融資擔保公司風險準備金會計核算問題研究

陳紅英

（江陰信聯(lián)融資擔保有限公司，江蘇 江陰 214431）

引言

自1990年以來，我國政府為了解決中小企業(yè)融資困難的問題，各地開始組建融資擔保公司，為銀行的信用貸款提供信用擔保。融資擔保企業(yè)作為市場資金融通的重要途徑，在各行各業(yè)中發(fā)揮著有效的作用。但隨著市場競爭更加激烈，我國傳統(tǒng)的煤炭、鋼鐵等資金密集型產(chǎn)業(yè)出現(xiàn)了產(chǎn)能過剩的情況，企業(yè)的經(jīng)濟收益明顯降低，償債能力也就隨之降低，使融資擔保行業(yè)經(jīng)營風險劇增。融資擔保公司風險準備金主要有未到期責任準備金、擔保賠償準備金、一般風險準備金，通過擔保風險計提金的準備可以有效應(yīng)對企業(yè)經(jīng)營風險，并推動融資擔保行業(yè)會計方面的改革調(diào)整。

一、現(xiàn)階段融資擔保公司風險準備金的會計處理情況

融資擔保公司實際上是以承擔擔保風險獲取經(jīng)濟收益，企業(yè)用于未來出現(xiàn)的風險擔保金則為企業(yè)的經(jīng)營成本。也就是說，在未到約定期限內(nèi)的責任準備金可以作為企業(yè)的遞延收益存在，在這一過程中，企業(yè)的擔保風險所帶來的收益與損失都需要會計進行處理。一旦受擔保的融資企業(yè)沒有按照期限歸還銀行債務(wù)和利息，擔保公司也承擔一定的風險，這時就需要利用提前準備的計提資金彌補風險損失。

融資擔保公司的會計執(zhí)行準則隨著市場的變化形式也在不斷更新，由最早的《擔保企業(yè)會計核算辦法》到2007年出臺的《企業(yè)會計準則》，政府相關(guān)部門在2010年對《企業(yè)會計準則》進行了修訂，將融資擔保公司的會計相關(guān)事務(wù)正式納入新會計準則中[1]。自2017年10月，《融資擔保公司監(jiān)督管理條例》的出臺對融資擔保公司的擔保行為進行了明確規(guī)范，但還是沒有從根本上解決風險計提準備金的問題，融資擔保公司的風險管理還需進一步完善。

二、風險準備金會計處理中存在的問題

（一）風險準備金計提遵循規(guī)定問題

對融資擔保公司來說，風險準備金的計提是依照行業(yè)的監(jiān)管規(guī)定還是會計準則在當前還是一個待解決問題。相較于會計準則，基于風險控制的監(jiān)管規(guī)定更適合初期發(fā)展的融資擔保企業(yè)，它能夠適應(yīng)管理不均衡的會計管理體系，但這一方式也存在著不容易滿足融資擔保行業(yè)各個公司不同業(yè)務(wù)的需求；如果遵循會計準則，可以增強不同業(yè)務(wù)公司之間的對比性，還解決了外部金融機構(gòu)風險準備金計提問題以及國外上市公司對會計準則的吻合性問題，但也同時對企業(yè)的會計人員提出了更高的要求。在選擇依循哪種法律規(guī)定進行會計處理時，可以采用會計準則分類的方式按規(guī)模大小將融資擔保企業(yè)分為大中型企業(yè)和小型企業(yè)。大中型融資擔保企業(yè)可以在計提準備金時分別核算會計準則與監(jiān)管規(guī)定所能計提資金的規(guī)模大小，如果會計準則能夠計提的準備金額高于監(jiān)管規(guī)定計提的準備金額，則按照會計準則進行計提，反之則按照監(jiān)管規(guī)定進行計提[2]。對小型的融資擔保公司來說，采用監(jiān)管規(guī)定計提準備金可以有效降低會計核算的成本，提高會計處理的可操作性，符合小型融資擔保企業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀。

（二）風險準備計提金測算方法問題

融資擔保公司的風險準備金測算應(yīng)與銀行保持一致還是與保險公司保持一致，這一問題也有一定的探討必要。保險公司的會計處理方式一般與國際上的擔保公司使用方法一致，即利用大數(shù)據(jù)的測算方法對會計準則下的擔保準備金進行測算，這一方法成功區(qū)分了國內(nèi)融資擔保企業(yè)和保險企業(yè)風險管理方面的差異，需要會計準則在市場成熟過程中不斷完善自身的協(xié)調(diào)能力[3]。另一方面，我國很多融資擔保企業(yè)都存在著融資業(yè)務(wù)與非融資業(yè)務(wù)混合經(jīng)營的特性，在與保險公司差異比較明顯的基礎(chǔ)上直接照搬保險公司的會計處理方式也是不合理的。因此，融資擔保企業(yè)對貸款擔保業(yè)務(wù)風險準備金計提測算應(yīng)參照五級分類的方法（正常、關(guān)注、次級、可疑、損失），而非融資業(yè)務(wù)的準備金測算方法則與保險公司的保險業(yè)務(wù)測算方式保持一致。

（三）風險準備金計提預測使用模型問題

以“歷史經(jīng)驗模型”來說，我國金融經(jīng)濟機構(gòu)可以參照歷史經(jīng)驗中貸款負債違約概率預測企業(yè)未來經(jīng)營過程中的風險，這種方式只適合經(jīng)濟環(huán)境平穩(wěn)發(fā)展時期。對于外部環(huán)境多變、市場規(guī)律難以捕捉的背景下，企業(yè)需要采用“預期損失模型”進行準備金計提，依照當期資產(chǎn)負債表，對與準備金業(yè)務(wù)活動相關(guān)的風險進行分析，預測未來經(jīng)濟態(tài)勢與經(jīng)濟運作方法，從而確定準備金規(guī)模。

三、兩項準備金的會計核算

（一）未到期責任準備

例：企業(yè)上年擔保費收入為1000萬元，未到期責任準備余額為500萬元。當期企業(yè)的擔保費收入為1200萬元，應(yīng)計提未到期責任準備為1200×50%=600萬元。

采用先轉(zhuǎn)上年余額，再計提的會計分錄：

1、借：未到期責任準備500

貸：提取未到期責任準備（原：營業(yè)費用）500

2、借：提取未到期責任準備（原：營業(yè)費用）600

貸：未到期責任準備600

采用差額補提的會計處理：

借：提取未到期責任準備（原：營業(yè)費用）100

貸: 未到期責任準備100

（二）擔保賠償準備

例：企業(yè)上年末擔保賠償準備余額為1200萬元；

1、本年計提擔保賠償準備100萬元；

2、2月代償300萬元(其中估計無法收回的有100萬元)；

3、12月收回150萬元，其他確認為損失；

4、12月末補提準備50萬元。(假設(shè)以上計提準備時，均未超過擔保責任余額的10%)

會計核算時，做如下分錄：

1、借：提取擔保賠償準備金（原營業(yè)費用） 100

貸：擔保賠償準備100

2、借：應(yīng)收代償款200

擔保賠償準備100

貸：銀行存款300

（或先計入應(yīng)收代償款，借：應(yīng)收代償款 300 貸：銀行存款 300，待確認損失后沖減各項風險準備金。）

3、借：銀行存款 150

擔保賠償準備 50

貸：應(yīng)收代償款 200

（或：借：銀行存款 150 借：擔保賠償準備 150

貸：應(yīng)收代償款300）

4、借：提取擔保賠償準備金（原營業(yè)費用） 50

貸：擔保賠償準備50

四、融資擔保公司風險準備金會計處理的建議

（一）適當使用預期損失模型

融資擔保公司本身就是為了承擔中小企業(yè)的融資風險而存在的，在風險的基礎(chǔ)上獲取收益，當整個市場不景氣時，融資擔保公司所要承擔的風險也更高。在這一背景下，企業(yè)可以使用預期損失模型計提準備金，預期損失模型的使用可能面對三個方面的問題。首先，當初始階段確認后信用風險沒有顯著增加，則需要考慮在本期后延續(xù)十二個月內(nèi)的預期信用損失；其次，當初始確認后信用風險顯著增加時，則需要對整個存續(xù)期內(nèi)的信用風險進行計提；最后，對于報告當日發(fā)生的信用降低情況，也要考慮整個存續(xù)期內(nèi)的預期信用。

（二）對會計準則進行分層次執(zhí)行

基于融資擔保行業(yè)本身存在著發(fā)展不均衡的問題，市場上各融資擔保公司的業(yè)務(wù)領(lǐng)域、企業(yè)規(guī)模等都存在著異同，因此，針對不同類型的公司要制定本公司內(nèi)合理的會計準則方法。融資擔保公司要依據(jù)自身的情況對企業(yè)會計準則分層次執(zhí)行，對于一些規(guī)模比較大、具備上市條件的融資擔保公司可以采用企業(yè)會計準則和國際通用技術(shù)處理和計提準備金。而一些中小型的融資擔保公司則要使用會計制度規(guī)范管理，彌補內(nèi)部會計人才不足的缺陷，按比率計提，執(zhí)行成本也低于企業(yè)會計準則。

（三）做好風險準備金歷年計提備查臺賬

近幾年，由于擔保行業(yè)風險暴露加劇，代償損失核銷時所得稅的處理也更為重要。由于很多擔保公司賬務(wù)處理也不盡相同，因此需清楚風險準備金的會計處理差異。依據(jù)會計政策，當前融資擔保公司的擔保賠償準備計提不低1%且不大于10%，而稅收政策顯示則不能高于1%。因此，平時需做好歷年計提各項準備金的備查臺賬，區(qū)分已在稅前扣除的擔保賠償準備和未在稅前扣除的擔保賠償準備，做好稅前扣除工作，科學管理風險計提。

五、結(jié)束語

融資擔保企業(yè)在當前的市場競爭與經(jīng)濟環(huán)境下面臨的風險越來越大，需要擔保企業(yè)重視信用風險管理問題，響應(yīng)國家政策要求，做好風險準備金計提工作。制定合理的企業(yè)會計準則，對準備金的損失進行合理預測，充分把握內(nèi)外部信息，促進企業(yè)健康發(fā)展。