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    淺析非上市城市商業(yè)銀行實(shí)施新金融工具準(zhǔn)則的挑戰(zhàn)及對策

    2019-12-24 08:53:35龍安波
    經(jīng)營者 2019年23期
    關(guān)鍵詞:估值商業(yè)銀行

    龍安波

    摘 要 在全球化經(jīng)濟(jì)背景下,隨著中國經(jīng)濟(jì)日益融入世界經(jīng)濟(jì)體,我國會計準(zhǔn)則也逐步與國際會計準(zhǔn)則趨同。國際會計準(zhǔn)則理事會發(fā)布新金融工具準(zhǔn)則后(IFRS9)后,我國隨即啟動了準(zhǔn)則的修訂工作,并于2017年發(fā)布新金融工具準(zhǔn)則,規(guī)定非上市銀行于2021年初實(shí)施。該準(zhǔn)則的實(shí)施,將對非上市城市商業(yè)銀行金融工具確認(rèn)和計量產(chǎn)生重大影響。本文從新金融工具準(zhǔn)則內(nèi)容及變化出發(fā),分析了新金融工具準(zhǔn)則實(shí)施對非上市城市商業(yè)銀行的影響及非上市城市商業(yè)銀行在新準(zhǔn)則落地實(shí)施方面存在的難點(diǎn),提出了非上市城市商業(yè)銀行實(shí)施新金融會計準(zhǔn)則的對策。

    關(guān)鍵詞 新金融工具準(zhǔn)則 商業(yè)銀行 估值

    2017年,財政部發(fā)布了企業(yè)會計準(zhǔn)則第22、23、24號(以下簡稱“新金融工具準(zhǔn)則”),對商業(yè)銀行金融資產(chǎn)的分類、估值范圍、減值計提、會計核算體系等內(nèi)容將產(chǎn)生較大影響。非上市城市商業(yè)銀行作為最后一批施行新金融工具準(zhǔn)則的銀行,未來實(shí)施過程中會面臨哪些難題、應(yīng)如何解決,已成為實(shí)施新金融工具準(zhǔn)則面臨的重要課題。

    一、新金融工具會計準(zhǔn)則概述

    我國新金融工具準(zhǔn)則的發(fā)布與全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展緊密聯(lián)系,其內(nèi)容涵蓋了金融工具確認(rèn)、計量、轉(zhuǎn)移等方面,與舊金融工具準(zhǔn)則相比,發(fā)生了較大變化。

    (一)金融資產(chǎn)分類發(fā)生變化

    舊準(zhǔn)則下,企業(yè)主要按照持有意圖,對金融資產(chǎn)進(jìn)行分類,分類依據(jù)具有較強(qiáng)的主觀性,加之非上市城市商業(yè)銀行信息不對稱,導(dǎo)致不同的非上市城市商業(yè)銀行間橫向數(shù)據(jù)以及同一非上市商業(yè)銀行不同時期的縱向數(shù)據(jù)可比性均較差。而按照新金融工具準(zhǔn)則要求,企業(yè)在對金融資產(chǎn)進(jìn)行分類時,首先需要對目標(biāo)資產(chǎn)進(jìn)行“合同現(xiàn)金流量特征”測試(以下簡稱SPPI測試)并進(jìn)行“業(yè)務(wù)模式”的專業(yè)判斷。分類依據(jù)及分類方法的改變,使得會計核算更加客觀、準(zhǔn)確。

    (二)金融資產(chǎn)減值方法發(fā)生變化

    為解決舊金融工具準(zhǔn)則下減值方法存在的金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提“不足”以及計提“滯后”等問題,新金融工具準(zhǔn)則將風(fēng)險準(zhǔn)備計提進(jìn)行前移,優(yōu)化為“預(yù)期信用損失法”,隨著新分類方法和新減值方法的應(yīng)用,企業(yè)減值計提的范圍及額度也隨之?dāng)U大。在新金融工具準(zhǔn)則下,企業(yè)通過引入宏觀經(jīng)濟(jì)政策指標(biāo),綜合考慮金融資產(chǎn)未來預(yù)期信用損失情況,更加及時、足額地計提減值準(zhǔn)備,進(jìn)而更加全面揭示和防范金融風(fēng)險。

    二、新金融工具會計準(zhǔn)則對非上市城市商業(yè)銀行造成的影響

    新金融工具準(zhǔn)則發(fā)布后,金融資產(chǎn)分類、估值,金融資產(chǎn)減值方法等方面發(fā)生較大變化,這些變化將對非上市城市商業(yè)銀行帶來不可忽視的影響。

    (一)金融資產(chǎn)分類變化產(chǎn)生的影響

    新金融工具準(zhǔn)則最大的變化之一是金融資產(chǎn)分類標(biāo)準(zhǔn)和分類方法的改變,該改變對會計科目設(shè)置及報表體系帶來一定影響。舊準(zhǔn)則下,非上市城市商業(yè)銀行持有至到期投資,貸款和應(yīng)收款項(xiàng)以攤余成本計量,在新準(zhǔn)則下,以上資產(chǎn)仍能夠通過SPPI測試,并且業(yè)務(wù)模式也是收取合同現(xiàn)金流,能夠分類為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)。而交易性金融資產(chǎn),也可以分類為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。以上金融資產(chǎn)在新、舊準(zhǔn)則分類中變化不大,對財務(wù)報告體系不會造成太大影響。相比較而言,可供出售金融資產(chǎn)則對報表層面計量有較大影響。目前,可供出售金融資產(chǎn)包括債務(wù)工具和權(quán)益工具兩類,按照新金融工具準(zhǔn)則要求,對于部分可供出售的債權(quán)類投資以及可供出售權(quán)益工具投資,非上市城市商業(yè)銀行根據(jù)SPPI測試結(jié)果及業(yè)務(wù)模式,分類為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn),如果可供出售金融資產(chǎn)占比較大,非上市城市商業(yè)銀行的經(jīng)營業(yè)績在新金融工具準(zhǔn)則實(shí)施前后將出現(xiàn)較大波動。另外,對于指定分類的非交易性權(quán)益工具投資,由于后續(xù)期間無法進(jìn)行重分類,在處置時,持有期間產(chǎn)生的其他綜合收益不允許結(jié)轉(zhuǎn)至當(dāng)期損益,從而切斷了非上市城市商業(yè)銀行利用該類資產(chǎn)進(jìn)行盈余管理的可能性。

    (二)金融資產(chǎn)估值范圍變化產(chǎn)生的影響

    在新金融工具準(zhǔn)則下,隨著分類標(biāo)準(zhǔn)的變化,非上市城市商業(yè)銀行需要定期進(jìn)行估值的金融資產(chǎn)種類將增加,需進(jìn)行估值的資產(chǎn)總額也相應(yīng)增加。估值范圍及估值總額的變化,將給非上市城市商業(yè)銀行資產(chǎn)核算的準(zhǔn)確性產(chǎn)生一定影響,對估值系統(tǒng)及人員專業(yè)素質(zhì)的依賴性更強(qiáng)。

    (三)金融資產(chǎn)減值方法的變化產(chǎn)生的影響

    新金融工具準(zhǔn)則下,金融資產(chǎn)減值方法的改變對非上市城市商業(yè)銀行影響較大。舊金融工具準(zhǔn)則下,金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提按照五級分類進(jìn)行,減值準(zhǔn)備計提依據(jù)為“已發(fā)生損失”,減值模型較為簡單,整體撥備較少。而在新金融工具準(zhǔn)則下,對于預(yù)期信息損失的計量要求采用前瞻性信息,減值準(zhǔn)備計提更加及時,整體撥備將會增加。

    (四)資產(chǎn)權(quán)重變化產(chǎn)生的影響

    對于新金融工具準(zhǔn)則實(shí)施年度,由于對會計科目的重構(gòu)及金融資產(chǎn)的重分類,導(dǎo)致報表數(shù)據(jù)產(chǎn)生一定波動,報表的比較數(shù)據(jù)將受到影響。由于金融資產(chǎn)分類的變化,財務(wù)報表中以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)占比將增加,對應(yīng)的公允價值變動的絕對值也將變大,這些變化將影響非上市城市商業(yè)銀行資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)/負(fù)債、其他綜合收益及利潤表的公允價值變動損益等報表項(xiàng)目上的金額,以上報表項(xiàng)目,由于新金融工具準(zhǔn)則的實(shí)施,將產(chǎn)生較大影響。

    (五)核算體系變化產(chǎn)生的影響

    新金融工具準(zhǔn)則實(shí)施后,由于金融資產(chǎn)分類、估值范圍、減值模型的改變,對企業(yè)金融工具計量提出更高要求。非上市城市商業(yè)銀行大多由于科技力量相對薄弱,會計核算系統(tǒng)支撐不足,無法在原有會計核算體系進(jìn)行改造,更多傾向于進(jìn)行會計科目及系統(tǒng)重構(gòu)。這就涉及會計制度、會計科目及核算賬戶的重新梳理以及新舊系統(tǒng)數(shù)據(jù)遷移等工作,對非上市城市商業(yè)銀行業(yè)務(wù)穩(wěn)定性或?qū)⒃斐梢欢ㄓ绊憽?/p>

    三、非上市城市商業(yè)銀行實(shí)施新金融工具準(zhǔn)則的難點(diǎn)

    面對新金融工具準(zhǔn)則實(shí)施帶來的諸多影響,非上市城市商業(yè)銀行在將新金融工具準(zhǔn)則落地實(shí)施時,也必然面臨諸多困難。

    (一)資產(chǎn)分類方面存在困難

    實(shí)施新金融工具準(zhǔn)則,比較大的挑戰(zhàn)是業(yè)務(wù)模式的判斷及合同現(xiàn)金流測試,非上市城市商業(yè)銀行業(yè)務(wù)量龐大,需要設(shè)定科學(xué)的系統(tǒng)參數(shù),將業(yè)務(wù)模式判斷及SPPI測試實(shí)現(xiàn)系統(tǒng)化,對系統(tǒng)提出很高要求。另外,一些特殊的合同條款,需要借助人工進(jìn)行判斷,人員的專業(yè)程度直接影響判斷結(jié)果。因此,不管是系統(tǒng)開發(fā),還是專業(yè)人員儲備,都是非上市城市商業(yè)銀行實(shí)施新金融工具準(zhǔn)則面臨的挑戰(zhàn)。

    (二)資產(chǎn)估值方面的困難

    實(shí)施新金融工具準(zhǔn)則,由于估值“種類”擴(kuò)大,很多沒有滿足SPPI測試的金融資產(chǎn)被要求以公允價值計量,但沒有公開市場報價,這就需要進(jìn)行估值,而估值方法的選擇目前沒有統(tǒng)一規(guī)定,折現(xiàn)率選擇、未來現(xiàn)金流量估計等選擇標(biāo)準(zhǔn)也很難統(tǒng)一。

    (三)金融資產(chǎn)減值判斷方面的困難

    舊金融工具準(zhǔn)則下,金融資產(chǎn)減值方法為“已發(fā)生損失法”,對應(yīng)減值模型中各風(fēng)險級別所需參數(shù)較為明確,模型設(shè)計較為簡單。新金融工具準(zhǔn)則下,金融資產(chǎn)減值方法為“預(yù)期損失法”,預(yù)期信用損失模型的建立需要依賴大量的數(shù)據(jù),非上市城市商業(yè)銀行數(shù)據(jù)獲取及分析能力還不強(qiáng),較難保證數(shù)據(jù)庫及預(yù)期信用損失模型建立的有效性。另外,在判斷風(fēng)險是否已經(jīng)顯著增加時,需要考慮未來國家宏觀經(jīng)濟(jì)走向,以及企業(yè)所處行業(yè)未來發(fā)展趨勢等因素,以上因素屬于前瞻性信息,需要大量的專業(yè)判斷及合理估計。

    四、非上市城市商業(yè)銀行實(shí)施新金融工具會計準(zhǔn)則的對策

    新金融工具準(zhǔn)則實(shí)施后,將全面提高非上市城市商業(yè)銀行會計核算、信息披露以及風(fēng)險管理水平,而前期從業(yè)務(wù)梳理到系統(tǒng)落地,項(xiàng)目實(shí)施周期較長,實(shí)施工作較為繁重,非上市城市商業(yè)銀行應(yīng)該提前籌劃、合理安排、實(shí)時跟進(jìn)、及時反饋,做好各項(xiàng)應(yīng)對措施。

    (一)重構(gòu)會計核算體系

    新金融工具準(zhǔn)則對商業(yè)銀行影響重大,非上市城市商業(yè)銀行應(yīng)利用此次新金融工具準(zhǔn)則實(shí)施契機(jī),將新金融工具落地實(shí)施工作定為重大戰(zhàn)略,盡早確定實(shí)施方案,充分評估新金融工具準(zhǔn)則實(shí)施對現(xiàn)有業(yè)務(wù)的影響程度,結(jié)合新金融工具準(zhǔn)則對金融資產(chǎn)分類的要求,制定周密的戰(zhàn)略實(shí)施計劃,分階段落實(shí)會計科目重構(gòu)、相關(guān)制度修訂以及會計憑證模板修改等工作,盡早完成整個會計核算體系的重構(gòu)工作。

    (二)做好估值參數(shù)設(shè)計及模型定制工作

    由于目前對無公開市場報價的金融資產(chǎn)進(jìn)行估值的模型較少,估值的參數(shù)也較難獲取,加之非上市城市商業(yè)銀行人員估值專業(yè)性的限制,估值參數(shù)及模型設(shè)計工作較難進(jìn)行。鑒于此情況,非上市城市商業(yè)銀行應(yīng)該充分評估原有系統(tǒng)升級、重新開發(fā)的成本以及自主研發(fā)能力,并借鑒上市商業(yè)銀行實(shí)施新金融工具準(zhǔn)則的成功經(jīng)驗(yàn),視情況采取向外部專業(yè)公司購買估值體系,逐步將估值系統(tǒng)與本行會計核算系進(jìn)行融合。

    (三)完善金融資產(chǎn)減值模型

    新金融工具準(zhǔn)則下,金融資產(chǎn)減值模型的建立更為復(fù)雜,宏觀政策及經(jīng)濟(jì)形式“參數(shù)化”也較為困難。非上市城市商業(yè)銀行在進(jìn)行完善金融資產(chǎn)減值模型時,可采取打包采購方式自專業(yè)咨詢公司進(jìn)行采購減值模型,并將宏觀經(jīng)濟(jì)形式、行業(yè)前景等變量結(jié)合本地實(shí)際情況進(jìn)行參數(shù)優(yōu)化,同時設(shè)置適時調(diào)整機(jī)制,以提高估值與減值建模的科學(xué)性及準(zhǔn)確性。

    (四)做好專業(yè)人才儲備

    新金融工具準(zhǔn)則實(shí)施,不僅對非上市城市商業(yè)銀行的會計科目、核算系統(tǒng)、報表項(xiàng)目、估值及減值方式帶來較大改變,而且對商業(yè)銀行的風(fēng)險管理模式及經(jīng)營管理理念帶來較大影響,不管是新金融工具準(zhǔn)則落地前的各項(xiàng)準(zhǔn)備工作,還是新金融工具實(shí)施后的業(yè)務(wù)開展工作,都離不開專業(yè)人才。因此,非上市城市商業(yè)銀行應(yīng)盡早培養(yǎng)一批熟悉制度、業(yè)務(wù)精湛的高素質(zhì)專業(yè)人才,確保新金融工具準(zhǔn)則順利落地實(shí)施。

    五、結(jié)語

    對于非上市城市商業(yè)銀行而言,新金融工具準(zhǔn)則的順利實(shí)施,不僅是滿足外部政策的剛性需要,也是提升會計核算水平及抗風(fēng)險能力的必經(jīng)之路。非上市城市商業(yè)銀行應(yīng)狠抓機(jī)遇、積極部署、加強(qiáng)溝通、及時總結(jié)、事后評價,確保新金融工具準(zhǔn)則項(xiàng)目實(shí)施工作圓滿完成。

    (作者單位為貴州銀行股份有限公司黔東南分行)

    參考文獻(xiàn)

    [1] 鞠洋.商業(yè)銀行實(shí)施新金融工具準(zhǔn)則的思考[J].行政事業(yè)資產(chǎn)與財務(wù),2019(10):64-65.

    [2] 中國農(nóng)業(yè)銀行四川省分行財務(wù)會計部課題組.新金融工具會計準(zhǔn)則實(shí)施對我國商業(yè)銀行的影響及應(yīng)對——以核算與交易相分離模式為例[J].金融會計,2018(3):39-44.

    [3] 吳飛虹.新金融工具會計準(zhǔn)則實(shí)施對我國商業(yè)銀行的影響探究[J].金融縱橫,2018(02):54-62.

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