事業(yè)單位合并財(cái)務(wù)問(wèn)題研究

摘要：隨著當(dāng)前我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的全面發(fā)展，事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)的規(guī)模也隨之進(jìn)一步擴(kuò)大。事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量是反映其經(jīng)濟(jì)狀況的重要標(biāo)準(zhǔn)，然而原有的事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表存在內(nèi)容不完善，管理不到位等問(wèn)題，嚴(yán)重降低了會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性、準(zhǔn)確性。對(duì)于事業(yè)單位投資控制企業(yè)來(lái)說(shuō)，合并財(cái)務(wù)報(bào)表能夠充分體現(xiàn)其資產(chǎn)、負(fù)債和收支情況，符合財(cái)政對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理需求，符合事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，提高事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息全面性的必要途徑。本文首先就事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表存在的問(wèn)題進(jìn)行了探析，然后分析了合并財(cái)務(wù)報(bào)表的必要性與可行性，最后分析了合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制方法，希望能夠?qū)κ聵I(yè)單位合并財(cái)務(wù)報(bào)表處理提供一定參考。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位;合并財(cái)務(wù)報(bào)表;問(wèn)題

一、引言

現(xiàn)階段，隨著事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)的規(guī)模進(jìn)一步擴(kuò)大，事業(yè)單位獨(dú)立的財(cái)務(wù)報(bào)表難以全面反映其真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況，造成了事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)象，難以滿(mǎn)足財(cái)政對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的需求。2013年1月1日，《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》正式施行，為適應(yīng)財(cái)政改革和滿(mǎn)足事業(yè)單位財(cái)務(wù)、核算等方面的管理需求提供了制度基礎(chǔ)，滿(mǎn)足事業(yè)單位及投資控制單位合并財(cái)務(wù)編制報(bào)表的基本要求，從而保證事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)表能夠真實(shí)全面反映其投資控制企業(yè)的會(huì)計(jì)信息?；诖?，明確事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表存在的問(wèn)題，深入研究事業(yè)單位合并財(cái)務(wù)報(bào)表的必要性及可行性，科學(xué)合理的編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，是當(dāng)前事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員的工作重點(diǎn)內(nèi)容之一。

二、事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表存在的問(wèn)題

第一，事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表不能全面反映其會(huì)計(jì)信息，存在會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)象。目前事業(yè)單位進(jìn)行對(duì)外投資，而其本級(jí)報(bào)表并不能真實(shí)全面地將處于同一控制下的投資控制企業(yè)的實(shí)際財(cái)務(wù)和收支狀況反映出來(lái)，進(jìn)而造成事業(yè)單位投資控制企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債與收支會(huì)計(jì)信息長(zhǎng)期處于單位整體會(huì)計(jì)信息之外，造成會(huì)計(jì)信息失真。第二，報(bào)表編制不符合事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)收支事項(xiàng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，新制度規(guī)定，事業(yè)單位在確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，需要按照其實(shí)際受到的金額增加會(huì)計(jì)報(bào)表中的其他收入，但這種方式使單位在投資控制企業(yè)發(fā)生虧損時(shí)，不能主動(dòng)尋找發(fā)生虧損的原因，造成其不能規(guī)范管理對(duì)外投資，不利于事業(yè)單位發(fā)展。第三，事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表不能滿(mǎn)足制度規(guī)范的同一性與實(shí)務(wù)的多樣性。事業(yè)單位在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算及審計(jì)時(shí)，將投資控制企業(yè)作為所屬單位進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和審計(jì)，而被檢查單位認(rèn)為其具有獨(dú)立的法人主體，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行獨(dú)立的會(huì)計(jì)核算。這就造成了制度規(guī)范對(duì)象同一性難以滿(mǎn)足會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的多樣性。

三、事業(yè)單位合并財(cái)務(wù)報(bào)表的必要性及可行性

（一）必要性

首先，事業(yè)單位編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，將其投資控制企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債及收支狀況全面反映在單位合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，能夠滿(mǎn)足事業(yè)單位實(shí)現(xiàn)預(yù)算管理與資產(chǎn)管理相結(jié)合的財(cái)務(wù)管理需求，從而為財(cái)政對(duì)事業(yè)單位的管理提供更具有科學(xué)性的精細(xì)化會(huì)計(jì)信息依據(jù)。其次，合并報(bào)表編制符合權(quán)責(zé)發(fā)生制要求，在合并報(bào)表編制過(guò)程中，能夠?qū)㈤L(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)換為權(quán)益法確認(rèn)的方式編制，對(duì)投資控制企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營(yíng)成果的財(cái)務(wù)信息傳遞能夠按照權(quán)責(zé)發(fā)生制要求實(shí)施。同時(shí)，事業(yè)單位通過(guò)將投資控制企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債及所有者權(quán)益按照權(quán)益法進(jìn)行編制合并報(bào)表，能夠?qū)崿F(xiàn)“基建并賬”，從而保證單位會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、全面性。最后，滿(mǎn)足制度規(guī)范對(duì)象的同一性和實(shí)務(wù)的多樣性需求。事業(yè)單位及其投資控制企業(yè)除了編制本級(jí)財(cái)務(wù)報(bào)表之外，再進(jìn)行合并報(bào)表的編制，就能夠滿(mǎn)足多主體對(duì)以上同一性和多樣性的需求。

（二）可行性

首先，新制度下的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)處理方法趨向于企業(yè)會(huì)計(jì)制度，為事業(yè)單位及其投資控制企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表合并提供了可行性。例如，新制度規(guī)定的事業(yè)單位固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)方式與企業(yè)固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)方式具有一致性，使其在合并報(bào)表編制過(guò)程中，能夠?qū)崿F(xiàn)與被投資控制企業(yè)的資產(chǎn)合并。同時(shí)，新制度下的“雙分錄”機(jī)制，使得事業(yè)單位在資產(chǎn)、負(fù)債方面的會(huì)計(jì)核算能夠?qū)崿F(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制，統(tǒng)一了與企業(yè)的核算基礎(chǔ)，提高了報(bào)表合并編制的可行性。其次，新制度規(guī)定事業(yè)單位在基本建設(shè)投資相關(guān)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)核算中，并入單位會(huì)計(jì)“大賬”，而其投資控制企業(yè)是按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。因此，是事業(yè)單位合并財(cái)務(wù)報(bào)表，全面、真實(shí)的反映單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)全面的最佳方式，基建并賬為其合并財(cái)務(wù)報(bào)表提供的新思路。最后，事業(yè)單位編制合并報(bào)表相對(duì)于大型集團(tuán)企業(yè)合并報(bào)表來(lái)說(shuō)，編制的難度極大的降低。這是由于事業(yè)單位與投資控制企業(yè)的股權(quán)關(guān)系、經(jīng)營(yíng)關(guān)系等方面相對(duì)簡(jiǎn)單，降低了合并報(bào)表編制的難度。事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)能力完善能力實(shí)現(xiàn)科學(xué)合理的合并報(bào)表編制工作，這也為事業(yè)單位合并財(cái)務(wù)報(bào)表提供了可行性。

四、事業(yè)單位合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制方法

事業(yè)單位在合并報(bào)表編制過(guò)程中，主要依照的編制標(biāo)準(zhǔn)還是根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào) ——合并財(cái)務(wù)報(bào)表。但是事業(yè)單位合并報(bào)表的編制側(cè)重不同，主要是為了能夠全面真實(shí)的反映事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況，并且由于事業(yè)單位投資控制企業(yè)多為中小型企業(yè)，并且其經(jīng)營(yíng)關(guān)系、股權(quán)關(guān)系等方面相對(duì)簡(jiǎn)單。因此，在實(shí)際編制過(guò)程中，編制方法能夠?qū)崿F(xiàn)適當(dāng)?shù)暮?jiǎn)化。第一，從編制范圍上講，事業(yè)單位合并報(bào)表只需要編制其投資股權(quán)占一半以上的企業(yè);第二，從報(bào)表編制種類(lèi)上講，事業(yè)單位合并報(bào)表僅需要編制合并資產(chǎn)負(fù)債表與合并收入支出表即可;從編制方法上講，事業(yè)單位合并報(bào)表編制方法可以從合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并收入支出表分別分析。

對(duì)于合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制方法：事業(yè)單位與其投資控制企業(yè)之間，幾乎涉及不到間接或相互持股、內(nèi)部發(fā)行債券等具有特殊性質(zhì)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理，并且即使發(fā)生上述業(yè)務(wù)，造會(huì)計(jì)報(bào)表中不做抵銷(xiāo)處理，也不會(huì)對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息的有用性產(chǎn)生影響。就實(shí)際情況而言，事業(yè)單位在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，主要考慮的抵消情形有以下兩個(gè)方面，一種是在事業(yè)單位投資控制企業(yè)中，存在不屬于事業(yè)單位擁有的所有者權(quán)益份額，則需要在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，凈資產(chǎn)科目合計(jì)之前，增加“少數(shù)股東權(quán)益”科目，在報(bào)表中反映出來(lái)。一種是債券與債務(wù)的抵消，其抵消分錄為借記其他應(yīng)付款，貸記其他應(yīng)收款。

對(duì)于合并收入支出表的編制方法：在進(jìn)行合并收入支出表的編制過(guò)程中，事業(yè)單位主要以投資控制企業(yè)的利潤(rùn)表為主，將其中的收入類(lèi)項(xiàng)目直接并入到合并收入支出表中的“經(jīng)營(yíng)收入”項(xiàng)目中。同樣，將利潤(rùn)表中的支出費(fèi)用類(lèi)項(xiàng)目直接并入到合并收入支出表中的“經(jīng)營(yíng)支出”項(xiàng)目中。而利潤(rùn)表中的“所得稅”需要并入到“應(yīng)繳企業(yè)所得稅”科目中。在合并收入支出表中，凈利潤(rùn)的增加需要按照事業(yè)單位在企業(yè)中所占的份額，并入到“本年非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余”項(xiàng)目下的“享有投資企業(yè)留存”科目中，若存在“少數(shù)股東權(quán)益”，則在“密閉以前年度虧損后的經(jīng)營(yíng)結(jié)余”項(xiàng)目前，增加“少數(shù)股東損益”科目，將產(chǎn)生的少數(shù)股東損益計(jì)入該項(xiàng)目中。此外，需要注意的是，事業(yè)到位在收到投資控制企業(yè)的股利收益時(shí)，需要按照內(nèi)部分配原則，借記其他收入，貸記彌補(bǔ)以前年度虧損后的經(jīng)營(yíng)結(jié)余，從而能夠反映單位內(nèi)部結(jié)余分配過(guò)程。

五、總結(jié)

事業(yè)單位合并財(cái)務(wù)報(bào)表能夠真實(shí)、全面地反映單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)情況，滿(mǎn)足財(cái)政對(duì)事業(yè)單位的管理需求，解決事業(yè)單位與其投資控制企業(yè)單獨(dú)編制財(cái)務(wù)報(bào)表的缺陷。同時(shí)，事業(yè)單位及其投資控制企業(yè)實(shí)施合并財(cái)務(wù)報(bào)表，能夠有效地將企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債和收支情況全面真實(shí)的反映在事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息中。此外，合并財(cái)務(wù)報(bào)表能夠滿(mǎn)足制度規(guī)范對(duì)象的同一性和實(shí)務(wù)的多樣性需求。因此，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表具有必要性?！妒聵I(yè)單位會(huì)計(jì)制度》的施行，為我國(guó)事業(yè)單位實(shí)施合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制提供了制度基礎(chǔ)，為合并財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)施提供可行性。此外，事業(yè)單位合并報(bào)表的編制難度相對(duì)較低，也為事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表提供了可行性。因此，合并財(cái)務(wù)報(bào)表是事業(yè)單位提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，提升財(cái)務(wù)管理有效性的必然途徑。

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作者簡(jiǎn)介：

張淼，中共中央辦公廳機(jī)關(guān)服務(wù)局。