大數(shù)據(jù)背景下審計模式變革思路探討

吳菲菲（江西江州農(nóng)村商業(yè)銀行股份有限公司 江西九江 332000）

目前常用的審計手段，如詢問、函證、現(xiàn)場查看、抽樣、穿行測試等大多是基于審計人員的實務(wù)經(jīng)驗對審計問題進行地毯式排查和重點式查找，在審計數(shù)據(jù)量日益龐大且財務(wù)數(shù)據(jù)日趨復(fù)雜的今天，隱藏式、關(guān)鍵性審計線索的發(fā)現(xiàn)難度日益增大，而且傳統(tǒng)審計以事后監(jiān)督為主，具有時間滯后性，依靠審計報告做出的決策往往過于遲緩，特別在“互聯(lián)網(wǎng)+”的信息時代，審計模式迫切需要一場深刻的變革，大數(shù)據(jù)審計已成為時代所趨和現(xiàn)實需要。

一、大數(shù)據(jù)審計

2014年，美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）在《在無線世界中重新構(gòu)思審計》一書中，對大數(shù)據(jù)審計的概念進行了明確定義，即“為達到審計計劃、執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的目標，通過被審計單位基礎(chǔ)數(shù)據(jù)進行數(shù)據(jù)發(fā)現(xiàn)、分析模式分析、識別異常、提取有用信息，或者進行相關(guān)分析、建模和可視化的科學(xué)和藝術(shù)”。

大數(shù)據(jù)審計的工作原理是通過廣泛采集被審計單位的數(shù)據(jù)信息，運用大數(shù)據(jù)技術(shù)對數(shù)據(jù)進行預(yù)處理分析，發(fā)現(xiàn)審計線索，揭開審計風(fēng)險，形成審計證據(jù)的過程。傳統(tǒng)審計處理面對的數(shù)據(jù)源主要是以賬簿、憑證、報表為主導(dǎo)的財務(wù)數(shù)據(jù)，數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)單一，大數(shù)據(jù)審計面對的數(shù)據(jù)源為多類數(shù)據(jù)的集合，既包括財務(wù)數(shù)據(jù)，也包括各行業(yè)的交互式數(shù)據(jù)；數(shù)據(jù)形式也豐富多樣，既可以為傳統(tǒng)的結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，也可以是報告、圖片、影音視頻等非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，數(shù)據(jù)量通常以TB、PB甚至更大的存儲單元計算。

我國高度重視審計信息化工作的推進，1998年，國家審計署開始籌備“金審工程”；2002年10月底，“金審工程”建設(shè)項目開工，項目制度及管理辦法的制定為審計信息化工程的推進提供了規(guī)范指引；2005年，“金審工程”第一期項目順利通過驗收，隨后進入全面應(yīng)用階段，使得審計覆蓋率提高了20%—40%，現(xiàn)場審計時間縮短了四分之三，審計人員投入減少一半以上，審計質(zhì)量和審計效率得到飛躍式提升。地方上，也開始積極推進審計信息化建設(shè)，比如，2020年3月，宿遷市審計局制定了專門的《大數(shù)據(jù)審計項目操作指引》，從制度規(guī)范和實踐行動方面為大數(shù)據(jù)審計提供指引，規(guī)范了大數(shù)據(jù)審計項目的組織方式和實施模式，有利于進一步推動大數(shù)據(jù)審計的開展，為審計工作發(fā)展提供科技支撐。

二、大數(shù)據(jù)審計帶來的機遇

（一）提高了審計效率

大數(shù)據(jù)審計兼具容量大、速度快、多樣化、信息內(nèi)涵豐富等特點，對挖掘數(shù)據(jù)資源、擴大延伸范圍等具有巨大的應(yīng)用價值。將大數(shù)據(jù)技術(shù)特有的快速處理及提取文本特性運用到審計工作中，可以大幅度提高審計線索的獲取速度，提高審計效率，如：管群（2017）披露的數(shù)據(jù)顯示，在南京市部門預(yù)算審計案例中，審計人員若根據(jù)傳統(tǒng)經(jīng)驗確定審計對象，往往只能涉及10至15家單位，而在數(shù)字化審計平臺建立之后，實現(xiàn)了對全市108家部門預(yù)算單位的全覆蓋，效率大大提升。另一方面，大數(shù)據(jù)審計可避免人工審計中因長時間疲勞工作導(dǎo)致的人為差錯，進而保障審計質(zhì)量。

（二）實現(xiàn)全面審計

抽樣分析作為傳統(tǒng)審計的必要手段之一，具有覆蓋面小、廣度深度不夠的缺陷，而審計證據(jù)獲取的不充分容易產(chǎn)生過度依賴的風(fēng)險，導(dǎo)致分析結(jié)果出現(xiàn)偏差，偏差后果嚴重，甚至直接導(dǎo)致審計失敗。大數(shù)據(jù)技術(shù)使得抽樣審計向全面審計的轉(zhuǎn)變成為可能，審計人員通過大數(shù)據(jù)審計技術(shù)的運用可以獲取到全量審計數(shù)據(jù)，克服了抽樣審計下證據(jù)不充分的缺陷。同時審計方法也更為多元，比如：在對海量數(shù)據(jù)進行分析時，可以綜合運用描述性統(tǒng)計、因子分析、SQL語言及可視化技術(shù)等構(gòu)建總體審計的思維模式，審計邏輯也由以往的簡單尋找因果關(guān)系向挖掘復(fù)雜的相關(guān)關(guān)系轉(zhuǎn)變，海量數(shù)據(jù)中隱藏的勾稽平衡關(guān)系容易通過計算機技術(shù)篩查出來，以此更好地揭示舞弊行為、降低審計風(fēng)險。

（三）做出初步風(fēng)險評估與風(fēng)險預(yù)測

大數(shù)據(jù)審計技術(shù)具備一定的數(shù)據(jù)預(yù)處理能力，通過對數(shù)據(jù)進行比對分析和歸納總結(jié)，可以從繁雜的數(shù)據(jù)中尋找差異性，發(fā)現(xiàn)較為明顯的風(fēng)險點，為審計工作提供方向和思路，幫助審計人員對整體審計環(huán)境形成一定的認知，做出初步風(fēng)險評估。同時，大數(shù)據(jù)審計模式一改傳統(tǒng)審計下追求數(shù)據(jù)精度的導(dǎo)向，更加凸顯數(shù)據(jù)的價值性，其側(cè)重點在于尋找和分析數(shù)據(jù)的相關(guān)性，這種相關(guān)性不僅能揭示現(xiàn)有的審計風(fēng)險，更能提升整體預(yù)測能力，及時預(yù)判現(xiàn)有審計風(fēng)險的發(fā)展趨勢以及未來可能發(fā)生的審計風(fēng)險。

（四）抓取實時信息，提高決策有用性

傳統(tǒng)審計模式根據(jù)既有的審計事實出具審計報告，以事后審計為導(dǎo)向，在年報審計中，審計人員出具審計報告的時間為4月底前，有些甚至更晚，在如今瞬息萬變的信息時代，審計報告的出具時間已經(jīng)明顯滯后，對企業(yè)管理者和報表信息使用者來說，審計報告的價值大打折扣。而在大數(shù)據(jù)審計模式下，通過與被審計單位實現(xiàn)信息互聯(lián)，傳統(tǒng)的事后審計不斷地向序時審計轉(zhuǎn)變，一方面，審計人員可以從即時信息中捕獲審計疑點，串聯(lián)審計證據(jù)，形成審計結(jié)論；另一方面，在審計人員與被審計單位求證核實序時審計疑點的過程中，管理層可以及時發(fā)現(xiàn)自身經(jīng)營管理過程中存在的漏洞和風(fēng)險，并采取相應(yīng)措施去解決問題、改善管理，提高被審計單位經(jīng)營決策的有效性。大數(shù)據(jù)審計在促進審計預(yù)警機制建立的同時，引導(dǎo)被審計單位內(nèi)控制度的日臻完善，提升公司治理水平和企業(yè)價值，實現(xiàn)了傳統(tǒng)審計與管理會計職能的有效結(jié)合。

三、大數(shù)據(jù)審計面臨的挑戰(zhàn)

（一）數(shù)據(jù)使用及管理風(fēng)險

大數(shù)據(jù)技術(shù)的引入為審計工作帶來了便利，但風(fēng)險也隨之增大，信息系統(tǒng)本身以及數(shù)據(jù)信息傳遞的過程都存在安全隱患。在數(shù)據(jù)采集環(huán)節(jié)，因無法對基礎(chǔ)數(shù)據(jù)源進行有效的識別驗證，使得數(shù)據(jù)真實性和完整性難以保證，同時大量無效數(shù)據(jù)被選作審計樣本會影響數(shù)據(jù)分析結(jié)果的準確性；在數(shù)據(jù)整理環(huán)節(jié)，財務(wù)軟件及信息化水平的差異使得數(shù)據(jù)采集標準不一，降低了數(shù)據(jù)的可比性和有用性，加大了數(shù)據(jù)整理的難度；在數(shù)據(jù)分析環(huán)節(jié)，審計人員由于數(shù)據(jù)建模的能力不強，數(shù)據(jù)運用水平有限，容易導(dǎo)致邏輯錯誤的出現(xiàn)，影響分析結(jié)果的準確性；在數(shù)據(jù)使用環(huán)節(jié)，容易受到采集、整理、分析等前端環(huán)節(jié)累積偏差的影響，若無法將偏差降低至合理的容忍度水平而直接使用，則可能導(dǎo)致嚴重的審計風(fēng)險；在數(shù)據(jù)管理環(huán)節(jié)，審計人員面臨計算機移動存儲設(shè)備遺失、損壞及數(shù)據(jù)加密不足等風(fēng)險，或遭受通信線路不穩(wěn)定、計算機病毒、網(wǎng)絡(luò)傳輸故障、“防火墻”被破壞等復(fù)雜情況。如何做好數(shù)據(jù)過程的全流程安全防護以及相關(guān)角色人員信息使用的安全傳遞，成為大數(shù)據(jù)審計面臨的一大挑戰(zhàn)。

（二）審計人員綜合技能亟待提高

大數(shù)據(jù)背景下，審計環(huán)境和職能的轉(zhuǎn)變對審計人員提出了更高的要求。目前審計行業(yè)普遍面臨人員緊、任務(wù)重的現(xiàn)狀，審計人員很難抽出大量時間去提升專業(yè)技能，更何況是專業(yè)之外的計算機技術(shù)，即使是經(jīng)驗豐富的一線審計人員，對計算機技術(shù)的了解也是淺嘗輒止，離專業(yè)的數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)要求還有很大差距；而計算機人才對財務(wù)知識的了解也缺乏深度和廣度，難以將財務(wù)知識和計算機語言結(jié)合關(guān)聯(lián)，容易導(dǎo)致審計線索的遺漏。如何培養(yǎng)審計經(jīng)驗豐富，同時又精通審計數(shù)據(jù)分析挖掘的復(fù)合型審計人才成為大數(shù)據(jù)審計發(fā)展面臨的一大挑戰(zhàn)。

（三）審計理論規(guī)范亟待完善

目前，大數(shù)據(jù)審計的發(fā)展呈現(xiàn)出實務(wù)先于理論的特點，理論規(guī)范的制定明顯滯后。《中國注冊會計師審計準則》作為當(dāng)前注冊會計師執(zhí)業(yè)的準繩，主要是對注冊會計師執(zhí)業(yè)行為和執(zhí)業(yè)質(zhì)量進行規(guī)范，對當(dāng)前大數(shù)據(jù)審計所需的信息技術(shù)規(guī)范尚為空白；而《審計法》作為明確審計責(zé)任的法律依據(jù)，缺乏對大數(shù)據(jù)審計業(yè)務(wù)的具體闡釋以及審計環(huán)節(jié)實施方面的系統(tǒng)性指導(dǎo)，同時，對電子審計證據(jù)的有效性和大數(shù)據(jù)審計結(jié)果的法律地位也未進行明確。如何保障大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計實務(wù)中的合法應(yīng)用成為審計行業(yè)立法工作面臨的一次大考。

（四）審計數(shù)據(jù)的采集使用缺乏標準

大數(shù)據(jù)審計面對的數(shù)據(jù)源通常以TB、PB甚至更大的存儲單位計量，要實現(xiàn)數(shù)據(jù)的全部采集幾乎不現(xiàn)實，特別對審計工作來說，若對那些數(shù)量龐大且質(zhì)量低下的數(shù)據(jù)進行全面采集，反而會浪費審計人員的數(shù)據(jù)采集時間和存儲空間，甚至可能對審計工作造成錯誤的引導(dǎo)。如何明晰審計數(shù)據(jù)的采集范圍，界定數(shù)據(jù)采集標準，成為大數(shù)據(jù)審計推廣普及過程中迫切需要解決的問題；數(shù)據(jù)使用方面，如何為不同的行業(yè)類別設(shè)計適用的數(shù)據(jù)使用標準，統(tǒng)一數(shù)據(jù)指標的取數(shù)口徑，使得數(shù)據(jù)在滿足審計項目需求的同時，能夠為更多的經(jīng)濟活動實現(xiàn)關(guān)聯(lián)分析，最終完成數(shù)據(jù)的使命，成為推進行業(yè)標準化、普及大數(shù)據(jù)審計的必由之路。

四、大數(shù)據(jù)審計模式下審計變革的思路

（一）理論規(guī)范先行

伴隨審計環(huán)境的巨變，審計規(guī)范的更新已迫在眉睫，正所謂“無規(guī)矩不成方圓”，大數(shù)據(jù)審計行業(yè)要實現(xiàn)發(fā)展，就必須有法可依、有章可循，應(yīng)結(jié)合大數(shù)據(jù)審計的特點對原有審計規(guī)范加以豐富和完善，為大數(shù)據(jù)審計實務(wù)提供可靠的理論指南。首先，立法方面，要豐富大數(shù)據(jù)審計的系統(tǒng)性法律規(guī)范，對大數(shù)據(jù)審計的法律地位及審計實施環(huán)節(jié)的合法性進行明確，并對相應(yīng)的配套法律法規(guī)體系進行完善，從數(shù)據(jù)采集、存儲讀取、處理分析、保密權(quán)責(zé)等方面建章立制，明確職責(zé)及盡職免責(zé)情形，為數(shù)據(jù)資源的采集應(yīng)用保駕護航。其次，業(yè)務(wù)準則方面，要制定大數(shù)據(jù)審計基本準則，為具體準則的豐富提供框架指導(dǎo)，同時，完善大數(shù)據(jù)審計操作指引和行動指南，從大數(shù)據(jù)組織模式完善、大數(shù)據(jù)思維理念強化、大數(shù)據(jù)分析成果運用、大數(shù)據(jù)審計安全保密等方面進行規(guī)范，并對大數(shù)據(jù)計算機技術(shù)及統(tǒng)計方法進行闡述和細化。

（二）審計思維轉(zhuǎn)變

在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，審計工作面對的數(shù)據(jù)量日益龐大，審計思維的轉(zhuǎn)變已箭在弦上。將信息技術(shù)的融合挖掘技巧應(yīng)用到審計工作中來，從而更加有效地利用海量信息數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)隱藏式風(fēng)險，對形成更加客觀、準確的審計結(jié)論尤為重要。同時，從大數(shù)據(jù)審計的發(fā)展趨勢來看，審計人員從簡單分類匯總向?qū)I(yè)數(shù)據(jù)挖掘的轉(zhuǎn)變已成必然要求，而當(dāng)前的大數(shù)據(jù)審計呈現(xiàn)數(shù)據(jù)挖掘程度和利用水平落后的現(xiàn)狀，未來還有很大的成長空間，審計人員要不斷加強對統(tǒng)計方法和數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)的學(xué)習(xí)，推進審計方法的創(chuàng)新應(yīng)用。大數(shù)據(jù)審計面臨的對象種類越來越多，審計人員在分析傳統(tǒng)財務(wù)數(shù)據(jù)的同時，還要注重對非財務(wù)比如業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進行分析，在傳統(tǒng)審計模式的基礎(chǔ)上不斷地歸納總結(jié)、分析問題、建立數(shù)據(jù)模型，這也要求審計人員轉(zhuǎn)變審計思路，創(chuàng)新審計方式和審計手段。另一方面，從事務(wù)所為代表的審計行業(yè)管理現(xiàn)狀來看，急需一場管理理念的深刻變革。目前事務(wù)所對審計人員的管理考核多以項目為單元，即審計人員對經(jīng)手項目實行全程負責(zé)制，績效考核也完全取決于項目完成進度，各審計項目之間缺少必要的互動與配合，審計質(zhì)量受到團隊及專業(yè)技術(shù)壁壘的影響。審計行業(yè)需要一場關(guān)于管理理念的變革，通過條線管理整合審計力量，優(yōu)化人員配置，打造復(fù)合型審計團隊，在項目及人員之間形成聯(lián)動協(xié)調(diào)的工作機制，向管理要效益。

（三）數(shù)據(jù)安全管理

大數(shù)據(jù)審計技術(shù)的應(yīng)用普及必然在審計領(lǐng)域掀起一場數(shù)據(jù)信息安全革命。大數(shù)據(jù)平臺的系統(tǒng)安全、關(guān)鍵基礎(chǔ)設(shè)施安全監(jiān)管體系的完備、數(shù)據(jù)安全技術(shù)的引入、業(yè)務(wù)連續(xù)性計劃與災(zāi)難的恢復(fù)管理、突發(fā)事件應(yīng)對機制的建立等，對全面確保審計信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)安全至關(guān)重要。審計數(shù)據(jù)的安全管理覆蓋了數(shù)據(jù)“采集-傳輸-使用-管理”等環(huán)節(jié)的完整鏈條，要區(qū)別數(shù)據(jù)的重要程度對數(shù)據(jù)實行差別化授權(quán)管理，配以密鑰，并對數(shù)據(jù)使用實行“申請-復(fù)核-審批”的報批流程，明確崗位及人員職責(zé)，實現(xiàn)審計數(shù)據(jù)按需傳送，同時對數(shù)據(jù)訪問人員加強身份認證，建立數(shù)據(jù)傳輸專網(wǎng)通道，保證數(shù)據(jù)安全，防止數(shù)據(jù)泄露。

（四）多部門聯(lián)動建立審計數(shù)據(jù)分析平臺

建立多部門聯(lián)動的信息共享傳遞機制，定期采集包括工商、房產(chǎn)、稅收、社保等使用較為頻繁的數(shù)據(jù)資源，分批次完成審計數(shù)據(jù)統(tǒng)一分析大平臺的建設(shè)，統(tǒng)一數(shù)據(jù)采集標準以及數(shù)據(jù)使用口徑，對提升數(shù)據(jù)信息的權(quán)威性、可比性和價值性，提高審計工作的廣度和維度，以此更好地為決策服務(wù)，至關(guān)重要。目前，“金審工程”中所確定的“數(shù)據(jù)規(guī)劃”為當(dāng)前關(guān)于數(shù)據(jù)采集標準的權(quán)威范本，在全國范圍內(nèi)對數(shù)據(jù)采集要求進行統(tǒng)一，明確語言字段，嵌入校驗關(guān)系，初步滿足審計數(shù)據(jù)的整體化需求，隨著后期應(yīng)用普及的深刻，數(shù)據(jù)標準還需不斷細化。

（五）復(fù)合型人才培養(yǎng)

大數(shù)據(jù)審計需要的是融匯了財會、審計和計算機知識的復(fù)合型人才，審計人員除了要精通審計實務(wù)，還應(yīng)熟悉數(shù)據(jù)庫語言，熟練計算機操作。傳統(tǒng)審計模式一旦被打破，大量的審計人員將面臨一場關(guān)于數(shù)據(jù)庫知識和數(shù)據(jù)分析技巧的深刻學(xué)習(xí)，為此，應(yīng)注重對審計人員開展多維知識培訓(xùn)，在培訓(xùn)模式及培訓(xùn)內(nèi)容上，大膽創(chuàng)新，除了開展傳統(tǒng)的理論基礎(chǔ)教學(xué)，還要融入更多的審計案例和分析模型，進行仿真模擬案例教學(xué)，加快和提高審計人員的實戰(zhàn)水平。大數(shù)據(jù)審計手段的運用，離不開數(shù)據(jù)模型，而數(shù)據(jù)模型的構(gòu)建，需要審計人員熟練掌握審計業(yè)務(wù)流程、數(shù)據(jù)模式、計算機語言以及邏輯關(guān)聯(lián)等。對此，審計人員需要不斷地創(chuàng)新思維，在充分運用審計實務(wù)技能的基礎(chǔ)上，梳理各行業(yè)的數(shù)據(jù)關(guān)聯(lián)關(guān)系，創(chuàng)造性地開展數(shù)據(jù)建模工作，以思維創(chuàng)新引導(dǎo)審計手段的創(chuàng)新，推動審計效率進一步提升。

（六）加強職業(yè)道德體系建設(shè)

大數(shù)據(jù)審計過程中接觸的數(shù)據(jù)信息貫穿于整個經(jīng)營管理過程，其中不乏商業(yè)機密和高度敏感數(shù)據(jù)，有些甚至涉及最核心價值信息，是企業(yè)經(jīng)營發(fā)展的命脈所在，重要性不言而喻，數(shù)據(jù)的機密性特點要求審計人員和數(shù)據(jù)處理人員對職業(yè)道德的高度堅守。如果說行業(yè)法規(guī)是落實事后懲戒的強力武器，那職業(yè)道德就是約束事前規(guī)范的有效補充，大數(shù)據(jù)審計職業(yè)道德形成于豐富的審計實踐活動，是約束審計工作者各種行為規(guī)范的總和，可以指導(dǎo)大數(shù)據(jù)審計行業(yè)工作者的行為，在完善大數(shù)據(jù)行業(yè)法律法規(guī)建設(shè)的同時，要重視行業(yè)道德規(guī)范體系的建設(shè)，制定統(tǒng)一的大數(shù)據(jù)審計職業(yè)道德規(guī)范，營造恪守職業(yè)道德的良好氛圍，切實強化審計監(jiān)督制約機制。

五、結(jié)語

在信息技術(shù)發(fā)展日新月異的今天，審計工作已開始向著數(shù)字化形式轉(zhuǎn)變，在審計行業(yè)未來發(fā)展趨勢中，大數(shù)據(jù)技術(shù)將在其中扮演日益重要的作用，這對審計人員能力素質(zhì)的培養(yǎng)提出了更高的挑戰(zhàn)，審計人員既要精通財務(wù)知識，又要熟悉計算機知識，想要成為一名合格的審計人員，必須不斷更新專業(yè)知識，拓寬知識面，通過大數(shù)據(jù)技術(shù)的學(xué)習(xí)應(yīng)用，推進審計工作的創(chuàng)新和審計效率的提高。