關(guān)于事業(yè)單位會(huì)計(jì)中運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制的思考

王昆

摘要：在2019年初，事業(yè)單位開(kāi)始實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》，該項(xiàng)制度實(shí)施過(guò)程對(duì)于事業(yè)單位內(nèi)部財(cái)務(wù)管理相關(guān)工作產(chǎn)生巨大影響。本文從權(quán)責(zé)發(fā)生制的概念入手分析，分析了制度的改革過(guò)程面臨的常見(jiàn)的問(wèn)題，提出一些可供參考的對(duì)策。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位;會(huì)計(jì);權(quán)責(zé)發(fā)生制

引言

黨的十九大提出“實(shí)施績(jī)效全面管理”的舉措，《政府會(huì)計(jì)制度》內(nèi)對(duì)事業(yè)單位所用會(huì)計(jì)報(bào)表種類以及會(huì)計(jì)科目有了全新規(guī)定和要求，并在核算模式方面引入了“雙會(huì)計(jì)核算”，也就是權(quán)責(zé)發(fā)生、收付實(shí)現(xiàn)兩種核算制度形式，轉(zhuǎn)變了以往的預(yù)算會(huì)計(jì)收付實(shí)現(xiàn)的核算方式，此制度基于權(quán)責(zé)的發(fā)生進(jìn)行核算，完成財(cái)務(wù)報(bào)表的編制，對(duì)單位中財(cái)務(wù)管理影響較大。引入權(quán)責(zé)發(fā)生制可以促進(jìn)事業(yè)單位在收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步完善相關(guān)會(huì)計(jì)管理制度，并且能夠有效地推動(dòng)事業(yè)單位的制度改革。

一、權(quán)責(zé)發(fā)生制的相關(guān)概念

權(quán)責(zé)發(fā)生制是一種基本的會(huì)計(jì)核算制度，以會(huì)計(jì)計(jì)量、確認(rèn)及報(bào)告等工作流程為基礎(chǔ)，并以應(yīng)收應(yīng)付、權(quán)責(zé)發(fā)生為原則，對(duì)核算會(huì)計(jì)期間的單位收入與費(fèi)用進(jìn)行嚴(yán)格的統(tǒng)計(jì)。簡(jiǎn)單地說(shuō)，在固定階段內(nèi)所產(chǎn)生的應(yīng)收應(yīng)付流動(dòng)資金，不論是否已經(jīng)發(fā)生了實(shí)際現(xiàn)金流的收入費(fèi)用。若在固定階段內(nèi)已經(jīng)實(shí)際發(fā)生了收入費(fèi)用情況，則這部分資金情況不應(yīng)屬于本期所承擔(dān)的收付責(zé)任，那么也就不作為當(dāng)期收入與費(fèi)用的核算內(nèi)容，故對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的運(yùn)用，要注重會(huì)計(jì)主體收付權(quán)責(zé)的界線劃分。

二、以往事業(yè)單位會(huì)計(jì)未運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制的常見(jiàn)問(wèn)題

（一）會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性不足

盡管在事業(yè)單位內(nèi)部的會(huì)計(jì)核算工作中，收付實(shí)現(xiàn)制能夠在客觀上反映出單位內(nèi)部的資金流量情況，但由于其工作的范疇僅限于當(dāng)下階段的收入支出情況，無(wú)法正確且真實(shí)地反映出事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，且不能將本期的全部資金作為收入支出。從另一角度講，收付實(shí)現(xiàn)制也不能真實(shí)的確定當(dāng)前階段事業(yè)單位的收入支出，極容易造成當(dāng)前階段收入費(fèi)用不平衡的問(wèn)題，如表1所示，從中可以看出資金的支出期間與實(shí)際費(fèi)用分?jǐn)偲陂g可能會(huì)存在差異，但并不是一定會(huì)出現(xiàn)差異，但這種差異在收付實(shí)現(xiàn)制中是很難得到保障的，因此核算期間成本費(fèi)用的會(huì)計(jì)信息真實(shí)性不足的情況是必然存在的。

（二）會(huì)計(jì)信息的可比性受到影響

舊事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所應(yīng)用的收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)將不同期間內(nèi)的收入支出合并在一起確認(rèn)，而有些會(huì)計(jì)項(xiàng)目雖然發(fā)生收入支出的日期是當(dāng)下期間，但報(bào)備項(xiàng)目時(shí)卻未必是當(dāng)下期間，這就會(huì)導(dǎo)致事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息的可比性變差。其表現(xiàn)主要針對(duì)以下兩個(gè)方面：其一，縱向不可比。收付實(shí)現(xiàn)制按照當(dāng)前階段的實(shí)際收入支出情況進(jìn)行確定和計(jì)算，部分并不屬于統(tǒng)一會(huì)計(jì)期間的收入或支出項(xiàng)目也會(huì)作為本期的項(xiàng)目進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，這就導(dǎo)致不同期間內(nèi)的會(huì)計(jì)信息毫無(wú)可比性;其二，橫向不可比。收付實(shí)現(xiàn)制要以資金的實(shí)際收入支出情況為核算的依據(jù)，但又不作為資金的損耗，若事業(yè)單位的主體直接將其算作購(gòu)入資產(chǎn)所發(fā)生的收入支出，則無(wú)法從資產(chǎn)化項(xiàng)目中體現(xiàn)出支出的費(fèi)用情況。

（三）績(jī)效評(píng)價(jià)的負(fù)面作用

我國(guó)當(dāng)下市場(chǎng)環(huán)境中經(jīng)濟(jì)體制越來(lái)越完善，事業(yè)單位的建設(shè)也逐步面向社會(huì)的法人實(shí)體化發(fā)展，也就是說(shuō)，事業(yè)單位的財(cái)政來(lái)源不僅僅依靠國(guó)家的財(cái)政撥款，而處呈現(xiàn)出資金來(lái)源多樣化的趨勢(shì)，這是受市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展所影響的。在這一背景下，收付實(shí)現(xiàn)制引導(dǎo)的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度成本核算的計(jì)算方式就顯得較為單薄，在實(shí)際的信息統(tǒng)計(jì)與會(huì)計(jì)核算中，對(duì)經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)與非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)劃分也不夠明確，許多項(xiàng)目的費(fèi)用核算及成本預(yù)算等，都會(huì)受到影響，故對(duì)事業(yè)單位的績(jī)效評(píng)價(jià)也容易產(chǎn)生負(fù)面的作用。

三、事業(yè)單位《政府會(huì)計(jì)制度》下運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制的相關(guān)建議

（一）完善制度，健全管理機(jī)制

在事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算工作中只引入權(quán)責(zé)發(fā)生制是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，需要配套出臺(tái)其他制度共同應(yīng)用。如：鑒于當(dāng)前事業(yè)單位在實(shí)際執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》方面常見(jiàn)的資產(chǎn)入賬時(shí)間問(wèn)題，可建立收發(fā)存制度，明確在核算存貨或固定資產(chǎn)時(shí)不能以收到購(gòu)貨發(fā)票或錢款支付為確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，而應(yīng)按照存貨的簽收日、固定資產(chǎn)的簽收日或竣工結(jié)算日期作為相關(guān)資產(chǎn)確認(rèn)入賬的時(shí)點(diǎn)，《政府會(huì)計(jì)制度》的雙核算基礎(chǔ)若沒(méi)有相關(guān)制度的支撐，只能使得全責(zé)發(fā)生制依附于收付實(shí)現(xiàn)制，使得《政府會(huì)計(jì)制度》改革流于表面、過(guò)于形式化，效果不佳。當(dāng)代事業(yè)單位的業(yè)務(wù)范圍較廣，且許多業(yè)務(wù)具有明顯的宏觀性，相關(guān)業(yè)務(wù)的權(quán)責(zé)也應(yīng)當(dāng)分明，才能明確政府財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)。依照政府部門對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)核算目標(biāo)來(lái)講，配套使用相對(duì)應(yīng)的跨級(jí)制度及會(huì)計(jì)科目，確定收支核算的統(tǒng)一口徑，就必須以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，規(guī)范預(yù)算單位對(duì)收入費(fèi)用情況的報(bào)表編制，另外，權(quán)責(zé)發(fā)生制可有效避免個(gè)別部門存在收支虛增的問(wèn)題，相對(duì)的，事業(yè)單位的內(nèi)部控制制度也會(huì)得到強(qiáng)化。

（二）加強(qiáng)培訓(xùn)，提高人員素質(zhì)

《政府會(huì)計(jì)制度》在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制之后，事業(yè)單位必須對(duì)工作人員進(jìn)行定期的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，使相關(guān)人員的財(cái)務(wù)管理素養(yǎng)得以有效地提升。這實(shí)質(zhì)上也是對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理制度的一次改革，為使工作人員能夠更好地運(yùn)用這項(xiàng)制度，相關(guān)培訓(xùn)工作是非常必要的，且長(zhǎng)時(shí)間以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，工作人員已經(jīng)形成固定的思維模式，一旦發(fā)生制度上的轉(zhuǎn)變，工作人員就需要通過(guò)提升知識(shí)水平來(lái)更好地了解權(quán)責(zé)發(fā)生制，避免在日后的工作中發(fā)生錯(cuò)誤。在培訓(xùn)的過(guò)程中，管理者要注重培養(yǎng)工作人員的權(quán)責(zé)意識(shí)，深化會(huì)計(jì)人員對(duì)制度概念的認(rèn)知，增強(qiáng)從業(yè)者在具體工作中的業(yè)務(wù)能力。

（三）優(yōu)化環(huán)境，實(shí)現(xiàn)信息化管理

在《政府會(huì)計(jì)制度》的改革中，引入了全責(zé)發(fā)生制且未摒棄傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制，正確處理兩種核算基礎(chǔ)是推進(jìn)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算制度改革的關(guān)鍵。根據(jù)以往情況的反饋，事業(yè)單位的每個(gè)預(yù)算部門的業(yè)務(wù)都具有一定的特殊性，有的業(yè)務(wù)項(xiàng)目更適合收付實(shí)現(xiàn)制的管理，而有的部門則亟需引入權(quán)責(zé)發(fā)生制予以優(yōu)化。在當(dāng)下雙軌制的會(huì)計(jì)核算體系應(yīng)用中，由于信息化管理的要求，部門需要使用相應(yīng)的財(cái)務(wù)管理軟件來(lái)提升工作效率使雙軌制的會(huì)計(jì)核算體系在具體的應(yīng)用中能夠迎合實(shí)際工作的需要，以實(shí)際工作中的收支費(fèi)用為依據(jù)，在財(cái)務(wù)管理軟件方面優(yōu)化工作人員的辦公條件。由于以往的收付實(shí)現(xiàn)制下許多部門的工作量較少，簡(jiǎn)單的財(cái)務(wù)管理軟件就能夠滿足辦公需求，但雙軌制下的工作量呈現(xiàn)出翻倍增長(zhǎng)的趨勢(shì)，為滿足這一實(shí)際需求，有關(guān)部門要加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)管理軟件的開(kāi)發(fā)研究工作，進(jìn)一步滿足權(quán)責(zé)發(fā)生制下對(duì)于存貨及其他資產(chǎn)的收發(fā)記錄要求，將信息化管理的優(yōu)勢(shì)體現(xiàn)在工

作中。

四、事業(yè)單位《政府會(huì)計(jì)制度》下運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制的具體情況

（一）權(quán)責(zé)發(fā)生制在采購(gòu)業(yè)務(wù)方面的應(yīng)用

我國(guó)事業(yè)單位的采購(gòu)業(yè)務(wù)是通體處理的，所花費(fèi)的資金項(xiàng)目需要得到有關(guān)部門的層層審批，故在事業(yè)單位中采購(gòu)一件物品的周期較長(zhǎng)，需要管理者在采購(gòu)物品時(shí)預(yù)先做好計(jì)劃與申請(qǐng)報(bào)告，甚至還有可能出現(xiàn)“跨年支付”的問(wèn)題。應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制以后，這一問(wèn)題得到了有效的改善，對(duì)當(dāng)月資金的使用情況進(jìn)行統(tǒng)計(jì)是權(quán)責(zé)發(fā)生制的主要內(nèi)容，因此這一制度在會(huì)計(jì)信息核算中的應(yīng)用可解決一些實(shí)際的問(wèn)題，如提升核算工作的效率和質(zhì)量，保證原始會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，減少會(huì)計(jì)人員的工作量。

（二）權(quán)責(zé)發(fā)生制在支出會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用

在事業(yè)單位的會(huì)計(jì)工作中，關(guān)于支出方面的業(yè)務(wù)，從業(yè)者普遍樂(lè)于使用收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行工作記錄，以便于會(huì)計(jì)統(tǒng)計(jì)在核算中的監(jiān)督作用。但依據(jù)目前的業(yè)務(wù)情況，如資金貸款，由于貸款的期限與利率都是以時(shí)間為約定，在特定的責(zé)任發(fā)生時(shí)間內(nèi)支付相應(yīng)的利息，故這樣的支出業(yè)務(wù)就應(yīng)使用權(quán)責(zé)發(fā)生制，對(duì)每筆支出的費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行記錄，便于后續(xù)的審查工作和當(dāng)下資金的運(yùn)轉(zhuǎn)效率，使會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性得到保障。

（三）權(quán)責(zé)發(fā)生制在債權(quán)債務(wù)核算中的應(yīng)用

在我國(guó)事業(yè)單位的債權(quán)債務(wù)核算中，以單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)為主的會(huì)計(jì)核算工作，需要在核算之時(shí)將非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)排除出去，由于債務(wù)債權(quán)的業(yè)務(wù)屬于營(yíng)利性質(zhì)，若依債務(wù)債權(quán)的性質(zhì)劃分，事業(yè)單位需要通過(guò)對(duì)債務(wù)的劃分來(lái)支付一定的費(fèi)用，并在“發(fā)生時(shí)”將相關(guān)數(shù)據(jù)確認(rèn)清楚并上報(bào)。此時(shí)運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)事業(yè)單位的核算工作提供了極大的便利，可保證會(huì)計(jì)核算工作的準(zhǔn)確性。

（四）權(quán)責(zé)發(fā)生制在對(duì)外投資核算中的應(yīng)用

在事業(yè)單位的對(duì)外投資核算工作中，由于收付實(shí)現(xiàn)制的應(yīng)用會(huì)使單位的預(yù)算和成本支出之間存在誤差，可能對(duì)事業(yè)單位的投資項(xiàng)目造成影響，進(jìn)而導(dǎo)致相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)出現(xiàn)誤差，對(duì)事業(yè)單位的投資與發(fā)展結(jié)果造成影響。當(dāng)權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用到單位的對(duì)外投資核算工作中時(shí)，項(xiàng)目投資的成本核算難度得以降低，使事業(yè)單位能夠在科學(xué)的分析之下，對(duì)相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行收集和整理，提升事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)收益。

結(jié)語(yǔ)

權(quán)責(zé)發(fā)生制不是單一存在的，其與收付實(shí)現(xiàn)制是兩種基本的會(huì)計(jì)核算制度，并且是相互對(duì)應(yīng)的存在。隨著我國(guó)事業(yè)單位內(nèi)部建設(shè)進(jìn)程的日益加快，收付實(shí)現(xiàn)制已經(jīng)不能滿足事業(yè)單位的實(shí)際業(yè)務(wù)需求，故需要引入使用權(quán)責(zé)發(fā)生制來(lái)明確會(huì)計(jì)要素的權(quán)責(zé)分擔(dān)，同時(shí)還可以增強(qiáng)事業(yè)單位跨級(jí)信息的透明度，將各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素及生產(chǎn)要素等明確的展示出來(lái)，為使用者提供更加準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)情況，而這些優(yōu)勢(shì)能夠極大地滿足當(dāng)下事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算要求，因此，使用收付實(shí)現(xiàn)制的同時(shí)運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制是非常必要的。

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