試析三大財務(wù)報表之間的內(nèi)在關(guān)系

張杰

摘 要：三大財務(wù)報表是對企業(yè)的財務(wù)狀況從不同的視角進行相關(guān)反映，對其所存在的內(nèi)在關(guān)系做進一步的探究可促進使用者更為全面清晰地解讀財務(wù)報表。本文將以此展開討論，對三大財務(wù)報表的內(nèi)在關(guān)系內(nèi)涵展開進一步的研究。

關(guān)鍵詞：財務(wù)報表 四表一注 企業(yè)

中圖分類號：F275 文獻標(biāo)識碼：A 文章編號：2096-0298（2020）10（a）--02

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號——財務(wù)報表列報》準(zhǔn)則中規(guī)范的財務(wù)報表包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動表，同時現(xiàn)金流量表又有專門的第31號會計準(zhǔn)則進行規(guī)范，第30號準(zhǔn)則對財務(wù)報表列報的相關(guān)要求也適用于現(xiàn)金流量表，30號準(zhǔn)則和31號準(zhǔn)則對財務(wù)報表列報進行了基礎(chǔ)性和原則性規(guī)定，共同構(gòu)成了財務(wù)報表列報的基本要求，準(zhǔn)則同時強調(diào)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循其他會計準(zhǔn)則中對特殊性科目或項目的列報要求。

財務(wù)報表是對一個企業(yè)的財務(wù)狀況、運營成果和資金流量的結(jié)構(gòu)性及綜合性反映，通常一套完整的報表體系包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動表和報表附注，即“四表一注”，財務(wù)報表列報是以持續(xù)經(jīng)營為基礎(chǔ)編制的，除了現(xiàn)金流量表以收付實現(xiàn)制編制外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制編制其他財務(wù)報表，權(quán)責(zé)發(fā)生制原則下，當(dāng)某項目符合財務(wù)報表要素的定義和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)進行確認(rèn)，并在報表中加以反映。

本文從最核心的三大主表入手研究，揭示三大主表之間的內(nèi)在關(guān)系，以發(fā)現(xiàn)其相互之間的內(nèi)在關(guān)聯(lián)性，從單個報表來看，資產(chǎn)負債表反映的是截至一個靜態(tài)時點上的資產(chǎn)負債及權(quán)益狀況，利潤表是一個動態(tài)時點上的經(jīng)營成果，而現(xiàn)金流量表則是企業(yè)運營過程中貨幣運行的一個過程體現(xiàn)，三張報表各守其責(zé)，通過不同的角度來展示一個企業(yè)的全業(yè)務(wù)鏈運營狀況，共同反映一個企業(yè)完整的價值鏈結(jié)果。但是，此三個外表看似相對獨立的報表，卻有著不可分割的內(nèi)在緊密關(guān)聯(lián)性，彼此之間相互依存、相互反映，有著“我為你生、你為我而存在”的不可分割性。比如當(dāng)一個企業(yè)以現(xiàn)銷方式向客戶銷售一批商品，在滿足收入確認(rèn)條件時，企業(yè)的會計分錄為：

借：銀行存款

貸：營業(yè)收入—主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅—銷項稅額

同時結(jié)轉(zhuǎn)對應(yīng)的商品成本，分錄為：

借：營業(yè)成本—主營業(yè)務(wù)成本

貸：庫存商品

這筆銷售實現(xiàn)的業(yè)務(wù)中，“銀行存款”會列報于資產(chǎn)負債表中的“流動資產(chǎn)”項目下，“營業(yè)收入”會列報于利潤表項下的“營業(yè)收入”中，現(xiàn)金流量表中，此筆業(yè)務(wù)列報于經(jīng)營活動“銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項目中，而結(jié)轉(zhuǎn)的商品成本，則分別列報在資產(chǎn)負債表流動資產(chǎn)項目下的“存貨”中作減少，營業(yè)成本列報于利潤表的“營業(yè)成本”中作扣除，而在現(xiàn)金流量表中，營業(yè)成本中付現(xiàn)部分的變動成本中涉及的材料、人工成本、制造費用等，依類列報在經(jīng)營活動“購買商品、接受勞務(wù)”和“支付給職工以及為職工支付”的資金項目中，通過上述一個銷售業(yè)務(wù)的案例過程展示，已將三大財務(wù)報表的內(nèi)在關(guān)聯(lián)性體現(xiàn)得非常清晰，可以說，一個企業(yè)的任何一項業(yè)務(wù)的發(fā)生，最終都將歸集于這三個報表中的某個科目或某個項目之中，同時，不同經(jīng)濟性質(zhì)的業(yè)務(wù)，會匹配對應(yīng)到相應(yīng)的資產(chǎn)負債表、利潤表及現(xiàn)金流量表科目或項目上，如現(xiàn)金流量表中的“銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金=利潤表中營業(yè)收入×（1+13%）+（應(yīng)收賬款/票據(jù)期初余額-應(yīng)收賬款/票據(jù)期末余額）+（預(yù)收賬款期末余額-預(yù)收賬款期初余額）-計提的應(yīng)收款項壞賬準(zhǔn)備期末余額”，這個關(guān)系公式將三個報表之間的內(nèi)在關(guān)系更直接地表達出來，這對于財務(wù)人員編制財務(wù)報表有著極為重要的啟示與幫助，并能通過相關(guān)數(shù)據(jù)的關(guān)聯(lián)驗證，檢查出相關(guān)財務(wù)報表數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。

在一個公司的運營過程中，可以分為“經(jīng)營活動”和“投籌資活動”，在經(jīng)營活動中，可以進一步分類為“銷售商品、提供勞務(wù)的經(jīng)營活動”和“與經(jīng)營活動相關(guān)的生產(chǎn)性投資活動”，在“投籌資活動”中，可以分為“籌資活動”與“金融市場的投資活動”。

30號會計準(zhǔn)則將資產(chǎn)與負債分類為“流動資產(chǎn)”與“非流動資產(chǎn)”“流動負債”與“非流動負債”，流動資產(chǎn)的劃分標(biāo)準(zhǔn)是預(yù)計在一個營業(yè)周期中變現(xiàn)、出售或耗用，除此之外是非流動資產(chǎn);而流動負債與非流動負債的劃分類似于資產(chǎn)類。

一個企業(yè)除了正常的主營業(yè)務(wù)外，還會涉及金融性質(zhì)的投資與籌資活動，如一個企業(yè)經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金不能滿足企業(yè)周轉(zhuǎn)使用時，需要臨時向金融機構(gòu)或其他第三方進行融資，以滿足生產(chǎn)經(jīng)營之需。同樣，當(dāng)一個企業(yè)經(jīng)營積累了較多資金，超出經(jīng)營周轉(zhuǎn)所需時，為了避免資金閑置，會對多余部分閑置資金進行一些短期性的金融性投資，如購買國債、在二級股票市場進行短期股票買賣以賺取價差，這些都是企業(yè)的金融性投資行為。所以，既然企業(yè)存在這些業(yè)務(wù)，那么相應(yīng)資產(chǎn)與負債也將涉及經(jīng)營資產(chǎn)與金融資產(chǎn)、經(jīng)營負債與金融負債，在資產(chǎn)負債構(gòu)成中，如何區(qū)分經(jīng)營資產(chǎn)與金融資產(chǎn)、經(jīng)營負債與金融負債，筆者認(rèn)為，金融資產(chǎn)通常具有下列特征：（1）不計利息的資產(chǎn)為經(jīng)營性資產(chǎn)，否則為金融資產(chǎn)。（2）短期性以市場利率計息的票據(jù)為金融資產(chǎn)，無息為經(jīng)營資產(chǎn)。（3）公允價值計量且隨時準(zhǔn)備出售的短期權(quán)益性投資是金融資產(chǎn)，長期持有不以賺取價差為目的的權(quán)益性投資是經(jīng)營性資產(chǎn)。（4）公允價值或攤余成本計量的短期債權(quán)類投資為金融資產(chǎn)。（5）短期性債權(quán)類投資產(chǎn)生的應(yīng)收利息是金融資產(chǎn)，屬于金融資產(chǎn)的應(yīng)收股利通常是短期權(quán)益類投資所產(chǎn)生的。（6）因會計準(zhǔn)則與稅收政策不一致產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)屬于經(jīng)營性資產(chǎn)。

同樣，經(jīng)營負債與金融負債的區(qū)分具有以下幾個特征：（1）通常，以支付利息為代價的負債是金融負債。（2）一年內(nèi)到期的短期借款、超過一年及一年以上的長期借款和應(yīng)付債券為金融負債。（3）以公允利率計算利息的短期應(yīng)付票據(jù)為金融負債，不計算利息為經(jīng)營負債。（4）應(yīng)付股利通常歸為金融負債。（5）應(yīng)付利息是金融負債。（6）遞延所得稅負債屬于經(jīng)營負債。通過對資產(chǎn)負債的區(qū)別分類后，以下分別從六個方面將資產(chǎn)負債中的科目或項目與利潤表、現(xiàn)金流量表中的相關(guān)項目進行關(guān)聯(lián)論述，以幫助我們在日常實務(wù)工作中能夠靈活運用。

1 流動性經(jīng)營資產(chǎn)與利潤表、現(xiàn)金流量表之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系

短期經(jīng)營資產(chǎn)包括庫存現(xiàn)金、銀行存款（此處專指經(jīng)營活動產(chǎn)生的），應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、合同資產(chǎn)、預(yù)付賬款、存貨、其他應(yīng)收款、持有待售資產(chǎn)、一年內(nèi)到期的非流動性資產(chǎn)。這些科目匹配對應(yīng)到利潤表經(jīng)營損益項目中，主要有營業(yè)收入（含主營和其他業(yè)務(wù)）、投資收益、其他收益、資產(chǎn)處置收益、營業(yè)外收入。又匹配對應(yīng)到現(xiàn)金流量表經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量項目中，即銷售商品收到的、提供勞務(wù)收到的、收到的相關(guān)稅費返還和收到的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金。

2 金融資產(chǎn)與利潤表、現(xiàn)金流量表之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系

金融資產(chǎn)通常包括銀行存款（此處專指非經(jīng)營活動產(chǎn)生的）、交易性金融資產(chǎn)、衍生金融資產(chǎn)、債權(quán)投資、其他債權(quán)工具投資、其他權(quán)益工具投資、應(yīng)收利息、應(yīng)收股利。這些科目匹配對應(yīng)到利潤表金融損益項目中，主要有投資收益、公允價值變動收益、匯兌收益、信用減值損失。又匹配對應(yīng)到現(xiàn)金流量表籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金項目中，主要有發(fā)行債券收到的、取得借款收到的、吸收投資收到的和其他籌資活動收到的現(xiàn)金。

3 長期經(jīng)營資產(chǎn)與利潤表、現(xiàn)金流量表之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系

非流動性經(jīng)營資產(chǎn)通常包括固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)、開發(fā)支出、商譽、遞延所得稅資產(chǎn)。這些科目匹配對應(yīng)到利潤表經(jīng)營損益項目中的投資收益、資產(chǎn)處置收益、營業(yè)外收入、營業(yè)外支出、所得稅費用。又匹配對應(yīng)到現(xiàn)金流量表投資活動項目中，主要有收回投資收到的、取得投資收益收到的、處置固定資產(chǎn)收到的、處置無形資產(chǎn)收到的、投資所支付的、購建固定資產(chǎn)所支付的、購買無形資產(chǎn)所支付的及收到或支付其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金。

4 流動經(jīng)營負債與利潤表、現(xiàn)金流量表之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系

主營業(yè)務(wù)產(chǎn)生的經(jīng)營性流動負債主要指合同負債、應(yīng)交稅費、持有待售負債、應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付職工薪酬、預(yù)收賬款，這些科目匹配對應(yīng)到利潤表經(jīng)營損益項目中，主要有營業(yè)成本、銷售費用、管理費用、財務(wù)費用、稅金及附加、資產(chǎn)減值損失、所得稅費用、營業(yè)外支出。又匹配應(yīng)對到現(xiàn)金流量表經(jīng)營活動項目中，主要包括購買商品支付的、接受勞務(wù)支付的、支付給職工的、為職工支付的、支付的各項稅費及支付其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金。

5 金融負債與利潤表、現(xiàn)金流量表之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系

金融負債主要指計息性短期借款、帶息應(yīng)付票據(jù)、交易性金融負債、計息性長期借款、金融負債產(chǎn)生的應(yīng)付利息、應(yīng)付債券、應(yīng)付股利和長期應(yīng)付款。匹配對應(yīng)到利潤表的金融損益項目中，主要有財務(wù)費用、匯兌收益、公允價值變動收益、信用減值損失、營業(yè)外支出。與現(xiàn)金流量表中的籌資活動相關(guān)，匹配對應(yīng)的項目有償還債務(wù)支付的、支付利息支付的、分配股利支付的及支付其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金。

6 經(jīng)營性長期負債與利潤表、現(xiàn)金流量表之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系

主營業(yè)務(wù)產(chǎn)生的經(jīng)營性長期負債主要是指遞延收益、專項應(yīng)付款、預(yù)計負債、遞延所得稅負債、其他經(jīng)營性非流動負債。這些科目匹配對應(yīng)到利潤表經(jīng)營損益項目中，主要包括管理費用、銷售費用、財務(wù)費用、資產(chǎn)減值損失、所得稅費用、其他收益、營業(yè)外收入、營業(yè)外支出。其匹配到現(xiàn)金流量表經(jīng)營活動項目中，即購買商品支付的、接受勞務(wù)支付的、支付的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金。

7 結(jié)語

他山之石，可以攻玉，觸類旁通，舉一反三是一個財務(wù)人員應(yīng)有的職業(yè)素養(yǎng)，本文通過對經(jīng)營資產(chǎn)、金融資產(chǎn)、經(jīng)營負債、金融負債的論述，把每一個分類中涉及的科目或項目，對應(yīng)到利潤表與現(xiàn)金流量表相應(yīng)的項目中。通過匹配對應(yīng)，不難發(fā)現(xiàn)，每一筆業(yè)務(wù)的發(fā)生，通過會計語言的記錄，最終會進行分門類別的統(tǒng)計與歸類，使其各居其位，共同構(gòu)建一個科學(xué)嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膱蟊眢w系，從不同角度展示一個企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果與現(xiàn)金流量。

參考文獻

劉錦萍.試析準(zhǔn)則修訂對三大合并財務(wù)報表的重大影響[J].現(xiàn)代國企研究，2017（10）.