二元目標(biāo)下的個(gè)人所得稅法制度演進(jìn)

侯卓

一、個(gè)人所得稅法的組織收入和調(diào)節(jié)分配功能

從整體上講，稅法的制度規(guī)范異質(zhì)多元，至少可作財(cái)政目的規(guī)范和管制誘導(dǎo)性規(guī)范的二元界分，也有財(cái)政目的規(guī)范、社會(huì)目的規(guī)范和簡(jiǎn)化的規(guī)范之三元界分，但對(duì)于主干規(guī)則的收入-調(diào)節(jié)之二分法，不同主張間基本可達(dá)致共識(shí)[1]。 由此出發(fā)，稅法的制度功能便有組織收入和實(shí)施調(diào)節(jié)這兩大面向，后者又包含經(jīng)濟(jì)性調(diào)節(jié)和社會(huì)性調(diào)節(jié)兩個(gè)維度，經(jīng)濟(jì)性調(diào)節(jié)通常被稱為宏觀調(diào)控，社會(huì)性調(diào)節(jié)的內(nèi)容要更豐富一些，但總體上可概括為追求社會(huì)公正的實(shí)現(xiàn)。

具體到個(gè)人所得稅法，其組織收入的功用自是無可諱言。 學(xué)理上常將稅收理解為財(cái)產(chǎn)權(quán)附有社會(huì)義務(wù)的表征，所得稅和財(cái)產(chǎn)稅分別對(duì)財(cái)富的增量和存量征收，流轉(zhuǎn)稅則是對(duì)運(yùn)用財(cái)富進(jìn)行消費(fèi)的行為征收。 個(gè)人所得稅系對(duì)單位時(shí)間內(nèi)個(gè)人納稅人(含個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)主)的財(cái)富增量征收。 其正當(dāng)性基礎(chǔ)在于：個(gè)人并非僅靠自身的努力便能夠?qū)崿F(xiàn)財(cái)富增長，在此進(jìn)程中，國家通過制定法律、執(zhí)行法律、依據(jù)法律進(jìn)行糾紛裁處等方式，創(chuàng)造良好的市場(chǎng)氛圍，營造有序的交易環(huán)境，并使之得以維系，易言之，國家或曰共同體對(duì)財(cái)富增量亦有貢獻(xiàn)，但其貢獻(xiàn)在初次分配中未能得到回應(yīng)，故而藉以個(gè)稅手段進(jìn)行的再分配進(jìn)行補(bǔ)償。 理論上講，只要經(jīng)濟(jì)在增長，國家便可獲得較為穩(wěn)定的個(gè)稅收入；退言之，在沒有“負(fù)稅收”制度的背景下，只要部分市場(chǎng)主體能享受到財(cái)富增加，即便經(jīng)濟(jì)在整體上未有增長，國家的個(gè)稅收入也有保障。

事實(shí)上，所得稅制度在世界范圍內(nèi)得以普遍確立，便同其能夠更便捷、充分地組織財(cái)政收入須臾不可分。 人類歷史上，英國最早開征個(gè)稅，系因滿足英法戰(zhàn)爭(zhēng)的軍費(fèi)需求。 美國在1862 年開征所得稅，也是基于南北戰(zhàn)爭(zhēng)引致的軍費(fèi)短缺，幾經(jīng)波折①美國歷史上曾一度認(rèn)為征收所得稅是違反憲法的，故在1862 年開征后經(jīng)歷了多次存廢之波折，直到第一次世界大戰(zhàn)前夕的1913 年，才通過了憲法第十六修正案，明確了國會(huì)有權(quán)對(duì)任何來源的收入規(guī)定并征收所得稅，無須在各州按比例進(jìn)行分配，也無須考慮任何人口普查或人口統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)。 至此，所得稅才成為一個(gè)穩(wěn)定的稅種。，現(xiàn)已成為美國在聯(lián)邦層面的第一大稅種。 在歐洲大陸，法國稱得上是對(duì)個(gè)人所得稅乃至整個(gè)直接稅最不友好的國家之一，基于眾所周知的文化根源，自法國大革命以降，法國民眾總體上傾向于不認(rèn)可政府或者其他社會(huì)機(jī)構(gòu)對(duì)個(gè)人和家庭財(cái)富的征用權(quán)，這導(dǎo)致間接稅在法國的稅制結(jié)構(gòu)中占據(jù)主導(dǎo)地位[2]。 職是之故，在各主要國家中，法國開征個(gè)人所得稅相對(duì)較晚，遲至1914 年方才為籌集參加第一次世界大戰(zhàn)的軍費(fèi)而開征。 作為“一戰(zhàn)”的戰(zhàn)敗國，德國則是在1920 年為償付戰(zhàn)爭(zhēng)賠款而以法律形式、于聯(lián)邦層面統(tǒng)一開征該稅種。

在調(diào)節(jié)功能的部分，個(gè)人所得稅法主要發(fā)揮著調(diào)節(jié)分配的作用。 從經(jīng)濟(jì)性調(diào)節(jié)-社會(huì)性調(diào)節(jié)的二分法看，調(diào)節(jié)分配兼具這兩方面因素。 分配正義是社會(huì)公平正義的基本要求，同時(shí)分配結(jié)構(gòu)又是一國經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的重要組成部分。 可資佐證的是，我國相關(guān)頂層設(shè)計(jì)文件同時(shí)從經(jīng)濟(jì)和社會(huì)兩方面來把握收入分配體制改革的意義。 譬如，國務(wù)院于2013 年批轉(zhuǎn)的《關(guān)于深化收入分配制度改革的若干意見》，便是由發(fā)展改革委、財(cái)政部、人力資源和社會(huì)保障部三部委聯(lián)合制定，通常認(rèn)為，前二者承擔(dān)的主要職責(zé)是經(jīng)濟(jì)發(fā)展方面的，后者則更多承載社會(huì)公平正義方面的職責(zé)。 該意見中還明確指出，深化收入分配制度改革，是“加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的迫切需要”，也是“維護(hù)社會(huì)公平正義與和諧穩(wěn)定的根本舉措”。 不難發(fā)現(xiàn)，我國在分配制度改革的進(jìn)程中，個(gè)稅手段的地位頗為突出，前述意見便在“加快健全再分配調(diào)節(jié)機(jī)制”中專設(shè)“加強(qiáng)個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)”一項(xiàng)，從征稅模式等角度勾勒出改革路徑。 鑒于今世諸國多已建成比較完備的稅制體系，足可提供較為穩(wěn)定、充分的財(cái)政收入，故而個(gè)人所得稅在組織收入方面的不可替代性不再那么突出①事實(shí)上，增值稅等間接稅因其征稅的隱蔽性以及稅基和稅源、納稅人和負(fù)稅人的相互分離，從而產(chǎn)生“稅痛感”較不強(qiáng)烈的特征，在組織財(cái)政收入過程中的地位正不斷凸顯。 譬如從收入占比看，增值稅便是我國現(xiàn)階段當(dāng)之無愧的主體稅種。。 相較之下，因其直接對(duì)財(cái)富增量征收且稅負(fù)不易轉(zhuǎn)嫁，故調(diào)節(jié)分配的功用不斷顯現(xiàn)，在此基礎(chǔ)上，個(gè)人所得稅也越來越多被用于實(shí)施宏觀調(diào)控②以美國為例，為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長，肯尼迪、里根、特朗普政府都實(shí)施了個(gè)稅減稅改革。 參見賈康，等.大國稅改：中國如何應(yīng)對(duì)美國減稅[M].北京：中信出版集團(tuán)，2018：26-27，34-35，72-74.。 從下文梳理即可知曉，我國歷次個(gè)稅修法，縱是兼具組織收入和調(diào)節(jié)分配這二維目標(biāo)導(dǎo)向，但后者的權(quán)重更大。

二、2018 年前歷次個(gè)稅修法的目標(biāo)導(dǎo)向

我國自1980 年頒行《個(gè)人所得稅法》至今已有四十年，在這期間，經(jīng)歷了多次修法，個(gè)稅制度也已與過去呈現(xiàn)較大差異，但萬變不離其宗的是，歷次修法可以說都有組織收入和調(diào)節(jié)分配這兩方面的考量。

全國人民代表大會(huì)于1980 年制定的《個(gè)人所得稅法》，雖在形式上一體適用于我國公民和外籍個(gè)人，但因設(shè)定了800 元/月的寬免額，而我國公民彼時(shí)的收入水平很難達(dá)到該標(biāo)準(zhǔn)③改革開放之初，我國民間有所謂“萬元戶”的說法，用以指稱富人。 以此衡量，若普通公民的月收入能達(dá)到800 元，不考慮消費(fèi)因素，一年便可基本邁過“萬元戶”的門檻。，故該法事實(shí)上僅適用于外籍個(gè)人。 進(jìn)言之，如此安排系為調(diào)節(jié)外籍個(gè)人收入過高的狀況，因此，個(gè)稅法的建制本身，即有突出的調(diào)節(jié)分配因素。

伴隨改革開放之后經(jīng)濟(jì)的快速增長，人民群眾的生活水平也有長足提高，與此同時(shí)，收入差距逐漸拉大的現(xiàn)象也愈益明顯，為在一定程度上彌合此種落差進(jìn)而緩釋因之誘發(fā)的若干社會(huì)問題，對(duì)高收入人群實(shí)施調(diào)節(jié)的必要性凸顯出來。 鑒此，國務(wù)院在1986 年制定了《個(gè)人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》，將寬免額設(shè)定為400 元/月，該部行政法規(guī)在名稱中便冠以“調(diào)節(jié)”，足見制度設(shè)計(jì)者的價(jià)值取向。 在此之前，也是在1986 年，《城鄉(xiāng)個(gè)體工商戶所得稅暫行條例》也為國務(wù)院所頒行，其同樣是基于調(diào)節(jié)分配的考量——改革開放伊始，私人經(jīng)濟(jì)中最先勃發(fā)的是個(gè)體經(jīng)濟(jì)，故而在當(dāng)時(shí)的歷史背景下，最早富裕起來的人群多為個(gè)體工商戶，直接指向此類人群征收所得稅，調(diào)節(jié)意味不言而喻。

就調(diào)節(jié)分配的思路而言，差別對(duì)待是其重要手段，但這建基于差異本身的合理性，否則相應(yīng)的“調(diào)節(jié)”可能誤入歧途。 稅法學(xué)理論認(rèn)為，合理的差異主要指稅負(fù)能力，而非主體身份不同，即便實(shí)踐中仍有以主體為標(biāo)準(zhǔn)實(shí)施差異化稅負(fù)配置的情形，“但此時(shí)實(shí)際上是因?yàn)樘N(yùn)藏在‘主體’背后的能力因素而導(dǎo)致稅負(fù)差異配置”[3]。 在個(gè)稅領(lǐng)域，20 世紀(jì)80 年代形成的內(nèi)外有別、內(nèi)內(nèi)也有別的稅制格局，將納稅人身份作為差別待遇的基礎(chǔ)，這種偏離稅負(fù)能力的“主體導(dǎo)向”難言合理④誠如正文前述，如果是建立在稅負(fù)能力基礎(chǔ)上的“主體導(dǎo)向”，則是合理且十分必要的。 比如2018 年的個(gè)稅法修改，有一重要轉(zhuǎn)變即核心要素由客體轉(zhuǎn)向主體，“分類綜合稅制改革將所得稅收負(fù)擔(dān)能力的衡量標(biāo)準(zhǔn)從傳統(tǒng)上關(guān)注所得的客觀給付能力調(diào)整到兼顧納稅人的主觀給付能力”。 葉姍.個(gè)人所得稅納稅義務(wù)的法律建構(gòu)[J].中國法學(xué)，2020(1).；另外，單純因主體身份的不同而適用各異之稅法規(guī)則，常會(huì)因顯著的稅制漏洞而造成財(cái)政收入流失，企業(yè)所得稅、車船稅等稅種在內(nèi)外兩套稅制并存的時(shí)代都因納稅人避稅難度降低而產(chǎn)生此類情形，個(gè)人所得稅也不例外。 綜合這兩方面因素，無論是從組織收入還是調(diào)節(jié)分配的角度出發(fā)，統(tǒng)合個(gè)稅制度都十分必要。 全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)于1993 年修改《個(gè)人所得稅法》，使之一體適用于我國公民和外籍個(gè)人，同時(shí)廢止《城鄉(xiāng)個(gè)體工商戶所得稅暫行條例》和《個(gè)人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》，必循上述進(jìn)路始能理解其精髓要義。

1994 年后，直至2018 年以前，我國對(duì)《個(gè)人所得稅法》進(jìn)行過多次修正，但修改條文有限、范圍較為集中，主要是因應(yīng)物價(jià)水平的上升而相應(yīng)提高工資薪金所得的寬免額。 具體來說，2005 年將之由800元提高到1600 元，2007 年進(jìn)一步提高到2000 元，2011 年則確定為3500 元。 逐步提高寬免額的舉措，其核心考慮是為納稅人減負(fù)，物價(jià)水平伴隨經(jīng)濟(jì)增長而持續(xù)走高，若仍固守?cái)?shù)年前確定的寬免額，那么從購買力平價(jià)的角度考慮，國家從納稅人處“取”走的收入便要較過去為高，假使稅前收入不變，則納稅人在完納稅款后的生活水平便會(huì)實(shí)質(zhì)性下降。 故此，每隔一段時(shí)間調(diào)整一次寬免額誠為必要。 除此之外，也可從組織收入和調(diào)節(jié)分配的角度來審視寬免額的提高。 其一，從直接效果看，相關(guān)調(diào)整會(huì)在一定時(shí)間內(nèi)減少個(gè)稅收入，但若觀察長期趨勢(shì)，則供給學(xué)派早已揭示，減稅得當(dāng)實(shí)可刺激經(jīng)濟(jì)增長，進(jìn)而擴(kuò)張稅源，最終帶來更高額的財(cái)政收入，也即提高稅率會(huì)使財(cái)政收入先增后減，收入總額增加與減少的臨界點(diǎn)即為最優(yōu)稅率[4]；一旦逾越該臨界點(diǎn)，就經(jīng)濟(jì)效果而言，降低稅率更加可取，其會(huì)引致增收后果。 從實(shí)際情況看，每次減稅導(dǎo)向的個(gè)稅修法后，多在當(dāng)期立即出現(xiàn)收入減少的狀況，但不多時(shí)便會(huì)被個(gè)稅收入更強(qiáng)勁的增勢(shì)所替代。 如2011 年的減稅改革后，我國個(gè)稅收入由2011 年的6054.11 億元降至2012年的5820.28 億元，但隨即從2013 年起開啟反彈走勢(shì)，2013—2016 年的個(gè)稅收入分別為6531.53 億元、7376.61 億元、8617.27 億元、10088.98 億元①數(shù)據(jù)來源：國家統(tǒng)計(jì)局官網(wǎng)。 最后檢索時(shí)間：2020 年3 月14 日。。 考慮同期我國經(jīng)濟(jì)由高速增長向中高速增長轉(zhuǎn)軌的背景，前述減稅引致增收的脈絡(luò)尤顯難能可貴。 其二，提高寬免額的舉措在調(diào)節(jié)分配方面的作用內(nèi)含一定張力。 通常易為人理解、也常常成為宣傳口徑的說法是，提高寬免額使相當(dāng)一部分中低收入群體從個(gè)稅納稅人的行列中移除，這顯然有助于改善這部分群體的收入狀況和分配能力，但提高寬免額對(duì)分配格局的影響還有另一個(gè)方向，因我國個(gè)稅法針對(duì)工資薪金所得這一稅目實(shí)行累進(jìn)稅率，高收入群體較中低收入群體要適用更高的最高邊際稅率，這也就意味著，提高寬免額帶給高收入群體的減稅效應(yīng)往往比中低收入群體更明顯。 這種狀況其實(shí)也促使人們反思既往多次近乎單兵突進(jìn)式提高寬免額做法的合理性，并最終引發(fā)2018 年體系性更強(qiáng)、更為接近整章建制的個(gè)稅修法。

當(dāng)然，即便是2018 年以前的數(shù)次個(gè)人所得稅法修改，也非完全局限在提高寬免額，這些修法舉措在組織收入和調(diào)節(jié)分配方面的目標(biāo)導(dǎo)向更加明確。 首先，1999 年全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)以立法授權(quán)的方式，原則上確定對(duì)儲(chǔ)蓄存款利息所得征稅，在操作層面將征收時(shí)間和征收方法委由國務(wù)院規(guī)定②國務(wù)院決定自1999 年11 月1 日起，對(duì)儲(chǔ)蓄存款利息按20%的稅率計(jì)征個(gè)稅。 后來，因宏觀調(diào)控的需要，從2007 年8 月15 日起將稅率降為5%，又于2008 年10 月9 日起暫停征收，迄今未恢復(fù)征收。。 對(duì)儲(chǔ)蓄存款利息征個(gè)稅，既擴(kuò)大了稅基，從而具有增收效應(yīng)，也能起到調(diào)節(jié)過高收入的作用③嚴(yán)格來講，對(duì)儲(chǔ)蓄存款利息征收個(gè)稅存在重復(fù)征稅的問題，這是因?yàn)榇婵畹氖杖朐跒榧{稅人所取得時(shí)，便已經(jīng)征過一道稅。 基于稅法原理，此處系經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅，其之所以“可接受”是因?yàn)椤氨匾保{(diào)節(jié)分配便是一個(gè)常見的正當(dāng)化理由。。 其次，2005 年的修法擴(kuò)大了自行申報(bào)的適用范圍，并將全員全額扣繳申報(bào)的做法在制度層面加以確立。這些程序方面的舉措無疑是為強(qiáng)化個(gè)稅的“應(yīng)征盡征”，保障收入的色彩十分濃郁；此外，在有助于堵塞稅收漏洞的意義上，其對(duì)優(yōu)化分配格局有其積極作用。 通常來講，高收入群體的收入來源更加多元，也更易獲取隱性收入，故此使隱性收入公開化便成為調(diào)節(jié)分配格局的重要手段之一。 前文述及的《關(guān)于深化收入分配制度改革的若干意見》中便有“有效規(guī)范隱性收入”的要求④意欲高效發(fā)揮個(gè)稅法的調(diào)節(jié)分配功能，對(duì)各類“法外分配”的規(guī)制不可或缺。 參見侯卓.“法外分配”的稅法規(guī)制：思路與局限——以個(gè)人所得稅為中心的審視[J].江漢論壇，2018(2).。 再次，2011 年修改個(gè)稅法時(shí)，擴(kuò)大中低檔稅率對(duì)應(yīng)的收入范圍，將最低檔稅率由5%降至3%，皆具有顯著的調(diào)節(jié)分配、尤其是扶持中低收入群體的作用。 但如前所述，同提高寬免額客觀上的經(jīng)濟(jì)效果相似，單就絕對(duì)值而言，該舉措給高收入群體帶來的減稅力度要更大。 最后，2011 年的修改還將工資薪金所得對(duì)應(yīng)的稅率結(jié)構(gòu)由原先的九級(jí)超額累進(jìn)調(diào)整為七級(jí)超額累進(jìn)。 其實(shí)，不宜從調(diào)節(jié)分配的角度去把握該舉措，因?yàn)槠淙∠膬蓹n稅率(15%、40%)既會(huì)給中等收入群體產(chǎn)生影響，也會(huì)給高收入群體產(chǎn)生影響，很難講其究竟是為“限高”還是為“擴(kuò)中”。 從擴(kuò)大3%和10%兩個(gè)低檔稅率和45%這一最高檔稅率的適用范圍看，立法者是有調(diào)節(jié)分配預(yù)期的，但取消15%稅率檔次的做法也飽受詬病，普遍認(rèn)為這使得中等收入群體的稅負(fù)水平上升過快。 究其根本，該舉措似更多是出于保障財(cái)政收入的目的，概言之，稅率檔次越多，則結(jié)構(gòu)愈顯細(xì)密，納稅人稍加采取分散或轉(zhuǎn)移收入的手段便能規(guī)避更高檔次稅率的適用，簡(jiǎn)化稅率檔次則可相應(yīng)削弱納稅人的避稅能力[5]。

三、2018 年個(gè)稅修法的功能意蘊(yùn)及其未竟之功

較之先前的數(shù)次修法，2018 年個(gè)人所得稅法修改的力度最大，寄寓著主其事者更高的功能期許。

(一)修法前存在的突出問題

前已述及，既往歷次修法多著墨于工薪所得的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，漸趨呈現(xiàn)明顯的邊際效益遞減。 在2018 年相對(duì)系統(tǒng)的修法前，個(gè)人所得稅法制度存在的問題已然清晰可辨。

從組織收入的角度言之，個(gè)人所得稅的稅基看似寬泛，但因管控乏力致使大量的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得等“非勤勞所得”，乃至“勤勞所得”中非常態(tài)發(fā)生的勞務(wù)報(bào)酬所得等相關(guān)收入，在相當(dāng)程度上未能做到應(yīng)征盡征，公眾甚至質(zhì)疑個(gè)稅已淪為“工薪稅”。 此外，也有觀點(diǎn)認(rèn)為，橫向比對(duì)中國與其他主要國家如美國等，中國稅制結(jié)構(gòu)中個(gè)稅占比過低，因之主張要更多關(guān)切個(gè)稅的組織收入功能，審慎對(duì)待減稅動(dòng)議。 此類論者并非反對(duì)減稅，而是強(qiáng)調(diào)遵從結(jié)構(gòu)性減稅“有增有減”的意旨，將減稅重心置于流轉(zhuǎn)稅之上，對(duì)于個(gè)稅等直接稅稅種，則相應(yīng)保持收入規(guī)模的穩(wěn)定甚至還可適當(dāng)擴(kuò)張。 黨的十九大報(bào)告中關(guān)于“逐步提高直接稅比重”的論斷，與之若合符節(jié)。

從調(diào)節(jié)分配的角度言之，一方面，基尼系數(shù)常被用于衡量收入分配格局，實(shí)證研究表明，個(gè)稅調(diào)節(jié)后的基尼系數(shù)雖較調(diào)節(jié)前有所降低，但幅度有限，而且整體上“無法抑制收入差距擴(kuò)大的趨勢(shì)”[6]；另一方面，高收入群體規(guī)避稅負(fù)能力更強(qiáng)，部分高收入人群實(shí)際納稅甚少的個(gè)案亦常見諸報(bào)端，相形之下，穩(wěn)定獲取工資收入的中低收入人群則因代扣代繳的存在而事實(shí)上同樣穩(wěn)定地貢獻(xiàn)著個(gè)稅收入。 可見，調(diào)節(jié)力度不足和逆調(diào)節(jié)現(xiàn)象的存在，是當(dāng)前的兩大“病灶”。 力度不足的可能成因有二：一是收入規(guī)模小，如此一來空談“調(diào)節(jié)”便是無的放矢；二是累進(jìn)程度不夠，其同樣由兩方面因素引致，對(duì)工資薪金所得適用的稅率表累進(jìn)性偏弱，以及累進(jìn)征收在個(gè)稅各稅目中的適用范圍有限①2018 年修改個(gè)稅法前，其有11 個(gè)稅目，僅工資薪金所得、個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得、對(duì)企事業(yè)單位的承包承租經(jīng)營所得適用累進(jìn)稅率。 另在勞務(wù)報(bào)酬所得的部分，因?qū)^高收入加成征稅規(guī)則的存在，事實(shí)上也有微弱的累進(jìn)性。 對(duì)其他各稅目俱采用比例征收方式。，逆調(diào)節(jié)則更多是因制度設(shè)計(jì)不善所致，大略來講，分類所得稅制的公平性先天不足、費(fèi)用扣除未考慮納稅人的個(gè)性化需求、稅率結(jié)構(gòu)不合理都是亟待彌補(bǔ)的缺失，征管能力的欠缺則進(jìn)一步放大前述缺陷[7]。

(二)核心舉措及其目標(biāo)指向

客觀地講，2018 年修法的問題定位比較明確，若干項(xiàng)舉措皆有其組織收入或調(diào)節(jié)分配的針對(duì)性，但以后者為重。

首先，改分類征收為分類與綜合相結(jié)合的征收模式，也即將原分類計(jì)征的工資薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得等四項(xiàng)通常所謂“勤勞所得”綜合計(jì)征，適用統(tǒng)一的超額累進(jìn)稅率，同時(shí)保留資本利得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等稅目的分類征收方式。 這一修改具有鮮明的調(diào)節(jié)分配導(dǎo)向，其積極作用至少有二。 其一，部分彌補(bǔ)公平性缺失。 在原先純粹的分類征收模式下，納稅人如果都獲得勤勞所得且總額相等，但在收入形式上存在差異，稅收負(fù)擔(dān)便很可能不同。 這違反了“相同情況相同對(duì)待”的橫向公平原則，也為高收入納稅人分散收入以規(guī)避稅負(fù)創(chuàng)造了便利條件。 將性質(zhì)相近的所得形式歸并為“綜合所得”后，便能部分緩釋前述不公平現(xiàn)象。 其二，強(qiáng)化整體累進(jìn)力度。 誠如前述，舊法的累進(jìn)稅率僅適用于有限的幾個(gè)稅目，其他稅目則采行比例稅率，造成個(gè)稅整體上的累進(jìn)程度偏弱，而累進(jìn)程度同稅制的再分配調(diào)節(jié)力度直接相關(guān)。 新個(gè)稅法將勞務(wù)報(bào)酬等納入綜合所得后即對(duì)這些收入也要累進(jìn)課稅，提高了個(gè)稅整體上的累進(jìn)性，調(diào)節(jié)分配的效用相應(yīng)提高。

其次，部分調(diào)整納稅的時(shí)間單位。 原先工資薪金所得以月為納稅單位，勞務(wù)報(bào)酬、稿酬、特許權(quán)使用費(fèi)所得以次為納稅單位，現(xiàn)調(diào)整為以年度為納稅單位。 這與整合四類收入形成“綜合所得”的改革相適應(yīng)、相配套，如沒有前項(xiàng)舉措，則按年征收甚難實(shí)施。 按年征收較之按月或按次征收的優(yōu)勢(shì)在于，彌平了納稅年度內(nèi)不同時(shí)段間的收入波動(dòng)，個(gè)稅計(jì)征更加公平，緩釋逆調(diào)節(jié)現(xiàn)象。 某些納稅人在一年內(nèi)取得的收入集中在某幾個(gè)月，甚至有些自由職業(yè)者(包括作家等)一年就取得一次或少數(shù)幾次收入，若按月或按次征稅，其稅負(fù)水平將不合理地上升，改按年征稅后，這種不合理、不公平的狀況有所緩解。

再次，提高原工資薪金所得、現(xiàn)“綜合所得”的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，從過去的3500 元/月提高到60000 元/年(折算下來即5000 元/月)。 這可以說是歷次個(gè)稅修法的“常規(guī)動(dòng)作”。 前文已分析過，此類措施直接立意于為中低收入納稅人減負(fù)，改善其分配能力，但從客觀經(jīng)濟(jì)效果衡量，給高收入納稅人的減負(fù)效果或要更明顯。 從組織收入的角度，短期減收已為數(shù)據(jù)所證明，刺激經(jīng)濟(jì)—擴(kuò)大稅基—增加收入的中長期效果則尚待實(shí)踐來檢驗(yàn)。

復(fù)次，增設(shè)六類專項(xiàng)附加扣除，體現(xiàn)對(duì)個(gè)性化生活成本的合理扣除。 所得稅法理論強(qiáng)調(diào)，只能對(duì)凈額所得征稅，否則課稅權(quán)力即可能侵入財(cái)富本體而不僅是財(cái)富的增量。 學(xué)理上從客觀、主觀兩個(gè)層次把握凈額所得，客觀的凈額所得指收入扣除成本、費(fèi)用、損失后的余額，為追求主觀的凈額所得，則在前者基礎(chǔ)上還要扣除個(gè)人及家庭的生活費(fèi)用[8]104-116，177-188。 主觀的凈額所得更能表彰納稅人真實(shí)的稅負(fù)能力，對(duì)其征稅也更可達(dá)致調(diào)節(jié)分配的目標(biāo)。 2018 年前，個(gè)稅法上工資薪金所得稅目3500 元/月的寬免額，其法理意涵是在難以精確衡量納稅人為取得工薪收入所支出成本①包括但不限于納稅人為工作需要而支出的交通、餐飲等支出。的條件下，以概算費(fèi)用的方式進(jìn)行扣除，用工薪所得減除寬免額的實(shí)質(zhì)是以推定方式探求納稅人客觀的凈額所得。 2018 年修法補(bǔ)入子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息、住房租金、贍養(yǎng)老人這六項(xiàng)與自然人密切相關(guān)的專項(xiàng)附加扣除，是向主觀的凈額所得征稅邁出了堅(jiān)實(shí)的一步。

又次，拓寬中低檔也即3%、10%、20%這三檔稅率的級(jí)距，縮小25%一檔稅率的級(jí)距，保持30%、35%、45%三檔較高稅率的級(jí)距不變。 這也是基于調(diào)節(jié)分配的目標(biāo)，拓寬低稅率級(jí)距能顯著減輕中低收入納稅人的負(fù)擔(dān)，而且同簡(jiǎn)單增加寬免額的做法相比，高收入群體雖也從該舉措中獲益，但獲益的絕對(duì)值并未高于中低收入群體。

最后，增設(shè)反避稅條款。 2018 年修法借鑒企業(yè)所得稅法，植入一般反避稅規(guī)則和兩項(xiàng)特別反避稅規(guī)則，有助于打擊個(gè)稅領(lǐng)域的避稅行為，既減少國家財(cái)政收入的流失，也強(qiáng)化個(gè)稅的再分配力度，緩釋因征管乏力造成的分配逆調(diào)節(jié)②當(dāng)然，個(gè)稅領(lǐng)域的避稅現(xiàn)象較為細(xì)碎多元，與企業(yè)所得稅領(lǐng)域的避稅行為存在差異。 本次修法近乎直接照搬企業(yè)所得稅法上的反避稅規(guī)則，其適配性和實(shí)效性有待商榷。。

(三)目標(biāo)張力下的遺留難題

由上述可知，2018 年個(gè)稅修法基本回應(yīng)了修法前存在的諸多弊端，以調(diào)節(jié)分配為核心訴求實(shí)施了一系列制度變革。 必須指出，調(diào)節(jié)分配是修法最主要的目標(biāo)，但并非唯一目標(biāo)，準(zhǔn)確地講，其應(yīng)當(dāng)是該次修法在“明面”上的目標(biāo)。

與之相應(yīng)，組織收入是財(cái)稅法最原初、最基本的功能[9]。 宏觀上，沒有財(cái)政收入支持，政府的存續(xù)、維持和運(yùn)轉(zhuǎn)都無所依托；微觀上，離開了一定數(shù)額的財(cái)政收入，任何稅種的調(diào)節(jié)功能均是無本之末，且在收入占比偏低的條件下，個(gè)別稅種的強(qiáng)累進(jìn)性不足以帶來整個(gè)稅制的強(qiáng)再分配性③就個(gè)稅而言，有學(xué)者測(cè)算后發(fā)現(xiàn)，雖然我國個(gè)稅的累進(jìn)性高于大部分發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家，但平均有效稅率和收入占比難以同發(fā)達(dá)國家甚至大多發(fā)展中國家相比，進(jìn)而得出結(jié)論，“過低的個(gè)人所得稅收入占比是限制我國稅制收入分配效應(yīng)的重要因素”。 岳希明，張玄.強(qiáng)化我國稅制的收入分配功能：途徑、效果與對(duì)策[J].稅務(wù)研究，2020(3).。 所以，組織收入的目標(biāo)在此番個(gè)稅修法中的真實(shí)影響要遠(yuǎn)大過其“明面”上所呈現(xiàn)出的狀況。

進(jìn)一步分析，組織收入和調(diào)節(jié)分配兩項(xiàng)目標(biāo)在作用于修法實(shí)踐時(shí)，存有內(nèi)生張力。 調(diào)節(jié)分配固有控高、擴(kuò)中、提低的三維面向，但在“我國稅負(fù)水平總體偏高”的判斷下，相應(yīng)舉措往往更多聚焦于對(duì)中低收入納稅人的減稅，而從政府的角度看“減稅”，最直觀的理解便是“減收”。 再者，對(duì)高收入者課以重稅固然能起到“控高”的作用，但易扼殺經(jīng)濟(jì)活力，“絞殺性稅收”終將導(dǎo)致財(cái)政收入下降。 誠如前述，個(gè)稅收入低下亦非合意，于是無論哪次個(gè)稅修法，常存在一明一暗兩條主線的拉扯，易言之，改善中低收入納稅人分配狀況、合理限制高收入納稅人分配能力的目標(biāo)須受到保障財(cái)政收入這一目標(biāo)的制約；反過來，調(diào)節(jié)分配的目標(biāo)制約增收導(dǎo)向制度舉措的情形亦不鮮見。

受此影響，本次修法遺留了不少難題尚費(fèi)思量。 其一，稅率水平如何妥定為宜。 該處“稅率”有絕對(duì)和相對(duì)兩個(gè)層次的含義：在前者，主要指對(duì)中低檔稅率能否適當(dāng)降低，譬如將20%一檔稅率降為15%，如此能使占納稅人比重頗高的中等收入群體獲益頗豐，但財(cái)政減收也會(huì)較為明顯；在后者，具體指勤勞所得和非勤勞所得的相對(duì)稅率，勤勞所得如收入額較大，會(huì)累進(jìn)到最高45%的邊際稅率，非勤勞所得尤其是其中的資本利得，卻僅適用20%的比例稅率，橫向比較顯失公平，也難以發(fā)揮調(diào)節(jié)過高收入的作用①實(shí)踐中，大量高收入者主要的收入形式便是資本利得。。 本次修法如對(duì)這部分收入課以重稅恐將扼殺市場(chǎng)交易，傷及稅本，故暫且擱置。 其二，綜合所得的累進(jìn)程度究竟應(yīng)更高抑或更低。 與前同理，累進(jìn)程度更高，則調(diào)節(jié)分配的作用更明顯，但可能造成稅基萎縮。 修法過程中有觀點(diǎn)主張將最高45%的邊際稅率降為35%，便是出于在經(jīng)濟(jì)下行、財(cái)政收入增速放緩的背景下“穩(wěn)財(cái)政”的目的，但終因調(diào)節(jié)分配的考量而未被采行。 從世界范圍看，類似情況下調(diào)低最高邊際稅率、削弱個(gè)稅的累進(jìn)程度，并非鮮見，如2017 年12 月的美國稅改方案中，便將其從39.6%調(diào)低為37%。 可以預(yù)期的是，我國今后一個(gè)時(shí)期的每次個(gè)稅修法，恐都要面臨該問題。 其三，專項(xiàng)附加扣除的種類能否擴(kuò)增，部分項(xiàng)目的扣除方式可否由定額扣除改為據(jù)實(shí)扣除。 概言之，種類增加和據(jù)實(shí)扣除方法的推廣，有利于調(diào)節(jié)分配，但會(huì)帶來更大的財(cái)政壓力。 其四，鼓勵(lì)、扶助導(dǎo)向的稅收優(yōu)惠應(yīng)否增加。 本次修法基本上未就此多所著墨，僅調(diào)整了原有條文的相關(guān)表述。 該問題同樣牽涉兩大目標(biāo)間的權(quán)衡取舍，在共享發(fā)展的理念指引下一味回避并非上策。

四、可能的調(diào)諧進(jìn)路：縱橫統(tǒng)一的量能課稅

組織收入和調(diào)節(jié)分配的目標(biāo)張力確實(shí)存在，在某種意義上講立法也無法完全克服，只能在檢視特定時(shí)空環(huán)境中個(gè)人所得稅法承載之功能使命的條件下，立足于基本法理，將其控制在一定范圍之內(nèi)。

(一)功能面向的目標(biāo)排序

德國稅法學(xué)者Flume 和Kruse 認(rèn)為稅法異于其他部門法之處在于，其僅具有實(shí)證法的性質(zhì)，所根據(jù)者系政策目標(biāo)，而非事理或原則[10]58，更無自然法意義上的稅法可言。 后文還將述及，此論有失偏頗，但客觀言之，財(cái)稅法、經(jīng)濟(jì)法等現(xiàn)代性法規(guī)范的政策性特質(zhì)確實(shí)較傳統(tǒng)部門法規(guī)范更為明顯[11]，這使相關(guān)制度規(guī)則有時(shí)并無完美模式，而須因時(shí)因地加以調(diào)整，甚至呈現(xiàn)周期變易的外觀[12]。 鑒于此，在斟酌個(gè)人所得稅法建制和運(yùn)行應(yīng)當(dāng)如何妥善處置二元目標(biāo)時(shí)，便必須嵌入特定“語境”，奉行一種實(shí)踐面向、功能面向的思維進(jìn)路。

具體來講，應(yīng)當(dāng)注意以下幾方面事實(shí)。 第一，在我國的稅制結(jié)構(gòu)中，個(gè)人所得稅并非主體稅種，就收入數(shù)額而言，其長期位列增值稅、企業(yè)所得稅之后。 “營改增”以前，營業(yè)稅收入也較之更高，受2019 年新個(gè)稅法實(shí)施的影響，當(dāng)年個(gè)稅收入同比下降25.1%，被消費(fèi)稅收入超過，退居第四②根據(jù)財(cái)政部于2020 年2 月10 日發(fā)布的數(shù)據(jù)，2019 年全國稅收收入157992 億元，其中個(gè)人所得稅10388 億元，占比6.58%。 同期，增值稅、企業(yè)所得稅、消費(fèi)稅的收入分別為62346 億元、37300 億元、12562 億元。。 若說個(gè)稅收入低于增值稅、企業(yè)所得稅尚在意料之中，其也落后于選擇性征收、稅基較為狹窄的消費(fèi)稅收入，則顯見該稅種事實(shí)上在“組織收入”的層面并未被投注太高的期待。 第二，強(qiáng)調(diào)稅收“組織收入”的功能在當(dāng)下中國還有另一層含義，即充實(shí)地方財(cái)源，在這層意義上，個(gè)稅的角色也不突出。 以武漢市為例，其2019 年本級(jí)財(cái)政收入中，個(gè)稅僅貢獻(xiàn)約3.8%③武漢市2019 年的本級(jí)財(cái)政收入約為476 億元，個(gè)人所得稅收入約為18 億元。 數(shù)據(jù)來源：武漢市財(cái)政局官網(wǎng)。 最后檢索時(shí)間：2020 年3 月17 日。。 更重要的是，實(shí)踐中，自“分稅制”財(cái)政體制改革以來，在充實(shí)中央政府財(cái)力的同時(shí)，部分地方政府財(cái)力相對(duì)緊張的狀況也逐漸表現(xiàn)出來，地方稅種類雖多，但能提供豐沛收入的稅種較少，營業(yè)稅長期作為地方主體稅種而存在。 2016 年“營改增”全部完成后，雖然通過調(diào)整增值稅收入中央地分享比例，在短期內(nèi)穩(wěn)定了地方財(cái)力，但此終非長久之策。 十九大報(bào)告明確提出要“深化稅收制度改革，健全地方稅體系”，根據(jù)權(quán)威解讀，要“根據(jù)稅基弱流動(dòng)性、收入成長性、征管便利性等原則，合理確定地方稅稅種”，在現(xiàn)有地方稅的基礎(chǔ)上，繼續(xù)拓展地方稅的范圍[13]。 個(gè)人所得稅系央地共享稅，地方僅分享四成，且其稅基流動(dòng)性強(qiáng)，不可能改造為地方稅①目前建議較多的，一是在房屋保有環(huán)節(jié)開征房地產(chǎn)稅，二是將消費(fèi)稅的征稅環(huán)節(jié)后置進(jìn)而改造為地方稅。，也即，事實(shí)上個(gè)人所得稅對(duì)于滿足充實(shí)地方財(cái)力的客觀需求，無論是在實(shí)然還是應(yīng)然的層面上，其作用都很有限。

第三，收入分配失衡是我國當(dāng)前迫切要解決的經(jīng)濟(jì)、社會(huì)問題。 以衡量收入分配差距的全國居民人均可支配收入的基尼系數(shù)為例，近年來一直在“警戒線”0.4 以上，官方層面測(cè)算2016 年為0.465②數(shù)據(jù)來源：國家統(tǒng)計(jì)局官網(wǎng)。 最后檢索時(shí)間：2020 年3 月14 日。。 為緩釋此種狀況，稅收的再分配功能被寄予厚望，然而流轉(zhuǎn)稅常被認(rèn)為具有累退效應(yīng)，財(cái)產(chǎn)稅雖具有調(diào)節(jié)分配的功能，但當(dāng)下其體系不甚健全，諸如對(duì)個(gè)人自住房征收的房地產(chǎn)稅等尚付闕如。 至于所得稅的部分，企業(yè)所得稅的負(fù)擔(dān)事實(shí)上可以轉(zhuǎn)嫁給下游企業(yè)乃至消費(fèi)者，調(diào)節(jié)分配的效用并不明顯。 檢視一番后不難發(fā)現(xiàn)，個(gè)人所得稅在調(diào)節(jié)分配層面的作用不可替代。 再結(jié)合前段論述，筆者認(rèn)為，從客觀需求出發(fā)，個(gè)人所得稅法的制度設(shè)計(jì)至少在當(dāng)下中國，調(diào)節(jié)分配的目標(biāo)更重于組織收入的目標(biāo)。

(二)以量能課稅彌合目標(biāo)張力

調(diào)節(jié)分配的目標(biāo)在當(dāng)前應(yīng)置于組織收入之前，并非犧牲后者，而是指當(dāng)二者存在抵牾時(shí)須相對(duì)傾向于前者。 進(jìn)言之，個(gè)人所得稅法在組織收入時(shí)要有基本遵循，而檢視后發(fā)現(xiàn)，組織收入時(shí)的基本遵循同調(diào)節(jié)分配的主要手段共同指向量能課稅，也即，若能完整理解并在制度設(shè)計(jì)時(shí)貫徹量能課稅，個(gè)人所得稅法內(nèi)部的體系沖突在很多時(shí)候可以避免。

針對(duì)前文述及之Flume 和Kruse 的觀點(diǎn)，Tipke 持相反見解，其認(rèn)為稅法建制同樣有其事理或原則作為基礎(chǔ)[10]59。 確乎如此，以組織收入論，國家征稅權(quán)即非不受限制而可恣意為之，量能課稅作為通常認(rèn)知中的稅負(fù)分配法則，同樣約束國家的征稅權(quán)力。 傳統(tǒng)觀點(diǎn)將量能課稅理解為稅收公平原則下的一項(xiàng)要求③稅收公平有兩種可能的實(shí)現(xiàn)方式，或?yàn)槭芤尕?fù)擔(dān)，或?yàn)榱磕茇?fù)擔(dān)，但鑒于現(xiàn)代稅法主張適當(dāng)割裂財(cái)政收入和支出，故量能負(fù)擔(dān)逐漸取代受益負(fù)擔(dān)而成為分配稅負(fù)的第一法則。，經(jīng)典表述是“稅收安排必須……按照納稅人的負(fù)擔(dān)能力平等征收”[14]。 由此定義便知，該見解實(shí)際上將量能課稅的作用局限在納稅人之間的稅負(fù)分配層次上，有偏頗之嫌。 稅負(fù)分配后形成的格局是第二位的，針對(duì)各納稅人設(shè)定稅負(fù)方才居于第一位。 而在此間，量能課稅的作用是基礎(chǔ)性的，如何衡量稅負(fù)能力，殊為重要。 大略來講，消費(fèi)、所得、財(cái)產(chǎn)均可從各自角度衡量稅負(fù)能力，但具體到微觀層面，都要從定性和定量?jī)蓚€(gè)角度對(duì)前述范疇進(jìn)行細(xì)化。 就個(gè)人所得稅法而言，強(qiáng)調(diào)凈額所得征稅是因?yàn)槲﹥纛~所得始具有稅負(fù)能力，法律上羅列原為11 項(xiàng)現(xiàn)為9 項(xiàng)的稅目，是在定性層面闡明哪些收入具有稅負(fù)能力，諸如費(fèi)用扣除之類的制度設(shè)計(jì)，則系在定量層面確定具稅負(fù)能力收入的數(shù)額。 當(dāng)前述工作開展完畢，每一納稅人的稅負(fù)皆可循法律加以確定，相互間的稅負(fù)分配格局以及稅收調(diào)整后的收入分配格局便也清晰呈現(xiàn)。

與此同時(shí)，個(gè)人所得稅法調(diào)節(jié)分配的目標(biāo)一般通過三種方式來達(dá)致：遵循量能課稅原則分配稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)稅收公平；實(shí)施累進(jìn)稅率④量能課稅原則上僅導(dǎo)向比例稅率，累進(jìn)稅率是在其基礎(chǔ)上進(jìn)一步加強(qiáng)調(diào)節(jié)力度，屬于重分配規(guī)范。 侯卓.論稅法分配功能的二元結(jié)構(gòu)[J].法學(xué)，2018(1).，使高收入納稅人較之低收入納稅人超比例多納稅；直接針對(duì)中低收入納稅人的扶助性稅收優(yōu)惠。 可見，量能課稅在其中亦有一席之地。 事實(shí)上，伴隨人們對(duì)累進(jìn)稅率實(shí)效性的質(zhì)疑，以及對(duì)過多的稅收優(yōu)惠可能使稅法遍布“漏洞”的擔(dān)憂，越來越多的學(xué)者認(rèn)為，依托量能課稅原則整章建制，或許便是高效調(diào)節(jié)分配的最優(yōu)手段，只不過此時(shí)是從納稅人之間稅收公平的角度來把握該原則。

于是，在量能課稅的意義上，個(gè)人所得稅法的組織收入和調(diào)節(jié)分配目標(biāo)存在有機(jī)統(tǒng)一的可能。 當(dāng)從組織收入的角度觀察時(shí)，是在縱向維度理解量能課稅，關(guān)切的是國家公共財(cái)政和納稅人私人財(cái)產(chǎn)之間界限的妥適劃定；當(dāng)從調(diào)節(jié)分配的角度觀察時(shí)，則是在橫向維度把握量能課稅，強(qiáng)調(diào)納稅人之間的稅負(fù)分配公平。 此時(shí)的組織收入受到規(guī)制，此時(shí)的調(diào)節(jié)分配亦有所依托。 進(jìn)言之，前文揭示的若干待解難題以及今后進(jìn)一步完善各項(xiàng)個(gè)人所得稅法制度，便有了相對(duì)清晰的思路。 比如，在處理勤勞所得和非勤勞所得的相對(duì)稅率議題時(shí)，核心是考量?jī)煞N情形下的稅負(fù)能力有何差異，由于資本利得等通常被認(rèn)為并非維持生活所必需，一般皆系財(cái)富增量，故其稅負(fù)能力應(yīng)該相對(duì)工資薪金所得等更強(qiáng)，且伴隨收入增加，表征的稅負(fù)能力應(yīng)該也有超水平增進(jìn)①簡(jiǎn)單理解，甲手頭有1 萬元，乙手頭有100 萬元，但乙的生活水平在通常情況下要好過甲不止100 倍，這是因?yàn)椋矣懈邘茁试诤罄m(xù)投資中獲得更大收益。，故適當(dāng)?shù)睦圻M(jìn)是合意的。 又如，考慮必要的生活成本支出皆不具稅負(fù)能力，因而在今后確有必要適時(shí)擴(kuò)充專項(xiàng)附加扣除的范圍，并在征管力量等各方面的條件具備時(shí)，將部分項(xiàng)目的扣除方式由定額扣除改為據(jù)實(shí)扣除。 其他問題亦可循此進(jìn)路探求相對(duì)可行的方案，茲不贅述。

五、結(jié)論

因?yàn)榻M織收入和調(diào)節(jié)分配這二元目標(biāo)的存在，歷次個(gè)稅修法俱有其指向，可也正因此二者內(nèi)含張力，若干核心規(guī)則的革新實(shí)際上常會(huì)陷入進(jìn)退兩難的窘?jīng)r。 提煉縱橫統(tǒng)一的量能課稅原則，意在調(diào)諧二元目標(biāo)，在一定程度上彌合其內(nèi)生張力，從而為臧否歷次個(gè)稅修法舉措之得失、指引今后制度進(jìn)一步改進(jìn)之方向，提供具有明確性、可操作性的方案。 該原則及其內(nèi)涵若能得到確認(rèn)，則個(gè)人所得稅法諸多核心制度的設(shè)計(jì)，或?qū)⒉糠洲D(zhuǎn)化為如何探尋、怎樣把握稅負(fù)能力的技術(shù)問題。 在凝聚共識(shí)的前提下，譬如勤勞所得-非勤勞所得的相對(duì)稅率等難題的破解，便也可提上日程。