額。初學(xué)會(huì)計(jì)者，往往在推算過(guò)程中產(chǎn)生疑惑，為什么資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)類的資產(chǎn)是+期初-期末，資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)類的負(fù)債是+期末-期初等等，因缺乏詳細(xì)的解釋，初學(xué)者往往不能正確理解，在實(shí)際應(yīng)用中只能靠死記硬背，硬套公式而得出現(xiàn)金流量表，對(duì)初學(xué)者而言容易造成失誤。

針對(duì)此問(wèn)題，我們從現(xiàn)金流量表本質(zhì)出發(fā)，即現(xiàn)金的流入和支出反應(yīng)在表內(nèi)，非現(xiàn)金的流入與支出則不反應(yīng)在報(bào)表內(nèi)，來(lái)推導(dǎo)出推算的真實(shí)含義，以便初學(xué)者更好的理解現(xiàn)金流量表的推算方式，幫助學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)的人員掌握運(yùn)用推算方法。

二、推算過(guò)程：以直接法為例。

在直接法推算中，現(xiàn)金流入以損益表中主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為依據(jù)，調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表中影響該收入的現(xiàn)金流入、流出項(xiàng)目的數(shù)據(jù);現(xiàn)金流出以損益表中主營(yíng)業(yè)務(wù)成本為依據(jù)，調(diào)整資產(chǎn)負(fù)（一）來(lái)自銷售活動(dòng)的現(xiàn)金流量

來(lái)自經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量有現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、預(yù)收賬款等等，資產(chǎn)負(fù)債表、損益表是以權(quán)責(zé)發(fā)生制編制，而現(xiàn)金流量表是以收付實(shí)現(xiàn)制編制，因此在現(xiàn)金流量表中需要把資產(chǎn)負(fù)債表中的應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)收賬款，應(yīng)付賬款、應(yīng)付工資、預(yù)付賬款等這類資產(chǎn)負(fù)債調(diào)整。

資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)類以應(yīng)收賬款為例，其期末應(yīng)收賬款=期初應(yīng)收賬款+本期發(fā)生的應(yīng)收賬款-已收到的應(yīng)收賬款，期初的應(yīng)收賬款是結(jié)轉(zhuǎn)的上期期末的應(yīng)收賬款，已收到的應(yīng)收賬款=本期發(fā)生的應(yīng)收賬款收到數(shù)+前期發(fā)生的應(yīng)收賬款收到數(shù)，本期發(fā)生的應(yīng)收賬款-已收到的應(yīng)收賬款=期末的應(yīng)收賬款-期初的應(yīng)收賬款=發(fā)生額，應(yīng)收賬款屬于應(yīng)該收的但是并未收到的款項(xiàng)，在直接法所算的現(xiàn)金流入總額中是包含有本期發(fā)生的應(yīng)收賬款，但未包含有前期發(fā)生的應(yīng)收賬款，因此需要在現(xiàn)金流入總額中減去本期未收到的應(yīng)收賬款，加上前期發(fā)生的應(yīng)收賬款在本期已收到數(shù)，在現(xiàn)金流量表調(diào)賬時(shí)，

調(diào)應(yīng)收賬款后的現(xiàn)金流入=現(xiàn)金流入-（本期發(fā)生的應(yīng)收賬款-本期發(fā)生的應(yīng)收賬款收到數(shù)）+前期發(fā)生的應(yīng)收賬款收到數(shù)

=現(xiàn)金流入-（本期發(fā)生的應(yīng)收賬款-（已收到的應(yīng)收賬款-前期發(fā)生的應(yīng)收賬款收到數(shù)））+前期發(fā)生的應(yīng)收賬款收到數(shù)

=現(xiàn)金流入-（本期發(fā)生的應(yīng)收賬款-已收到的應(yīng)收賬款+前期發(fā)生的應(yīng)收賬款收到數(shù)）+前期發(fā)生的應(yīng)收賬款收到數(shù)

=現(xiàn)金流入-（本期發(fā)生的應(yīng)收賬款-已收到的應(yīng)收賬款）

=現(xiàn)金流入-（期末應(yīng)收賬款-期初應(yīng)收賬款）

=現(xiàn)金流入-發(fā)生額

由上述公式可知，調(diào)應(yīng)收賬款后的現(xiàn)金流入=現(xiàn)金流入-（本期發(fā)生的應(yīng)收賬款-已收到的應(yīng)收賬款），雖然已收到的應(yīng)收賬款包含了前期發(fā)生應(yīng)收賬款收到數(shù)，實(shí)際減少了發(fā)生額，造成了調(diào)應(yīng)收賬款后的現(xiàn)金流入增大，但由于前期發(fā)生的應(yīng)收賬款在實(shí)際現(xiàn)金流入中需要加上的，因此最終得出的調(diào)應(yīng)收賬款后的現(xiàn)金流入是相等的。

如果發(fā)生額>0，即本期發(fā)生的應(yīng)收賬款-已收到的應(yīng)收賬款>0，則表示本期發(fā)生的應(yīng)收賬款多于已收到的應(yīng)收賬款，調(diào)應(yīng)收賬款后的現(xiàn)金流入=現(xiàn)金流入-發(fā)生額=現(xiàn)金流入-（期末應(yīng)收賬款-期初應(yīng)收賬款）=現(xiàn)金流入-期末的應(yīng)收賬款+期初的應(yīng)收賬款，如果發(fā)生額<0，即本期發(fā)生的應(yīng)收賬款-已收到的應(yīng)收賬款<0，則表示本期發(fā)生的應(yīng)收賬款少于已收到的應(yīng)收賬款，調(diào)應(yīng)收賬款后的現(xiàn)金流入=現(xiàn)金流入-發(fā)生額=現(xiàn)金流入-（期末應(yīng)收賬款-期初應(yīng)收賬款）=現(xiàn)金流入+期末的應(yīng)收賬款-期初的應(yīng)收賬款。

（二）來(lái)自購(gòu)貨活動(dòng)的現(xiàn)金流量

資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)類負(fù)債以預(yù)收賬款為例，其期末預(yù)收賬款=期初預(yù)收賬款+本期發(fā)生的預(yù)收賬款-已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款，期初的預(yù)收賬款是結(jié)轉(zhuǎn)的上期期末的預(yù)收賬款，已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款包含本期已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款與前期已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款，已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款=本期已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款數(shù)+前期已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款數(shù)，本期發(fā)生的預(yù)收賬款-已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款=期末的預(yù)收賬款-期初的預(yù)收賬款=發(fā)生額，預(yù)收賬款屬于已經(jīng)收到的但未實(shí)現(xiàn)銷售的款項(xiàng)，在直接法所算的現(xiàn)金流入總額中是未包含有本期發(fā)生的預(yù)收賬款，但包含有前期已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款，因此需要在現(xiàn)金流入總額中加上本期已收到的預(yù)收賬款，減去前期已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款數(shù)，在現(xiàn)金流量表調(diào)賬時(shí)，

調(diào)預(yù)收賬款后的現(xiàn)金流入=現(xiàn)金流入+（本期發(fā)生的預(yù)收賬款-本期已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款數(shù)）-前期已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款數(shù)

=現(xiàn)金流入+（本期發(fā)生的預(yù)收賬款-（已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款-前期已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款數(shù)））-前期已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款數(shù)

=現(xiàn)金流入+（本期發(fā)生的預(yù)收賬款-已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款+前期已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款數(shù)）-前期發(fā)生的應(yīng)收賬款收到數(shù)

=現(xiàn)金流入+（本期發(fā)生的預(yù)收賬款-已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款）

=現(xiàn)金流入+（期末預(yù)收賬款-期初預(yù)收賬款）

=現(xiàn)金流入+發(fā)生額

由上述公式可知，調(diào)應(yīng)收賬款后的現(xiàn)金流入=現(xiàn)金流入+（本期發(fā)生的預(yù)收賬款-已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款），雖然已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款包含了前期已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款數(shù)，實(shí)際減少了發(fā)生額，造成了調(diào)應(yīng)收賬款后的現(xiàn)金流入減少，但由于前期已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款數(shù)在實(shí)際現(xiàn)金流入中需要減去的，因此最終得出的調(diào)預(yù)收賬款后的現(xiàn)金流入是相等的。

如果發(fā)生額>0，即本期發(fā)生的預(yù)收賬款-已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款>0，則表示本期發(fā)生的預(yù)收賬款多于已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款，調(diào)應(yīng)收賬款后的現(xiàn)金流入=現(xiàn)金流入+發(fā)生額=現(xiàn)金流入+（期末預(yù)收賬款-期初預(yù)收賬款）=現(xiàn)金流入+期末的預(yù)收賬款-期初的預(yù)收賬款，如果發(fā)生額<0，即本期發(fā)生的預(yù)收賬款-已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款<0，則表示本期發(fā)生的預(yù)收賬款少于已實(shí)現(xiàn)銷售的預(yù)收賬款，調(diào)應(yīng)收賬款后的現(xiàn)金流入=現(xiàn)金流入-發(fā)生額=現(xiàn)金流入+（期末預(yù)收賬款-期初預(yù)收賬款）=現(xiàn)金流入-期末的預(yù)收賬款+期初的預(yù)收賬款。

資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)類存貨，需從原材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品三種來(lái)調(diào)現(xiàn)金流出。期初存貨=期初原材料+期初在產(chǎn)品+期初產(chǎn)成品，期末存貨=期末原材料+期末在產(chǎn)品+期末產(chǎn)成品，按上述調(diào)賬方式，

調(diào)存貨后的現(xiàn)金流出=現(xiàn)金流出+（（本期發(fā)生的原材料數(shù)-本期已領(lǐng)取的原材料數(shù)）-前期已領(lǐng)取的原材料數(shù)）+（（本期發(fā)生的在產(chǎn)品數(shù)-本期已完工的在產(chǎn)品數(shù)）-前期的在產(chǎn)品已完工數(shù)）+（（本期發(fā)生的產(chǎn)成品數(shù)-本期已賣出的產(chǎn)成品數(shù)）-前期產(chǎn)成品已賣出數(shù)）

=現(xiàn)金流出+（（本期發(fā)生的原材料-（已領(lǐng)取的原材料數(shù)-前期原材料在本期已領(lǐng)取數(shù)））-前期原材料在本期已領(lǐng)取數(shù)）+（（本期發(fā)生的在產(chǎn)品-（已完工的在產(chǎn)品數(shù)-前期的在產(chǎn)品已完工數(shù)））-前期的在產(chǎn)品已完工數(shù)）+（（本期發(fā)生的產(chǎn)成品-（已賣出的產(chǎn)成品數(shù)-前期產(chǎn)成品已賣出數(shù)））-前期產(chǎn)成品已賣出數(shù)）

=現(xiàn)金流出+（（本期發(fā)生的原材料-已領(lǐng)取的原材料數(shù)+前期原材料在本期已領(lǐng)取數(shù)）-前期原材料在本期已領(lǐng)取數(shù)）+（（本期發(fā)生的在產(chǎn)品-已完工的在產(chǎn)品數(shù)+前期的在產(chǎn)品已完工數(shù)）-前期的在產(chǎn)品已完工數(shù)）+（（本期發(fā)生的產(chǎn)成品-已賣出的產(chǎn)成品數(shù)+前期產(chǎn)成品已賣出數(shù)）-前期產(chǎn)成品已賣出數(shù)）

=現(xiàn)金流出+（本期發(fā)生的原材料-已領(lǐng)取的原材料數(shù)）+（本期發(fā)生的在產(chǎn)品-已完工的在產(chǎn)品數(shù)）+（本期發(fā)生的產(chǎn)成品-已賣出的產(chǎn)成品數(shù)）

=現(xiàn)金流出+（期末原材料-期初原材料）+（期末在產(chǎn)品-期初在產(chǎn)品）+（期末產(chǎn)成品-期初產(chǎn)成品）

=現(xiàn)金流出+（期末存貨-期初存貨）

=現(xiàn)金流出+原材料發(fā)生額+在產(chǎn)品發(fā)生額+產(chǎn)成品發(fā)生額

=現(xiàn)金流出+發(fā)生額

由上述公式可知，已領(lǐng)取的原材料數(shù)、已完工的在產(chǎn)品數(shù)、已賣出的產(chǎn)成品數(shù)都分別含有前期原材料在本期已領(lǐng)取數(shù)、前期的在產(chǎn)品已完工數(shù)、前期產(chǎn)成品已賣出數(shù)，實(shí)際減少了原材料發(fā)生額、在產(chǎn)品發(fā)生額、產(chǎn)成品發(fā)生額，造成調(diào)存貨現(xiàn)金流出的減少，但現(xiàn)金流出數(shù)需要實(shí)際減少前期原材料在本期已領(lǐng)取數(shù)、前期的在產(chǎn)品已完工數(shù)、前期產(chǎn)成品已賣出數(shù)，因此最終得出的調(diào)存貨后的現(xiàn)金流出是相等的。

當(dāng)發(fā)生額>0， 調(diào)存貨后的現(xiàn)金流出=現(xiàn)金流出+期末存貨-期初存貨;當(dāng)發(fā)生額<0， 調(diào)存貨后的現(xiàn)金流出=現(xiàn)金流出-期末存貨+期初存貨。

（三）來(lái)自其他活動(dòng)的現(xiàn)金流量

資產(chǎn)負(fù)債表的負(fù)債類以應(yīng)付賬款為例，其期末應(yīng)付賬款=期初應(yīng)付賬款+本期發(fā)生的應(yīng)付賬款-已支付的應(yīng)付賬款，期初的應(yīng)付賬款是結(jié)轉(zhuǎn)的上期期末的應(yīng)付賬款，已支付的應(yīng)付賬款包含本期已支付的應(yīng)付賬款與前期的應(yīng)付賬款在本期已支付數(shù)，已支付的應(yīng)付賬款=本期已支付的應(yīng)收賬款數(shù)+前期的應(yīng)付賬款在本期已支付數(shù)，本期發(fā)生的應(yīng)付賬款-已支付的應(yīng)付賬款=期末的應(yīng)付賬款-期初的應(yīng)付賬款=發(fā)生額，應(yīng)付賬款屬于應(yīng)該支付的但是還未支付的款項(xiàng)，在直接法所算的現(xiàn)金支出總額中是包含有本期發(fā)生的應(yīng)付賬款，但未包含有前期的應(yīng)付賬款在本期已支付數(shù)，因此需要在現(xiàn)金流入總額中減去本期發(fā)生的應(yīng)收賬款，加上前期的應(yīng)付賬款在本期已支付數(shù)，在現(xiàn)金流量表調(diào)賬時(shí)，

調(diào)應(yīng)付賬款后的現(xiàn)金流出=現(xiàn)金流出-（本期發(fā)生的應(yīng)付賬款-本期已支付的應(yīng)付賬款數(shù)）+前期的應(yīng)付賬款在本期已支付數(shù)

=現(xiàn)金流出-（本期發(fā)生的應(yīng)付賬款-（已支付的應(yīng)付賬款-前期的應(yīng)付賬款在本期已支付數(shù)））+前期的應(yīng)付賬款在本期已支付數(shù)

=現(xiàn)金流出-（本期發(fā)生的應(yīng)付賬款-已支付的應(yīng)付賬款+前期的應(yīng)付賬款在本期已支付數(shù)）+前期的應(yīng)付賬款在本期已支付數(shù)

=現(xiàn)金流出-（本期發(fā)生的應(yīng)付賬款-已支付的應(yīng)付賬款）

=現(xiàn)金流出-（期末應(yīng)付賬款-期初應(yīng)付賬款）

=現(xiàn)金流出-發(fā)生額

由上述公式可知，調(diào)應(yīng)付賬款后的現(xiàn)金流出=現(xiàn)金流出-（本期發(fā)生的應(yīng)付賬款-已支付的應(yīng)付賬款），雖然已支付的應(yīng)付賬款包含了前期的應(yīng)付賬款在本期已支付數(shù)，實(shí)際減少了發(fā)生額，造成了調(diào)應(yīng)付賬款后的現(xiàn)金流出增加，但由于前期的應(yīng)付賬款在本期已支付數(shù)在實(shí)際現(xiàn)金流出中需要加上，因此最終得出的調(diào)應(yīng)付賬款后的現(xiàn)金流出是相等的。

如果發(fā)生額>0，即本期發(fā)生的應(yīng)付賬款-已支付的應(yīng)付賬款>0，則表示本期發(fā)生的應(yīng)付賬款多于已支付的應(yīng)付賬款，調(diào)應(yīng)付賬款后的現(xiàn)金流出=現(xiàn)金流出-發(fā)生額=現(xiàn)金流出-（期末應(yīng)付賬款-期初應(yīng)付賬款）=現(xiàn)金流出-期末的應(yīng)付賬款+期初的應(yīng)付賬款，如果發(fā)生額<0，即本期發(fā)生的應(yīng)付賬款-已支付的應(yīng)付賬款<0，則表示本期發(fā)生的應(yīng)付賬款少于已支付的應(yīng)付賬款，調(diào)應(yīng)付賬款后的現(xiàn)金流出=現(xiàn)金流出-發(fā)生額=現(xiàn)金流出-（期末應(yīng)付賬款-期初應(yīng)付賬款）=現(xiàn)金流出+期末的預(yù)收賬款-期初的預(yù)收賬款。

三、總結(jié)

通過(guò)對(duì)現(xiàn)金流量表相關(guān)數(shù)據(jù)調(diào)整的推算演練，我們進(jìn)一步明確了資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表之間在業(yè)務(wù)事項(xiàng)確認(rèn)以及三個(gè)報(bào)表之間的勾稽關(guān)系。即資產(chǎn)負(fù)債表、損益表按照權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，其所確認(rèn)的業(yè)務(wù)事項(xiàng)中包含了沒(méi)有產(chǎn)生現(xiàn)金流入與流出的業(yè)務(wù)事項(xiàng)和產(chǎn)生現(xiàn)金流入與流出的業(yè)務(wù)事項(xiàng)，如當(dāng)月實(shí)現(xiàn)的收入事項(xiàng)中，部分業(yè)務(wù)增加銀行存款，部分業(yè)務(wù)增加應(yīng)收賬款;又如在材料采購(gòu)業(yè)務(wù)中，部分業(yè)務(wù)減少銀行存款，部分業(yè)務(wù)增加應(yīng)付賬款。而現(xiàn)金流量表是以收付實(shí)現(xiàn)制確認(rèn)相關(guān)業(yè)務(wù)，其所確認(rèn)的業(yè)務(wù)事項(xiàng)中包含了在資產(chǎn)負(fù)債表中作為負(fù)債，而在損益表中不能計(jì)入收入產(chǎn)生的現(xiàn)金流入，如預(yù)收賬款;同時(shí)其所確認(rèn)的業(yè)務(wù)事項(xiàng)中包含了在資產(chǎn)負(fù)債表中作為資產(chǎn)，而在損益表中不能計(jì)入成本產(chǎn)生的現(xiàn)金流出，如預(yù)付賬款。因此，在編制現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表和損益表中影響現(xiàn)金流入與現(xiàn)金流出的項(xiàng)目，否則，會(huì)造成現(xiàn)金流量表數(shù)據(jù)失真，給企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策帶來(lái)誤導(dǎo)。

初學(xué)者在實(shí)際編制現(xiàn)金流量表時(shí)常常會(huì)遇到如何調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表與損益表相關(guān)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)并據(jù)此編制現(xiàn)金流量表的問(wèn)題。在沒(méi)有熟練掌握相關(guān)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的處理流程時(shí)，常常會(huì)出現(xiàn)失誤。

本文通過(guò)對(duì)影響現(xiàn)金流量表編制數(shù)據(jù)的調(diào)整分析，企盼能夠使初學(xué)者快速掌握現(xiàn)金流量表相關(guān)數(shù)據(jù)調(diào)整的原理及方法能夠使在實(shí)際工作中加以利用，減少失誤。

引用文獻(xiàn)：《工業(yè)會(huì)計(jì)》 紀(jì)洪天 編著 上海人民出版社