作業(yè)成本法在快遞行業(yè)的應(yīng)用研究
——以某市順豐公司為例

□高慧云

作業(yè)成本法作為一種成本計(jì)算系統(tǒng)，是適應(yīng)現(xiàn)代制造環(huán)境而產(chǎn)生的，有其獨(dú)特的意義。其基本思想是：作業(yè)消耗間接資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)，生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的發(fā)生，作業(yè)導(dǎo)致間接成本的發(fā)生。作業(yè)成本法在運(yùn)用時(shí)，將更精確的各種費(fèi)用分配到作業(yè)，使得成本計(jì)算精確，成本信息更加科學(xué)，使決策者做出準(zhǔn)確的決策，增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力，獲得并維持競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

一、作業(yè)成本法在某市順豐公司的具體應(yīng)用

（一）確定主要作業(yè)和作業(yè)中心

快遞企業(yè)的業(yè)務(wù)流程具有較強(qiáng)的可分解性，因而在確定作業(yè)時(shí)，要堅(jiān)持重要性原則，如果太粗，難以細(xì)化作業(yè)鏈，不易發(fā)現(xiàn)問(wèn)題；如果太細(xì)則會(huì)造成分析復(fù)雜、工作量增加而不能實(shí)現(xiàn)預(yù)期效果。順風(fēng)公司經(jīng)過(guò)反復(fù)地研究和探討之后，按照各部門的職能總結(jié)出重點(diǎn)作業(yè)，最終按照快件所經(jīng)歷的環(huán)節(jié)劃分了四個(gè)作業(yè)中心，即營(yíng)業(yè)中心、分揀中心、運(yùn)輸中心和投遞中心。

1.營(yíng)業(yè)中心

各營(yíng)業(yè)中心負(fù)責(zé)接受本區(qū)域范圍內(nèi)的快件，個(gè)人客戶的快件多數(shù)是自己到營(yíng)業(yè)網(wǎng)點(diǎn)進(jìn)行寄件，如若客戶要求或是大宗快件則會(huì)提供上門服務(wù)取件。此外，對(duì)于個(gè)別客戶詢問(wèn)快件物流詳情等個(gè)性化服務(wù)，要提供查詢服務(wù)；對(duì)于投遞不成功且超過(guò)三個(gè)工作日的快件，由客戶服務(wù)中心進(jìn)行電話確認(rèn)。此步驟主要為個(gè)性化增值類服務(wù)，主要成本為呼叫中心人員薪酬費(fèi)用、呼叫中心場(chǎng)地租賃費(fèi)、呼叫設(shè)備租賃費(fèi)等。

2.分揀中心

快件到達(dá)后，要發(fā)往各個(gè)營(yíng)業(yè)點(diǎn)，根據(jù)收件人地址按照投遞區(qū)域劃分進(jìn)行分揀，分揀主要由人工進(jìn)行。此步驟主要由處理中心完成，主要費(fèi)用有勞務(wù)支出、低值易耗品等。

3.運(yùn)輸中心

各個(gè)營(yíng)業(yè)網(wǎng)點(diǎn)派車到處理中心將分揀好的快件運(yùn)輸?shù)揭?guī)定范圍內(nèi)對(duì)應(yīng)的投遞站點(diǎn)，等待投遞員進(jìn)行派送。此步驟主要涉及的成本費(fèi)用有運(yùn)輸司機(jī)人員薪酬、燃油費(fèi)、車輛折舊費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他與車輛有關(guān)的費(fèi)用。

4.投遞中心

各個(gè)營(yíng)業(yè)網(wǎng)點(diǎn)的投遞員進(jìn)行派送接收屬于本投遞站點(diǎn)的函件，開(kāi)拆郵包，按小區(qū)或商業(yè)寫(xiě)字樓等進(jìn)行進(jìn)一步分揀工作，然后交投遞員裝車派送，對(duì)于需要匹配收件人的函件進(jìn)行精確投遞，對(duì)于不需匹配收件人的廣告類等函件進(jìn)行投信報(bào)箱處理。此步驟主要涉及的成本費(fèi)用有投遞人員薪酬費(fèi)用、車輛折舊費(fèi)、車輛油料費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用、投遞員單車等低值易耗品。

某市順豐公司作業(yè)中心及作業(yè)劃分見(jiàn)表1所示。

表1 某市順豐公司作業(yè)中心分類表

（二）選擇資源動(dòng)因

根據(jù)快遞業(yè)務(wù)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，選擇資源動(dòng)因。以財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為依據(jù)總結(jié)出企業(yè)所耗費(fèi)的資源，大致分為人工成本、折舊費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、修理費(fèi)和管理費(fèi)用。其中，人工成本包括工資、勞務(wù)支出、勞保費(fèi)、福利費(fèi)、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用等；折舊費(fèi)包括運(yùn)輸工具的折舊費(fèi)、設(shè)備的折舊費(fèi)等；運(yùn)輸費(fèi)則包括過(guò)路費(fèi)、燃油費(fèi)、裝卸搬運(yùn)費(fèi)等；修理費(fèi)則包括運(yùn)輸工具的修理費(fèi)和其他設(shè)備的修理費(fèi)等；業(yè)務(wù)費(fèi)包括代辦工本費(fèi)和企業(yè)業(yè)務(wù)用品費(fèi)，如宣傳廣告橫幅制作費(fèi)、業(yè)務(wù)單冊(cè)開(kāi)支等；管理費(fèi)用則包括辦公費(fèi)用、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等。某市順豐公司選擇資源動(dòng)因的具體情況見(jiàn)表2所示。

表2 某市順豐公司資源動(dòng)因表

（三）計(jì)算各作業(yè)中心的作業(yè)成本

根據(jù)某市順豐公司快件處理、跟蹤系統(tǒng)和調(diào)查資料，以2018 年第一季度為例，統(tǒng)計(jì)出各資源項(xiàng)目成本和作業(yè)成本，具體見(jiàn)表3所示。

表3 某市順豐公司作業(yè)成本計(jì)算表 單位：元

（四）計(jì)算成本分配率

根據(jù)某市順豐公司快件處理、跟蹤系統(tǒng)和調(diào)查資料，統(tǒng)計(jì)出各作業(yè)成本動(dòng)因量，計(jì)算作業(yè)成本分配率，計(jì)算結(jié)果如表4所示。

表4 某市順豐公司作業(yè)成本分配率計(jì)算表

（五）計(jì)算產(chǎn)品（服務(wù)）成本

我們將順豐速運(yùn)國(guó)內(nèi)快遞業(yè)務(wù)分為文件類和物品類兩類進(jìn)行研究分析，計(jì)算出各自的作業(yè)成本，見(jiàn)表5所示。

表5 某市順豐公司產(chǎn)品成本表

文件類快件的耗費(fèi)直接成本主要有面單2 元/張，信封2 元/個(gè)；物品類快件耗費(fèi)直接成本主要有面單2 元/張，包裝袋2 元/個(gè)。計(jì)算產(chǎn)品單位成本：

文件類快件的單位成本=2+2+1.05=5.05（元）

物品類快件的單位成本=2+2+2.74=6.74（元）

二、作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法核算結(jié)果比較分析

假設(shè)本順風(fēng)公司采用傳統(tǒng)成本核算方法計(jì)算成本，計(jì)算過(guò)程如下：

首先，將營(yíng)業(yè)中心、分揀中心、運(yùn)輸中心、投遞中心耗費(fèi)的資源費(fèi)用統(tǒng)一計(jì)入間接物流成本，則：

間接物流成本=69363.9+42752.9+171118.6+62422.8=345658.2（元）

然后，以快件數(shù)量為分配標(biāo)準(zhǔn)分配物流成本，其中文件類50340件，物品類106986件，則：

單位快件應(yīng)分?jǐn)偽锪鞒杀?345658.2÷157326=2.2（元）

文件類快件的單位成本=2+2+2.2=6.2（元）

物品類快件的單位成本=2+2+2.2=6.2（元）

通過(guò)比較可以看出在兩種不同的計(jì)算方法下，文件類與物品類兩種快件的單位成本區(qū)別很大。傳統(tǒng)成本的計(jì)算方法是以快件的數(shù)量為間接費(fèi)用的分配基礎(chǔ)，分配后的物品類、文件類快件單位成本均為6.2元。而作業(yè)成本法是根據(jù)成本動(dòng)因?yàn)殚g接費(fèi)用的分配基礎(chǔ)，文件類快件的單位成本為5.05元，物品類快件的單位成本為6.74元，文件類比物品類快件的成本少了1.69 元。我們可以得出如下結(jié)論：在該公司的快遞服務(wù)中，如若采用傳統(tǒng)成本法，得出的成本信息會(huì)高估文件類快件的成本、低估物品類快件的成本，出現(xiàn)成本信息與真實(shí)情況相矛盾的現(xiàn)象，那么管理層據(jù)此做出的決策就會(huì)有問(wèn)題，嚴(yán)重時(shí)可能會(huì)做出錯(cuò)誤的決策。作業(yè)成本法核算出的成本數(shù)據(jù)更加真實(shí)，可以讓公司領(lǐng)導(dǎo)者高效地判斷出不同業(yè)務(wù)的盈利性，這樣，企業(yè)在產(chǎn)品定價(jià)決策、客戶關(guān)系管理等方面將會(huì)更加合理。

三、作業(yè)成本法在順風(fēng)公司應(yīng)用中存在的問(wèn)題

（一）成本動(dòng)因選擇過(guò)細(xì)

成本動(dòng)因分為資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因兩類，應(yīng)用作業(yè)成本法比較關(guān)鍵的一個(gè)環(huán)節(jié)就是對(duì)于成本動(dòng)因的選擇。成本動(dòng)因的選擇越細(xì)，所計(jì)算出的成本越精確。但是這并不代表越細(xì)越好。案例順豐公司按照作業(yè)成本法進(jìn)行成本計(jì)算時(shí)，因成本動(dòng)因選擇過(guò)細(xì)，數(shù)據(jù)過(guò)于龐大復(fù)雜，加重了該公司核算人員的工作負(fù)擔(dān)，也間接導(dǎo)致了計(jì)算成本的增加。

（二）各部門協(xié)作問(wèn)題

通過(guò)實(shí)地調(diào)查發(fā)現(xiàn)，在實(shí)施作業(yè)成本法時(shí)，案例公司有個(gè)別部門只從自身考慮，忽略公司整體利益，同時(shí)缺乏生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者的直接參與。比如公司財(cái)務(wù)人員對(duì)作業(yè)成本法的掌握程度要明顯高于其他部門人員，但是他們對(duì)于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況的掌握卻比較模糊，所以在此過(guò)程中容易產(chǎn)生“本位主義”，對(duì)作業(yè)成本法的實(shí)施產(chǎn)生阻礙。

（三）全體員工專業(yè)性知識(shí)缺乏

案例公司員工的專業(yè)性較差，在實(shí)施作業(yè)成本法時(shí)容易出現(xiàn)問(wèn)題和摩擦，缺乏高效的流程分析和全局概念。作業(yè)成本法專業(yè)性強(qiáng)、計(jì)算較為復(fù)雜、流程多，需要全體員工的參與，如資源動(dòng)因的確定、作業(yè)動(dòng)因的選擇與歸集、成本分配等。財(cái)務(wù)人員的計(jì)算機(jī)信息技術(shù)和管理知識(shí)等綜合素質(zhì)較差，以及其他部門員工的專業(yè)性知識(shí)缺乏都阻礙了作業(yè)成本法的實(shí)施。所以該公司的員工專業(yè)性缺乏一定程度上阻礙了作業(yè)成本法的實(shí)施。

四、作業(yè)成本法在順風(fēng)公司應(yīng)用的改進(jìn)措施

（一）科學(xué)合理地選擇成本動(dòng)因

根據(jù)案例公司的情況，在選擇成本動(dòng)因時(shí)主要側(cè)重成本動(dòng)因與間接費(fèi)用的相關(guān)性以及成本動(dòng)因數(shù)量與產(chǎn)品成本精確性兩方面，做到有目的、有重點(diǎn)的選取成本動(dòng)因，保證作業(yè)成本法的現(xiàn)實(shí)操作性。資源動(dòng)因中車輛相關(guān)費(fèi)和修理費(fèi)可以選擇歸集為一類，合并動(dòng)因一致或相似的作業(yè)，可以減少作業(yè)成本中的作業(yè)數(shù)量，減少數(shù)據(jù)的復(fù)雜性，降低計(jì)算成本。盡管在選擇成本動(dòng)因時(shí)不應(yīng)做到面面俱到，但是選擇的成本動(dòng)因也不能過(guò)少，否則還是會(huì)導(dǎo)致成本信息的失真?？茖W(xué)合理地選擇成本動(dòng)因是本順豐公司實(shí)施作業(yè)成本法成功的重中之重。

（二）各部門必須通力協(xié)作

作業(yè)成本法更注重的是公司整個(gè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的管理，每個(gè)環(huán)節(jié)都是不可忽視的，這就間接要求順豐公司各個(gè)部門在實(shí)施作業(yè)成本法的過(guò)程中都要發(fā)揮一定的作用，也需要所有員工都掌握作業(yè)成本法的相關(guān)理論知識(shí)，才能保證實(shí)施的有效性，為管理者更好地進(jìn)行經(jīng)營(yíng)決策提供依據(jù)。就案例公司中財(cái)務(wù)部門產(chǎn)生的本位主義問(wèn)題而言，高層管理者需要對(duì)各部門進(jìn)行協(xié)調(diào)和激勵(lì)。由于需要大量的前期準(zhǔn)備工作，而且僅靠一兩個(gè)部門無(wú)法完成，所以公司各個(gè)部門必須合作，互相補(bǔ)充。營(yíng)業(yè)員、分揀員、快遞員等是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的直接參與者，更能清楚地、符合實(shí)際地劃分和確定可能的作業(yè)。因此，需要生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的直接參與者加入到作業(yè)成本法實(shí)施的過(guò)程中。

（三）不斷提高全體員工專業(yè)性知識(shí)

作業(yè)成本法專業(yè)性強(qiáng)較為復(fù)雜，環(huán)節(jié)多，需要全體員工的參與，因此全體員工專業(yè)性知識(shí)的普及和提高財(cái)務(wù)人員綜合素質(zhì)是能夠順利實(shí)施作業(yè)成本法的保障。案例公司可以采取培訓(xùn)和教育等方式提升全體員工的專業(yè)知識(shí)，加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員管理知識(shí)以及計(jì)算機(jī)信息知識(shí)方面的學(xué)習(xí)，使員工對(duì)專業(yè)知識(shí)有一定的把握，為設(shè)計(jì)和實(shí)施作業(yè)成本法的人員提供高效的流程分析和全局概念。

（四）高層管理者的鼎力支持

作業(yè)成本法的實(shí)施，需要?jiǎng)佑煤芏嗳?、花費(fèi)很長(zhǎng)的時(shí)間協(xié)調(diào)工作才能完成，在這段時(shí)間里，容易出現(xiàn)各種問(wèn)題、矛盾和摩擦，并且由于實(shí)踐的拖延使參與者的信心和耐心大打折扣。高層管理者在作業(yè)成本法實(shí)施過(guò)程中，要扮演信心鼓舞者、重大問(wèn)題解決方案確定者、摩擦沖突的協(xié)調(diào)者和仲裁者等身份。高層管理者的鼎力支持是案例順豐公司實(shí)施作業(yè)成本法的前提保證。