吹哨人制度和政府介入型審計對舞弊防范的啟示

李沁凇

【摘 要】本文基于吹哨人、吹哨人制度以及政府介入公司外部審計（由相關(guān)的國家機關(guān)指派相關(guān)的審計人員對公司進行審計）來進行分析研究。

【關(guān)鍵詞】吹哨人;政府介入;舞弊

一、引言

財務(wù)舞弊一直以來都是公司治理的難題，如何防范舞弊、發(fā)現(xiàn)舞弊、降低舞弊風(fēng)險一直都是監(jiān)管機構(gòu)、公司治理層關(guān)注的焦點。舞弊風(fēng)險是任何企業(yè)和組織中蘊藏的風(fēng)險，想要完全杜絕舞弊風(fēng)險是難以實現(xiàn)的。隨著企業(yè)的舞弊風(fēng)險給社會帶來的后果愈發(fā)的嚴重，加強企業(yè)舞弊風(fēng)險的識別、應(yīng)對和反舞弊團隊的建立尤為重要。

二、文獻綜述

吹哨人，主要指擁有信息優(yōu)勢的人將公司中涉嫌違規(guī)舞弊的信息根據(jù)一定的程序向特定機構(gòu)檢舉告發(fā)的行為的人。

對于吹哨人制度的研究，國內(nèi)外學(xué)者大多是圍繞內(nèi)部舉報防范舞弊的效果，企業(yè)內(nèi)部人員舉報的因素分析以及如何保障舉報進行研究。

黃世忠等（2020）通過對2010-2019年中國上市公司財務(wù)舞弊分析，指出公司發(fā)生的各種類型的財務(wù)舞弊大部分都不是由注冊會計師發(fā)現(xiàn)的，而是通過各種內(nèi)外部舉報而被發(fā)現(xiàn)的。由此，黃世忠認為美國的“吹哨人計劃”對于中國舞弊的防范有借鑒意義。同樣曾斌（2020）頁指出美國吹哨人制度對于我國證券市場有著借鑒意義，對于證券市場的穩(wěn)定發(fā)展有著積極作用。

對于讓政府介入公司的審計即由政府指定專門的審計人員進行審計，國內(nèi)外研究較少。政府作為市場的監(jiān)管者，擁有強大的資源和手段，政府的介入在一定程度上可以對公司的舞弊有一定的威懾作用。龍件元（2010）提出由政府公開投標選擇會計師事務(wù)所對公司進行審計可以在一定程度上確保審計獨立性，保證審計報告的合規(guī)真實。

總體來看，現(xiàn)有文獻對吹哨人制度的研究還是比較豐富，但還是有不足之處，現(xiàn)有文獻主要將吹哨人制度簡單的定義為內(nèi)部的舉報制度，沒有將其擴展為內(nèi)外部的舉報監(jiān)督制度。再者，近幾年來重大舞弊案件的發(fā)生常常伴隨著注冊會計師獨立性的缺失、異常的審計費用，針對此類新情況，現(xiàn)有文獻沒有研究政府介入外部審計。本文針對當前重大舞弊事件從吹哨人制度以及政府介入入手進行相關(guān)的研究。

三、關(guān)于吹哨人制度和政府介入型審計的理解

對于吹哨人制度，有的觀點將其視為是企業(yè)內(nèi)部人員舉報公司的行為，但實際上這是有失偏頗的。從吹哨人舉報的方式上來看，“吹哨行為”可以分為內(nèi)部吹哨人舉報和外部吹哨人舉報。內(nèi)部舉報是指通過企業(yè)內(nèi)部設(shè)置的舉報程序進行舉報。而外部舉報是指內(nèi)部人員或其他非企業(yè)內(nèi)部人員通過外部的相關(guān)監(jiān)督機關(guān)對企業(yè)進行舉報以及通過媒體或其他途徑公布給社會大眾的方式。內(nèi)部舉報和外部舉報可以共同促進吹哨人制度的發(fā)展。內(nèi)部舉報可以讓企業(yè)的治理層及時獲取公司舞弊信息，及時采取措施進行應(yīng)對。當內(nèi)部舉報制度失靈時，外部舉報制度可以避免企業(yè)舞弊行為對社會公眾造成更大的危險。

政府介入型審計是指由政府出面設(shè)立專門的審計機構(gòu)對企業(yè)進行審計或改變現(xiàn)有的審計模式由政府指定相關(guān)會計師事務(wù)所對被審單位進行審計。具體方案如下：第一種方案，國家可以成立一個由政府相關(guān)監(jiān)管部門、公司股東、公司債權(quán)人組成的審計委托機構(gòu)。該機構(gòu)專門負責(zé)對被審公司進行審計的會計師事務(wù)所的選擇。為了保證其超然的獨立性，其審計費用可以成立一個單獨的基金使其具有非營利組織的特點，不受被審單位影響。第二種方案，直接由相關(guān)政府部門成立反舞弊調(diào)查機構(gòu)，該審計機構(gòu)直接對國家負責(zé)，擁有相應(yīng)的執(zhí)法權(quán)，負責(zé)對被審單位進行第二次審計。

四、建立吹哨人制度的建議

1.建立內(nèi)外部吹哨人制度。

目前我國各公司層面尚未形成完善的企業(yè)內(nèi)部的舉報制度，許多企業(yè)尚未對吹哨人制度有清晰明確的認知，將其視作破壞企業(yè)經(jīng)營發(fā)展的不利因素。公司治理層和管理層要有全局視野，積極倡導(dǎo)建立內(nèi)部舉報制度，營造良好的內(nèi)部舉報制度的文化氛圍并且要建立起完善的舉報途徑，使舉報者可以有效地對違規(guī)舞弊行為進行舉報。與此同時相關(guān)的部門機構(gòu)也要建立外部的吹哨人制度。當內(nèi)部舉報無效或企業(yè)沒建立內(nèi)部舉報制度時，外部舉報制度就可以形成第二道“防火墻”將舞弊的風(fēng)險降低。證監(jiān)會及其相關(guān)的監(jiān)督機構(gòu)應(yīng)該進一步完善外部的舉報機制體制，建立專門的部門調(diào)查、收集、篩選舉報人提交的舉報材料。

2.建立保護機制和獎賞制度。

需要相關(guān)部門制定相應(yīng)的保護制度保護吹哨人的人身安全及其合法權(quán)益，為舉報人的身份保密，讓吹哨人無后顧之憂。重賞之下必有勇夫，目前我國的新《證券法》舉報金額最高30萬元相較于美國舉報獎勵的金額，顯然獎賞力度不大。建立舉報獎賞制度尤其是符合一定標準的高額獎金可以提高舉報人的積極性。對被迫參與違規(guī)舞弊行為的人員可以通過相關(guān)立法適當減輕他們的違法責(zé)任，設(shè)立相應(yīng)的激勵獎賞措施使其成為潛在的吹哨人。

五、建立政府介入型審計的建議

1.政府委托式審計。

目前我國社會審計模式是由企業(yè)自行付費聘請會計師事務(wù)所對其進行審計。審計付費、收費以及審計委托之間存在密切關(guān)系，建立一個科學(xué)合理的付費收費委托的關(guān)系對于審計質(zhì)量的提高，保持審計的獨立性，對舞弊的防范有著積極的作用。但是，從近幾年舞弊案件中可以看出我國審計的收費、付費以及相應(yīng)的審計獨立性都存在不足的情況。審計行業(yè)競爭激烈，會計師事務(wù)所的審計收費更多的是與客戶相互討價還價，注冊會計師在過低的收費情況下以及為了維持保留住客戶，可能會對其自身的獨立性產(chǎn)生消極影響。

在此種情況下，可以由政府設(shè)立一個專門的審計委托機構(gòu)，同時在其中設(shè)立一個由政府、股東、債權(quán)人等組成的監(jiān)督委員會，專門負責(zé)公司相關(guān)審計的委托事宜。為了更加平穩(wěn)地發(fā)揮政府委托型審計，可以先從上市公司以及各地具有代表性影響力的公司進行先期的試點然后逐步推行此種模式。使其由原先的公司委派注冊會計師審計改由政府主導(dǎo)的委托審計。為了使其由超然的獨立性特點，政府應(yīng)該為該機構(gòu)設(shè)立專門的專項基金來運作機構(gòu)以及承擔(dān)審計費用。鑒于此種模式對于審計質(zhì)量的提高有著積極地作用，專項資金可來源于原被審計單位支付的審計費用、股東、債權(quán)人以及政府補貼。同時企業(yè)也不用再直接聘請會計師事務(wù)所對其進行審計，而是由該審計委托機構(gòu)按照相關(guān)程序，采取公開招標的方式選擇會計師事務(wù)所對相關(guān)公司進行審計，會計師事務(wù)所只與審計委托機構(gòu)進行溝通交流，此種模式比原先與被審計單位的委托受理關(guān)系相比有著更高的審計獨立性。公開招標的方式也讓會計師事務(wù)所更加遵守以質(zhì)量為導(dǎo)向的職業(yè)道德文化。

2.獨立調(diào)查委員會模式。

該獨立調(diào)查委員會成立的主要目的有兩個：其一，對會計師事務(wù)所進行有效管理。其二對公司的財務(wù)狀況進行有效的調(diào)查尤其是上市實體以及對社會公眾有重大影響的企業(yè)。我國可以借鑒美國舞弊稽核師協(xié)會（ACFE）的模式，以其為基礎(chǔ)由政府組織成立一個擁有執(zhí)法權(quán)的獨立調(diào)查委員會，調(diào)查委員會由與審計、會計等相關(guān)專業(yè)人士組成。采取適當?shù)姆椒俺绦驅(qū)嫀熓聞?wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量進行監(jiān)管，查看有無與審計客戶串通舞弊的情況，如有，則請相關(guān)人員對其進行審查審計。另外，定期對會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)能力，誠信度等進行調(diào)查并定期向社會公布其對會計師事務(wù)所評價等級。同時采取抽樣調(diào)查、集中審查等方式對有舞弊跡象的公司進行審查。如果發(fā)現(xiàn)問題，則對提供審計服務(wù)的會計師事務(wù)所一同進行審查。查看會計師事務(wù)所是否還對其他審計客戶出具了虛假的審計報告。必要時可以對公司進行第二次審計。針對社會公眾重點關(guān)注的有涉嫌違規(guī)行為或舞弊嫌疑的公司采取由獨立調(diào)查委員會進行二次審計復(fù)核。同時為了更好地防范舞弊以及規(guī)范審計行業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，加強內(nèi)外部審計合力，獨立調(diào)查委員會可以將發(fā)現(xiàn)的舞弊情況進行收集、分析、歸納和解釋，形成舞弊防范指南，提升審計人員及其相關(guān)人員的舞弊防范意識，增強行業(yè)的專業(yè)信息交流和分享。同時委員會也可以通過信息的發(fā)布向外表明其反舞弊的決心，增強公眾信心，也可以減少政府和企業(yè)等組織因舞弊行為產(chǎn)生的經(jīng)濟和其他損失。

六、結(jié)語

近年來，我國的經(jīng)濟發(fā)展迅猛，資本市場不斷壯大。隨之而來，各種監(jiān)管問題也日趨突出，市場監(jiān)管亟需有完善、健全的“吹哨人制度”來維護市場秩序，減少、控制違法行為?；诖宋覈鴳?yīng)適時建立健全吹哨人制度的相關(guān)法律法規(guī)和對吹哨者的激勵和保護，切實保護相關(guān)投資者的合法權(quán)益以及市場經(jīng)濟秩序的穩(wěn)定，為資本市場健康發(fā)展做出貢獻。同時政府作為經(jīng)濟發(fā)展的掌舵者，資本市場的監(jiān)督者應(yīng)該要加強對于市場的監(jiān)管，建立完善相關(guān)法律體系，適時建立政府介入型審計模式，提高審計的獨立性，加強對于審計行業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)監(jiān)督，促進審計的健康穩(wěn)定發(fā)展。吹哨人制度和政府介入型審計也是對加強內(nèi)部審計和外部審計的監(jiān)督合力，形成審計工作全國一盤棋要求的一種有效補充和助力。吹哨人制度和政府介入的兩者有機結(jié)合對于目前的審計模式有一定的改進作用，為防止舞弊新形勢提供了一些參考。

參考文獻

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（作者單位：西京學(xué)院）