我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅法律制度研究

朱俊杰

（哈爾濱商業(yè)大學(xué) 黑龍江哈爾濱 150028）

漸進(jìn)主義概述

美國(guó)學(xué)者林德布洛姆最先提出的漸進(jìn)主義模型，并在其《決策過(guò)程》一書(shū)中對(duì)其進(jìn)行了闡述，是基于對(duì)理性主義模型的批判。漸進(jìn)主義模型認(rèn)為，在政策資源不足、難以預(yù)估政策結(jié)果、已有政策投入較大、各利益主體難以在目標(biāo)和價(jià)值觀(guān)上達(dá)成共識(shí)的情況下，廣泛地參與主體了解彼此的價(jià)值偏好，在既有的合法政策的基礎(chǔ)上，遵循按部就班原則、積小變?yōu)榇笞冊(cè)瓌t、穩(wěn)中求變?cè)瓌t，漸進(jìn)地對(duì)現(xiàn)有政策進(jìn)行修改，經(jīng)過(guò)連續(xù)性的小改變，保持社會(huì)穩(wěn)定，逐漸實(shí)現(xiàn)決策目標(biāo)，過(guò)程中應(yīng)通過(guò)妥協(xié)和調(diào)適以及良性的互動(dòng)來(lái)實(shí)現(xiàn)政策的動(dòng)態(tài)均衡。

無(wú)論是從認(rèn)識(shí)論還是從方法論的角度來(lái)看，漸進(jìn)主義模型都具有一定的合理性。從認(rèn)識(shí)論上講，它在于以歷史和現(xiàn)實(shí)的態(tài)度將決定運(yùn)行看成是一個(gè)前后銜接的不間斷過(guò)程；從方法論上看，它注重事物變化的量的積累。以量變導(dǎo)致質(zhì)變，主張通過(guò)不間斷的修正，達(dá)到最終改變政策之目的。

許多西方發(fā)達(dá)國(guó)家經(jīng)歷了漫長(zhǎng)的環(huán)境稅制改革，稅制改革的歷程中逐漸形成并逐漸完備環(huán)境稅收的相關(guān)制度，不斷地總結(jié)與創(chuàng)新改革，在稅收制度的基礎(chǔ)上有建構(gòu)了較為完善的法律，用法律規(guī)制的手段保護(hù)環(huán)境和制約環(huán)境資源的開(kāi)發(fā)利用，以及保障了環(huán)境相關(guān)主體的權(quán)利義務(wù)，區(qū)別于以往重經(jīng)濟(jì)輕環(huán)境的不當(dāng)理念，將污染防治和事后治理的順序作調(diào)整，將污染和防治共同進(jìn)行，由于環(huán)境污染的漸進(jìn)性與漫長(zhǎng)性,我國(guó)對(duì)于環(huán)境問(wèn)題的解決也不能急于一時(shí)之成建立完善的環(huán)境稅收體系，不僅可以達(dá)到保護(hù)環(huán)境的目的，也是對(duì)受環(huán)境影響的企業(yè)、自然人等的保護(hù)和規(guī)制，在各國(guó)踐行環(huán)境稅收法定的經(jīng)驗(yàn)中，稅收這種強(qiáng)制性的經(jīng)濟(jì)手段是十分行之有效的，還能體現(xiàn)“以人為本，實(shí)現(xiàn)人與自然協(xié)調(diào)發(fā)展”的理念。據(jù)此分析，我國(guó)應(yīng)該立足我國(guó)的具體國(guó)情，在總結(jié)發(fā)達(dá)國(guó)家的先進(jìn)成功經(jīng)驗(yàn)，建立屬于我國(guó)自身的環(huán)境稅法體系，在《環(huán)境保護(hù)稅法》的開(kāi)征基礎(chǔ)上，進(jìn)一步完備環(huán)境稅制體系。

我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅制度的現(xiàn)狀

我國(guó)并沒(méi)實(shí)現(xiàn)全面的“費(fèi)改稅”，因此稅與費(fèi)并存的現(xiàn)象仍然大范圍的存在，我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅、費(fèi)的征收現(xiàn)狀，相比原來(lái)沒(méi)有出臺(tái)《環(huán)境保護(hù)稅法》而言已然大好，但是環(huán)境收費(fèi)的項(xiàng)目還是比較繁多的，有很多是沒(méi)有納入稅收稅目中，在分析對(duì)比來(lái)看，我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收的稅目的確涵蓋不夠廣泛，這其中既有理論研究上的困難也有客觀(guān)實(shí)際的困難。據(jù)統(tǒng)計(jì)，僅在土地資源收費(fèi)領(lǐng)域，許多地方僅官方認(rèn)定的土地收費(fèi)項(xiàng)目就至少在100項(xiàng)以上，如果把亂收費(fèi)項(xiàng)目計(jì)算在內(nèi)的話(huà)，估計(jì)會(huì)多達(dá)200多項(xiàng)。

再?gòu)默F(xiàn)今共存的環(huán)境稅費(fèi)來(lái)看，我國(guó)有一些環(huán)境收費(fèi)與納入稅收的稅目之間存在著交叉甚至重復(fù)的情況，這樣不僅浪費(fèi)了我國(guó)環(huán)境稅費(fèi)征收的人力財(cái)力，也降低了環(huán)境稅收的地位，由于出現(xiàn)這樣的漏洞使得某些當(dāng)事人承擔(dān)不到相應(yīng)責(zé)任，在相關(guān)部門(mén)執(zhí)法或者法院司法過(guò)程中依據(jù)不明，造成不必要的工作紕漏。其次，環(huán)境收費(fèi)的法律依據(jù)位階較低，都是“暫行條例”“暫行規(guī)定”等，這些規(guī)定卻還被廣泛的應(yīng)用，法律的滯后性尚且未能消除，這些非正式性的規(guī)定泛化更加會(huì)導(dǎo)致稅費(fèi)關(guān)系難以厘清，稅費(fèi)混亂也難以解決。

我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅法律制度中存在的問(wèn)題

我國(guó)環(huán)境稅收法律體系不完善

環(huán)境稅的終極目標(biāo)就是為環(huán)境保護(hù)保駕護(hù)航，在此間利用稅收的強(qiáng)制性可以促進(jìn)相對(duì)人快速形成環(huán)境保護(hù)理念，對(duì)資源的合理利用以及增加財(cái)政收入，調(diào)節(jié)市場(chǎng)資源分配等重要作用。我國(guó)頒布實(shí)施了《環(huán)境保護(hù)稅法》給予了環(huán)境稅一個(gè)明確的功能定位，但是環(huán)境稅收體系還尚未建立，仍存在稅費(fèi)混亂的現(xiàn)象。

我國(guó)開(kāi)征了環(huán)境稅，頒布實(shí)施了《環(huán)境保護(hù)稅法》，這對(duì)我國(guó)的環(huán)境稅法律制度體系具有里程碑式的重要意義，這也證明我國(guó)并沒(méi)有只重經(jīng)濟(jì)發(fā)展而忽視環(huán)境保護(hù)，恰恰相反，環(huán)境的消耗在一定程度上是不可再生的，經(jīng)濟(jì)發(fā)展不能以消耗環(huán)境為代價(jià)。但是我國(guó)對(duì)于環(huán)境保護(hù)的理念相比較于其他西方發(fā)達(dá)國(guó)家還是起步較晚，這樣意味著我國(guó)的環(huán)境體系的建立不能一蹴而就，需要一個(gè)長(zhǎng)時(shí)間的磨礪和實(shí)踐的過(guò)程，我國(guó)以單行法和更多的是相關(guān)的條例、規(guī)定、辦法等規(guī)制環(huán)境問(wèn)題，很多環(huán)境問(wèn)題沒(méi)有高位階的法律規(guī)制，或者還是散見(jiàn)于其他稅制，如污染產(chǎn)品稅，本應(yīng)對(duì)應(yīng)環(huán)境稅制，但是卻納入了消費(fèi)稅。因而亟需要建立一個(gè)獨(dú)立的環(huán)境稅法律體系。

環(huán)境保護(hù)稅的稅目范圍小。在廣義的環(huán)境稅中，包含了資源稅、土地相關(guān)稅制、車(chē)船稅、城市維護(hù)建設(shè)稅等多方面，在廣義的視閾下研究環(huán)境保護(hù)稅，必須也將這些環(huán)境相關(guān)稅目納入研究范圍。但是我國(guó)新出臺(tái)的《環(huán)境保護(hù)稅法》并沒(méi)有全部涵蓋這些稅目，在“稅負(fù)平移”的政策下，相關(guān)的環(huán)境收費(fèi)也歸入了《環(huán)境保護(hù)稅法》之中，如原來(lái)的排污費(fèi)已經(jīng)退出了歷史舞臺(tái)，更加科學(xué)化體系化的環(huán)境稅收代替了排污收費(fèi)。這部法律無(wú)論在理論和實(shí)踐方面都有著重要的作用，不僅規(guī)制了相關(guān)稅收制度，也為稅制改革的深層次發(fā)展提供了理論依據(jù)。但是由于法律的滯后性和局限性，《環(huán)境保護(hù)稅法》并沒(méi)有全面的納入所有稅費(fèi)項(xiàng)目，甚至相對(duì)于繁雜的環(huán)境收費(fèi)項(xiàng)目來(lái)說(shuō)，稅目范圍較小。既然我國(guó)已經(jīng)如此重視環(huán)境保護(hù)，也加大力氣在環(huán)境稅制方面耗費(fèi)人力物力，那是否應(yīng)該克服客觀(guān)或主觀(guān)因素的影響，盡可能將環(huán)境稅法律制度的涵蓋范圍惠及更多的方面，也更容易實(shí)現(xiàn)環(huán)境保護(hù)的初衷。除此方面，我國(guó)的“費(fèi)改稅”政策也在有條不紊的進(jìn)行，國(guó)際上很多先進(jìn)國(guó)家的立法例都實(shí)行了全面的“費(fèi)改稅”，但是我國(guó)仍然存在著稅與費(fèi)共存的現(xiàn)象，根據(jù)我國(guó)本國(guó)國(guó)情，有一部分費(fèi)制仍然在發(fā)揮著重要作用，這部分費(fèi)制有著深厚的基礎(chǔ)，若是一攬子的將費(fèi)全部改稅，在現(xiàn)階段顯然是不現(xiàn)實(shí)的，因此稅費(fèi)并存的現(xiàn)象也并不是一個(gè)不良現(xiàn)象，只是有一部分稅費(fèi)征收范圍交叉或者重復(fù)，給執(zhí)法和司法過(guò)程蒙添了不必要的麻煩。因此應(yīng)該將這部分費(fèi)制改入環(huán)境稅目之中。

環(huán)境保護(hù)稅、費(fèi)關(guān)系混亂。環(huán)境收費(fèi)在環(huán)境稅法律制度沒(méi)有形成前，對(duì)環(huán)境相關(guān)問(wèn)題的管制有著重要的作用，為環(huán)境稅收法制化打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。由于環(huán)境收費(fèi)的立法層級(jí)較低，所以衍化的專(zhuān)門(mén)性的收費(fèi)項(xiàng)目諸多，各個(gè)專(zhuān)項(xiàng)收費(fèi)之間的關(guān)系錯(cuò)綜復(fù)雜，重復(fù)收費(fèi)、漏繳、少繳情況也時(shí)有發(fā)生；現(xiàn)今愈加重視環(huán)境稅收法治化，我國(guó)的環(huán)境稅收的法律依據(jù)至少都是行政法規(guī)以上，法律層次較高，但是在很多客觀(guān)原因或發(fā)展內(nèi)因的影響下環(huán)境稅收并沒(méi)有涵蓋盡全，其征稅范圍的數(shù)量遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于環(huán)境收費(fèi)。環(huán)境費(fèi)制和環(huán)境稅收法律制度在環(huán)境相關(guān)收費(fèi)項(xiàng)目上存在著交叉混亂的情況，各地區(qū)或者各行業(yè)各領(lǐng)域所遵循的標(biāo)準(zhǔn)不同，實(shí)體和程序都存在差異，給交易和金融等帶來(lái)不穩(wěn)定的因素，也容易使當(dāng)事人利益受損?？傊?，當(dāng)前的環(huán)境稅費(fèi)法律規(guī)制還完全不具備系統(tǒng)性和全面性。

環(huán)境保護(hù)稅司法救濟(jì)制度不完善。環(huán)境保護(hù)稅的征收屬于行政行為。有關(guān)于行政行為的司法救濟(jì)，我國(guó)有了較完備的《行政訴訟法》，其中對(duì)于稅收制度方面，行政訴訟也有相關(guān)的規(guī)定，但是根據(jù)實(shí)踐中的切實(shí)案件來(lái)看，納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政訴訟案件中，納稅人的勝算比例很低，多是以撤訴為案件的終結(jié)結(jié)果。許多客觀(guān)和主觀(guān)因素共同構(gòu)成了現(xiàn)今的局面，可能真正蒙受損失的一方會(huì)得不到應(yīng)有的補(bǔ)償，其相應(yīng)的權(quán)利也無(wú)法得到保障。其后新的《行政訴訟法》將這類(lèi)問(wèn)題也提上了議程，從立法層面優(yōu)化改革了訴訟中存在的相關(guān)問(wèn)題，但是從制度設(shè)計(jì)到實(shí)施仍需要一個(gè)過(guò)程，即立法到司法與執(zhí)法仍待實(shí)踐和理論的雙重檢驗(yàn)。重視司法救濟(jì)途徑，讓司法救濟(jì)在一個(gè)公平公正公開(kāi)的法治環(huán)境下進(jìn)行，不僅是對(duì)納稅人的權(quán)利保護(hù)，也更好的引導(dǎo)企業(yè)、政府、相關(guān)行政部門(mén)朝著健康的法制化道路行徑，在環(huán)境保護(hù)方面也會(huì)有更清晰的認(rèn)識(shí)。

完善我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅法律制度的建議

我國(guó)《環(huán)境保護(hù)稅法》的出臺(tái)為環(huán)境相關(guān)稅制提供了法律依據(jù)，也是相關(guān)稅費(fèi)政策的有力依托，但是從廣義的環(huán)境保護(hù)稅法律制度體系來(lái)看，基于客觀(guān)視角，仍存在著前文分析的許多問(wèn)題，本文試圖從環(huán)境保護(hù)稅收法律制度的實(shí)體法和程序法兩方面給予相應(yīng)的完善建議，理論尚淺，希望為環(huán)境稅收法治建設(shè)貢獻(xiàn)綿薄之力。

完善環(huán)境稅收法律體系。在域外環(huán)境稅的法律規(guī)制方面有著不少可供我國(guó)借鑒的經(jīng)驗(yàn)?？v觀(guān)各國(guó)的環(huán)境稅的法律體系有相通之處，但也不盡相同。環(huán)境稅收體系的構(gòu)建除了一些通用的必須要具備的條件外，還應(yīng)當(dāng)考慮本國(guó)國(guó)情，與本國(guó)的法治理念和法治建設(shè)的步伐相適應(yīng)，在整個(gè)法制體系的大環(huán)境下審視環(huán)境稅收法律體系。比如瑞典，其發(fā)展主要模式就是給予高稅率高福利，在環(huán)境稅體系的構(gòu)建中，國(guó)家以充分實(shí)現(xiàn)環(huán)境保護(hù)的價(jià)值為目標(biāo)，同時(shí)環(huán)境稅收也為國(guó)家?guī)?lái)財(cái)政收入的支撐，用以發(fā)展并完善環(huán)境建設(shè)，在相對(duì)成熟的環(huán)境稅體系下，適時(shí)擴(kuò)大環(huán)境稅的征收范圍。美國(guó)則是希望在治管環(huán)境問(wèn)題的同時(shí)，也以環(huán)境稅的形式來(lái)適度干預(yù)市場(chǎng)行為。我國(guó)尚處于社會(huì)主義初級(jí)階段的情況下，經(jīng)濟(jì)發(fā)展仍然是重中之重，環(huán)境稅法律規(guī)制的模式也要積極適應(yīng)不斷發(fā)展中的經(jīng)濟(jì)與社會(huì)。因此，我國(guó)應(yīng)當(dāng)結(jié)合當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展特點(diǎn)，結(jié)合客觀(guān)實(shí)際來(lái)構(gòu)建一套符合現(xiàn)今國(guó)情的環(huán)境稅法律規(guī)制模式。

我國(guó)環(huán)境法治建設(shè)仍重而道遠(yuǎn)，既不排除對(duì)國(guó)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)的借鑒，又要立足本國(guó)國(guó)情扎實(shí)穩(wěn)打的進(jìn)行環(huán)境稅制的改革和體系建構(gòu)。在政府主導(dǎo)改革中，就要在管控與放權(quán)、制約與鼓勵(lì)中力求一個(gè)平衡點(diǎn)，如根據(jù)企業(yè)產(chǎn)品的環(huán)保性能進(jìn)行減免稅，如果企業(yè)銷(xiāo)售的產(chǎn)品屬于有利于環(huán)保的綜合性利用產(chǎn)品，則可以實(shí)施較低稅率，如果企業(yè)應(yīng)為環(huán)保政策而直接遭受虧損的，也應(yīng)當(dāng)在稅收方面適當(dāng)予以減免，幫助企業(yè)更好地適環(huán)保政策。

增加課征稅目范圍。適當(dāng)增加環(huán)境保護(hù)稅稅目。由于我國(guó)環(huán)境稅費(fèi)項(xiàng)目眾多，《環(huán)境保護(hù)稅法》也未能盡善盡美的全面覆蓋，但是適當(dāng)?shù)奶砑优c我們息息相關(guān)的稅目，擴(kuò)大環(huán)境保護(hù)稅稅目范圍是十分重要的。排污費(fèi)其實(shí)也是環(huán)境稅的前身，為環(huán)境稅的開(kāi)征提供了理論和現(xiàn)實(shí)依據(jù)，環(huán)境稅現(xiàn)今有了法律規(guī)制，位階層次比費(fèi)制高，但是環(huán)境稅收法律制度也是排污費(fèi)沿革而來(lái)，在進(jìn)行稅目設(shè)計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮我國(guó)環(huán)境稅的征收三要素，即征稅對(duì)象、納稅人以及稅率，尤其是征稅對(duì)象，奠定了整部法律的基礎(chǔ)。根據(jù)此前排污費(fèi)的收費(fèi)名目，環(huán)境稅設(shè)立污水、廢氣、固體廢物及危險(xiǎn)廢物、環(huán)境噪聲等稅目，在每一個(gè)稅目下根據(jù)不同的污染物設(shè)定不同的稅率。環(huán)境稅還應(yīng)多增加稅目，以此保障環(huán)境制度的各個(gè)領(lǐng)域。

相關(guān)環(huán)境費(fèi)列入課征稅目。環(huán)境稅在定性上應(yīng)該屬于一種行為稅。環(huán)境稅的征稅對(duì)象是特定的，大體可以將其劃分為環(huán)境污染的行為和對(duì)污染的產(chǎn)品進(jìn)行征稅，在這種劃分方式中，環(huán)境稅是一種行為稅，污染行為是行為稅的征收對(duì)象，而有關(guān)于產(chǎn)品的征稅屬于產(chǎn)品稅，作為一種補(bǔ)充形式出現(xiàn)。我國(guó)開(kāi)征的環(huán)境保護(hù)稅，其本身作為一種行為稅，征稅對(duì)象是就是針對(duì)環(huán)境污染排放行為征稅，對(duì)征稅對(duì)象的界定，將污染行為納入征稅對(duì)象，遵從了環(huán)境保護(hù)稅開(kāi)征的最初意義，對(duì)環(huán)境污染的防控治理都有十分大的作用。在此同時(shí)，我國(guó)自排污費(fèi)制度以來(lái)，污染排放最多的就是“三廢”，這三類(lèi)廢棄物對(duì)我們的生態(tài)環(huán)境影響甚大，因此環(huán)境費(fèi)改稅以后，“稅負(fù)平移”，將這三類(lèi)納入環(huán)境保護(hù)稅制的稅目中也是順其自然的，但還有很多環(huán)境問(wèn)題沒(méi)有得到規(guī)制，國(guó)家并不能將這些環(huán)境問(wèn)題棄之不理，對(duì)此類(lèi)污染物的排放就可利用環(huán)境收費(fèi)來(lái)加以管制，因環(huán)境收費(fèi)的法律位階較低，可以先對(duì)這類(lèi)污染行為加以規(guī)制，逐漸過(guò)渡到環(huán)境稅的稅目中去，環(huán)境稅費(fèi)并存的特殊現(xiàn)象其實(shí)也是我國(guó)國(guó)情的選擇，但是我們也應(yīng)該順應(yīng)現(xiàn)今的立法例建設(shè)，將費(fèi)改稅進(jìn)行全面的、徹底的改革。

厘清環(huán)境保護(hù)稅、費(fèi)關(guān)系。稅費(fèi)并存功能互補(bǔ)。我國(guó)雖然已經(jīng)頒布了環(huán)境稅法，但是在實(shí)際中還是處于稅費(fèi)并存的狀態(tài)，這種狀態(tài)并不是偶然的，而是必然的，是依托于現(xiàn)階段中國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、科學(xué)技術(shù)和法律基礎(chǔ)等因素。除此之外，從環(huán)境稅與環(huán)境費(fèi)性質(zhì)不同、功能互補(bǔ)的角度來(lái)看，此前的排污費(fèi)雖然在實(shí)際中顯現(xiàn)出了其諸多弊端，但是其也在某些制度安排上為環(huán)境保護(hù)達(dá)到了不可或缺的保護(hù)作用，因而“以稅代費(fèi)”應(yīng)當(dāng)受一定的限度制約，并不是在所有方面都可以實(shí)行“以稅代費(fèi)”，一些環(huán)境費(fèi)已經(jīng)形成成熟，若冒然改進(jìn)可能會(huì)在治理層面架空。反之，一些方面如排污費(fèi)中的大氣、噪聲等污染，由于己經(jīng)具備相應(yīng)的征收條件，可以在環(huán)境稅中加以規(guī)定，如果不做任何改變，同樣也會(huì)影響到環(huán)境治理的效果。所以，在立法實(shí)踐中，把握好費(fèi)改稅的限度，厘清稅費(fèi)關(guān)系十分重要。

稅負(fù)平移標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一。學(xué)界普遍認(rèn)定“以稅代費(fèi)”的重要性，國(guó)外也多有“以稅代費(fèi)”的立法成功經(jīng)驗(yàn)，但就我國(guó)的實(shí)際情況來(lái)講，一次性實(shí)行“以稅代費(fèi)”顯然不切合實(shí)際，從立法角度來(lái)說(shuō)，應(yīng)該分步驟、分階段、循序漸進(jìn)的完成環(huán)境法上的“費(fèi)改稅”，而不可冒進(jìn)。簡(jiǎn)單的“稅負(fù)平移”不能滿(mǎn)足環(huán)境保護(hù)的制度需要，許多國(guó)家在現(xiàn)階段仍保持著費(fèi)稅共存的局面。目前，我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅法已經(jīng)頒布。環(huán)境保護(hù)稅的制定將稅費(fèi)平移的基本思路體現(xiàn)了出來(lái)，在稅與費(fèi)的逐步過(guò)渡中，應(yīng)該限定一個(gè)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，參考此前的環(huán)境收費(fèi)所遵循的制度標(biāo)準(zhǔn)，建立稅收制度的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，不只是在稅與費(fèi)之間平衡標(biāo)準(zhǔn)的統(tǒng)一性，又要在各地區(qū)制定統(tǒng)一的稅負(fù)平移標(biāo)準(zhǔn)，可以根據(jù)地域區(qū)別化，但是同地區(qū)同稅費(fèi)制度應(yīng)該統(tǒng)一。

構(gòu)建環(huán)境保護(hù)稅司法救濟(jì)機(jī)制。設(shè)立專(zhuān)門(mén)的稅務(wù)審判部門(mén)。我國(guó)應(yīng)從立法、司法、執(zhí)法層面分別入手，從制度設(shè)計(jì)到實(shí)施；另一角度也可從實(shí)體法和程序法兩方面完善與規(guī)制，如建立稅務(wù)法庭，保障稅務(wù)行政訴訟的專(zhuān)業(yè)性，或者構(gòu)建環(huán)境稅的特別訴訟制度等，都為確保環(huán)境稅制高效運(yùn)行實(shí)施，達(dá)到用經(jīng)濟(jì)手段規(guī)制環(huán)境問(wèn)題的目的。稅務(wù)審判機(jī)構(gòu)是專(zhuān)門(mén)審理稅收司法保障過(guò)程中出現(xiàn)的涉稅民事、刑事與行政案件的司法機(jī)構(gòu)，在環(huán)境稅收領(lǐng)域，往往需要征收人員具備多種職業(yè)技能，那么涉稅案件的專(zhuān)業(yè)性則給審判人員也提出了更高的要求，建議設(shè)立專(zhuān)門(mén)的稅務(wù)審判部門(mén)并在其中分設(shè)環(huán)境稅涉稅案件審判小組，在具備法律職業(yè)素養(yǎng)的同時(shí)，還應(yīng)掌握相應(yīng)的財(cái)政、稅收、環(huán)境資源等方面的知識(shí)，也可從生態(tài)環(huán)境部門(mén)選調(diào)專(zhuān)家輔助。

完善環(huán)境稅的稅務(wù)行政訴訟制度。在稅務(wù)行政訴訟中，納稅人的救濟(jì)機(jī)制已有規(guī)定，結(jié)合行政法的相關(guān)理論，納稅人不僅可以提起行政復(fù)議，還可以直接向法院提起行政訴訟。如前文分析，此類(lèi)涉稅案件多以納稅人撤訴而結(jié)束，那么這樣的救濟(jì)機(jī)制是否不足以保護(hù)相應(yīng)人員的權(quán)利和利益，要想從根本上解決這一問(wèn)題，就要參考專(zhuān)項(xiàng)專(zhuān)治的手段方法，建立一個(gè)專(zhuān)門(mén)的救濟(jì)機(jī)制，明確地完善地規(guī)定相應(yīng)事項(xiàng)，如執(zhí)法不力、不作為等應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的法律責(zé)任和賠償義務(wù)，或者在此基礎(chǔ)上建立一個(gè)有專(zhuān)業(yè)人員組成的監(jiān)督檢查機(jī)構(gòu)按照規(guī)定進(jìn)行審查。

環(huán)境保護(hù)是我國(guó)現(xiàn)今的工作重點(diǎn)，習(xí)近平總書(shū)記提出“功在當(dāng)代，利在千秋”的環(huán)境理念，不僅在十九大的會(huì)議上提出，更在《民法總則》新增“綠色原則”，這體現(xiàn)了我國(guó)對(duì)于環(huán)境保護(hù)理念的不斷深入，也是我國(guó)對(duì)環(huán)境保護(hù)、環(huán)境問(wèn)題改善的決心和信心的態(tài)度體現(xiàn)。2018年新出臺(tái)了《環(huán)境保護(hù)稅法》這對(duì)于獨(dú)立開(kāi)征環(huán)境稅有著里程碑式的意義，這部法律涵蓋了諸多稅目也明確規(guī)定了相應(yīng)稅額，還包括征收對(duì)象、稅收優(yōu)惠等等，是我國(guó)環(huán)境稅制改革上一次質(zhì)的飛躍。

《環(huán)境保護(hù)稅法》雖然帶來(lái)了頗多裨益，但是立足于廣義的視角，將環(huán)境保護(hù)稅制放在更大的體系范圍內(nèi)進(jìn)行剖析，再根據(jù)橫向縱向比較，不難發(fā)現(xiàn)，環(huán)境稅制仍存在著一些突出問(wèn)題。所以我認(rèn)為，我國(guó)環(huán)境稅法律制度還并沒(méi)有形成一定的體系結(jié)構(gòu)，因環(huán)境相關(guān)稅目或環(huán)境收費(fèi)的項(xiàng)目龐雜，還有一些分散于其他的稅制，對(duì)于這些問(wèn)題還沒(méi)有解決；其次我國(guó)雖然提出了“稅負(fù)平移”的原則理念，但是我國(guó)還并沒(méi)有全面施行“費(fèi)改稅”，這既有歷史遺留問(wèn)題，也有客觀(guān)因素的限制制約，但是并不能一概而論的說(shuō)稅費(fèi)共存的現(xiàn)象不利，在一定程度上來(lái)看，這是適應(yīng)我國(guó)國(guó)情的，只要二者之間協(xié)調(diào)明確，還是可以達(dá)到我國(guó)環(huán)境保護(hù)的目的的。

注釋

[1]白蕓,章慧文．漸進(jìn)推進(jìn)環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅的路徑分析[J]．現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè),2017(19):110-112．

[2]黃美虹．我國(guó)“綠色稅收”制度體系的構(gòu)建--兼評(píng)環(huán)境保護(hù)稅法[J]．淮北職業(yè)技術(shù)學(xué)院學(xué)報(bào),2017,16(04):98-100．

[3]王婧． 我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅法律制度研究[D]．蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué),2019．

[4]李欣． 環(huán)境政策研究[D]．財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所,2012．

[5]潘明月．關(guān)于構(gòu)建我國(guó)環(huán)境稅法律制度研究[J]．法制博覽,2017(12):14-16+5．

[6]朱厚玉． 我國(guó)環(huán)境稅費(fèi)的經(jīng)濟(jì)影響及改革研究[D]．青島大學(xué),2013．