企業(yè)合同涉稅分析與防范

青島物產(chǎn)能源有限公司 路春霞

市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的本質(zhì)是契約經(jīng)濟(jì)，在市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)實(shí)踐中，企業(yè)合同是最為重要的表現(xiàn)形式，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中發(fā)揮著無(wú)可替代的作用，能夠保障企業(yè)在正常開展市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中合法權(quán)益，通過(guò)具體合同條款約束和監(jiān)督合同雙方的權(quán)益。但大部分的企業(yè)在合同簽訂和履行過(guò)程中往往只注重合同內(nèi)容的法律風(fēng)險(xiǎn)和具體業(yè)務(wù)合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)，忽略了企業(yè)合同作為國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)督企業(yè)履行納稅義務(wù)的重要依據(jù)，由此引起的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和稅負(fù)風(fēng)險(xiǎn)沒有得到足夠的重視，企業(yè)在面臨稅務(wù)機(jī)關(guān)抽查時(shí)，涉及企業(yè)合同相關(guān)涉稅條款的不規(guī)范將會(huì)導(dǎo)致企業(yè)面臨巨大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

1 合同、業(yè)務(wù)流程與稅收風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系

企業(yè)合同是國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)行為稅務(wù)管理的最核心、最原始的單據(jù)之一，也是企業(yè)作為納稅主體業(yè)務(wù)交易是否真實(shí)發(fā)生的最重要的證據(jù)之一，是市場(chǎng)交易活動(dòng)具體的書面載體，稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)市場(chǎng)企業(yè)主體之間合同的簽訂，獲知企業(yè)納稅主體之間商品、技術(shù)、服務(wù)的真實(shí)交易行為，通過(guò)一定的稅務(wù)管控系統(tǒng)判斷納稅主體是否符合稅法的要求，是否需要稅務(wù)機(jī)關(guān)的干預(yù)。因此企業(yè)合同的稅收風(fēng)險(xiǎn)管理是貫穿于合同交易全過(guò)程的行為，在實(shí)際業(yè)務(wù)操作過(guò)程中企業(yè)一方面要在具體業(yè)務(wù)流程上的規(guī)范和合規(guī)；另一方面提前預(yù)估合同簽訂履行過(guò)程中潛在的可能出現(xiàn)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，將稅收風(fēng)險(xiǎn)管理的理念和意識(shí)融入到合同簽訂、合同履行、貨物交接、技術(shù)服務(wù)的完成、確定應(yīng)付賬款、取得銷售收入、進(jìn)銷項(xiàng)發(fā)票獲取開具、繳納稅款、財(cái)務(wù)憑證等合同全流程的管理，在日常的合同管理和日常業(yè)務(wù)中有效地管控可能出現(xiàn)的潛在風(fēng)險(xiǎn)。

2 企業(yè)合同涉稅風(fēng)險(xiǎn)的類型

2.1 企業(yè)設(shè)立時(shí)的投資合同涉稅風(fēng)險(xiǎn)

投資者資金注冊(cè)資本金未到位的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。新企業(yè)成立實(shí)行注冊(cè)資本認(rèn)繳制度，投資者在約定的期限內(nèi)未能認(rèn)繳相應(yīng)的資本額，該企業(yè)因外部借款發(fā)生的利息財(cái)務(wù)處理需要考慮未交繳足的資本金金額，不能全部在應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

以設(shè)備和貨物投資的涉稅風(fēng)險(xiǎn)為例，《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條中有明確的規(guī)定，企業(yè)將自產(chǎn)或加工的產(chǎn)品作為股本投資到其他企業(yè)的等同于對(duì)外銷售，必須繳納增值稅和相應(yīng)附加。新設(shè)立企業(yè)通常會(huì)以會(huì)計(jì)師事務(wù)所的資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告作為對(duì)收到作價(jià)投資的設(shè)備和貨物的股價(jià)進(jìn)行入賬，進(jìn)而計(jì)提折舊在所得稅前扣除。投資者既沒有向新設(shè)立企業(yè)開具相應(yīng)發(fā)票也沒有將設(shè)備和貨物做視同銷售的稅務(wù)處理。

以無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)投資的涉稅風(fēng)險(xiǎn)為例，在以不動(dòng)產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)入股的投資過(guò)程中主要存在增值稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅的風(fēng)險(xiǎn)。

2.2 購(gòu)銷合同的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

購(gòu)銷合同的涉稅風(fēng)險(xiǎn)主要是未獲取采購(gòu)發(fā)票和發(fā)票是否含稅的風(fēng)險(xiǎn)。國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)當(dāng)前的稅收征管實(shí)行是典型的“以票控稅”的征管體制，采購(gòu)環(huán)節(jié)獲取發(fā)票是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中的必須環(huán)節(jié)，取得的發(fā)票是否含稅，按多少比例抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額是很多業(yè)務(wù)人員沒有掌握的稅務(wù)知識(shí)，現(xiàn)實(shí)情況中經(jīng)常出現(xiàn)不符合《發(fā)票管理辦法》的行為出現(xiàn)。

增值稅延期與結(jié)算方式風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)在合同訂立過(guò)程中應(yīng)當(dāng)明確付款時(shí)間、結(jié)算方式、交接地點(diǎn)、開票時(shí)間等具體信息，方便交易納稅主體確定增值稅的納稅業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)間。

2.3 借款合同的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》和國(guó)家稅務(wù)總局[2008]121號(hào)《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》有明確的表述，非金融企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可以稅前扣除的部分不得超過(guò)金融企業(yè)同期貸款利息的金額，支出的利息超過(guò)金融企業(yè)同期金額的部分不得稅前扣除。

在企業(yè)所得稅的核算和扣除中，因?yàn)榻杩詈贤鄬?duì)人主體性質(zhì)的不同會(huì)導(dǎo)致其核算方式的差異，主體的不同致使所得稅稅前扣除的處理方式和借款利息計(jì)算方式迥異，所以企業(yè)在借款合同的簽訂與履行時(shí)務(wù)必要注意分別借款合同相對(duì)人的主體性質(zhì)，依據(jù)合同主體相對(duì)人的性質(zhì)來(lái)進(jìn)行利息的成本核算和所得稅的扣除。

2.4 租賃合同涉稅風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)租賃的是動(dòng)產(chǎn)還是不動(dòng)產(chǎn)必須在合同條款中明確表述，租賃形式是融資性租賃還是經(jīng)營(yíng)性租賃業(yè)要明確表述，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)按經(jīng)營(yíng)需要租入固定資產(chǎn)以經(jīng)營(yíng)租賃的方式發(fā)生的租賃費(fèi)用支出，要根據(jù)租賃期限均勻扣除；企業(yè)租賃固定資產(chǎn)以融資租賃的方式產(chǎn)生的租賃費(fèi)用應(yīng)當(dāng)提取折舊費(fèi)用分期扣除。企業(yè)以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入固定資產(chǎn)和企業(yè)以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)在財(cái)務(wù)賬務(wù)和稅務(wù)申報(bào)上有不同的處理方式，要根據(jù)具體租賃的方式來(lái)核算成本和進(jìn)行所得稅的納稅申報(bào)。

關(guān)于不動(dòng)產(chǎn)租賃合同涉及的免租期的涉稅問(wèn)題主要表現(xiàn)在免租期內(nèi)由哪一方繳納房產(chǎn)稅的問(wèn)題，多數(shù)企業(yè)會(huì)以房產(chǎn)出租的租金收入繳納房產(chǎn)稅，免租期內(nèi)按照零收入進(jìn)行申報(bào)，這種申報(bào)方式會(huì)給企業(yè)帶來(lái)稅務(wù)的潛在風(fēng)險(xiǎn)，免租期內(nèi)應(yīng)該由房產(chǎn)持有人按照房產(chǎn)原值繳納房產(chǎn)稅。

2.5 技術(shù)服務(wù)合同涉稅風(fēng)險(xiǎn)

技術(shù)服務(wù)合同涉稅風(fēng)險(xiǎn)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)主要體現(xiàn)在此類合同很多應(yīng)做資本化支出的按照費(fèi)用化支出處理，進(jìn)而按照這種方式進(jìn)行了所得稅的申報(bào)。技術(shù)服務(wù)合同內(nèi)關(guān)于技術(shù)成果的表述目的不同相應(yīng)的處理方式也不一樣，如果技術(shù)服務(wù)合同的目的是可行性研究或技術(shù)咨詢則要按費(fèi)用化處理，若技術(shù)服務(wù)合同的要求是以專利或著作權(quán)的形式出現(xiàn)的那么在財(cái)務(wù)處理上就應(yīng)做資本化處理。

3 企業(yè)合同涉稅風(fēng)險(xiǎn)防控

3.1 強(qiáng)化企業(yè)管理人員稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管控思維

企業(yè)高層管理人員尤其是財(cái)務(wù)管理人員要樹立高度重視企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范的管理思維意識(shí)，要將稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管控作為企業(yè)開展工作的優(yōu)先項(xiàng)，在企業(yè)內(nèi)建立完善的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制，對(duì)企業(yè)日常工作進(jìn)行持續(xù)評(píng)估，及時(shí)發(fā)現(xiàn)并分析企業(yè)可能存在的潛在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，提前做好稅務(wù)籌劃，對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效防控。

企業(yè)在內(nèi)部要加強(qiáng)對(duì)業(yè)務(wù)人員和財(cái)務(wù)人員的稅務(wù)培訓(xùn)，使其在日常的工作中提高稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，在合同的訂立和執(zhí)行過(guò)程中能夠有效地甄別和防范其中的風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)財(cái)務(wù)稅務(wù)人員要及時(shí)掌握國(guó)家稅務(wù)法規(guī)改革趨勢(shì)和政策制定的動(dòng)向，提前介入到合同的談判和訂立過(guò)程中。

3.2 加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部合同簽訂的過(guò)程管理

企業(yè)內(nèi)部建立完備的合同管理的體系和機(jī)制，按照嚴(yán)格的管理流程進(jìn)行合同的審批和控制。企業(yè)經(jīng)濟(jì)合同簽訂前要進(jìn)行嚴(yán)格的資格審查，對(duì)文本內(nèi)容、合同標(biāo)的物和合同相對(duì)主體等各環(huán)節(jié)進(jìn)行綜合分析，合同條款的內(nèi)容制定要做到明晰，權(quán)利義務(wù)要明確，避免由此導(dǎo)致不必要的合同糾紛，致使企業(yè)產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于企業(yè)的重大合同，要通過(guò)多種渠道和途徑對(duì)交易對(duì)方進(jìn)行徹底摸查，確保交易主體在法律和稅務(wù)合規(guī)的企業(yè)，不合規(guī)的交易方會(huì)給本企業(yè)帶來(lái)不可預(yù)估的潛在風(fēng)險(xiǎn)。

3.3 建立并完善企業(yè)發(fā)票規(guī)范管理制度，對(duì)發(fā)票進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)督管理

企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，要按照稅法的相關(guān)要求和規(guī)定，在合同的簽訂和履行中對(duì)發(fā)票事項(xiàng)作出規(guī)范明晰的要求，在發(fā)票條款的表述中要明確發(fā)票的開票義務(wù)、發(fā)票開具的具體時(shí)間、發(fā)票的具體類型以及相應(yīng)的違約責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)。

明確按規(guī)定提供發(fā)票的義務(wù)。我國(guó)稅法明文規(guī)定，無(wú)論是銷售商品、提供服務(wù)還是從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的單位和個(gè)人，對(duì)外發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)時(shí)都必須向付款方開具發(fā)票。所以企業(yè)必須在對(duì)外的義務(wù)合同中明確供應(yīng)商開具發(fā)票的義務(wù)，在合同訂立時(shí)就要考慮發(fā)票的因素，選擇合格規(guī)范的供應(yīng)商，有效避免因發(fā)票的開具義務(wù)不明確導(dǎo)致的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

明確供應(yīng)商開具發(fā)票的時(shí)間。企業(yè)對(duì)外的業(yè)務(wù)合同因結(jié)算方式的不同，在貨物采購(gòu)、銷售或技術(shù)服務(wù)時(shí)，要結(jié)合具體的義務(wù)開展明確發(fā)票開具的具體時(shí)間，不能因發(fā)票的開具不及時(shí)引發(fā)稅務(wù)的問(wèn)題。

明確發(fā)票開具的類型。不同稅種對(duì)應(yīng)不同的稅率，增值稅發(fā)票的稅率差別直接影響進(jìn)項(xiàng)的抵扣稅額，同一稅種也會(huì)存在多個(gè)稅目和稅率，有些合同主體為降低自身的稅負(fù)可能會(huì)人為的開具較低稅率的發(fā)票，也可能存在與實(shí)際業(yè)務(wù)不符的發(fā)票。企業(yè)對(duì)外開具發(fā)票必須如實(shí)開具，不能隨意變更發(fā)票內(nèi)容，在市場(chǎng)交易合同中，一定要明確開具發(fā)票的類型，避免開具的屬于不符合規(guī)定的發(fā)票。

明確不合規(guī)發(fā)票引發(fā)的賠償責(zé)任。企業(yè)合同簽訂時(shí)要明確規(guī)定雙方因發(fā)票不合規(guī)導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)和損失由哪一方承擔(dān)。企業(yè)在對(duì)外采購(gòu)時(shí)不能獲取發(fā)票，或者取得的發(fā)票不符合稅法規(guī)定，如發(fā)票的名稱、發(fā)票種類、發(fā)票金額、納稅人識(shí)別號(hào)等，無(wú)論出現(xiàn)哪一種情況都會(huì)導(dǎo)致企業(yè)的不必要的損失，為防止因發(fā)票問(wèn)題所導(dǎo)致的損失，企業(yè)在對(duì)外的合同中必須明確因發(fā)票問(wèn)題導(dǎo)致的賠償責(zé)任。

3.4 重視涉稅服務(wù)機(jī)構(gòu)的合作

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于建立稅務(wù)機(jī)關(guān)、涉稅專業(yè)服 務(wù)社會(huì)組織及其行業(yè)協(xié)會(huì)和納稅人三方溝通機(jī)制的通知》(稅總發(fā)〔2016〕101號(hào))，這個(gè)文件明確的表示了對(duì)于第三方的涉稅服務(wù)機(jī)構(gòu)的支持態(tài)度，第三方的涉稅服務(wù)專業(yè)機(jī)構(gòu)固然在運(yùn)作的過(guò)程中以盈利為目的，其關(guān)于稅務(wù)方面專業(yè)的意見和服務(wù)會(huì)為企業(yè)保駕護(hù)航降低風(fēng)險(xiǎn)，尤其是在設(shè)計(jì)重大合同和稅收籌劃方面。

3.5 建立企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)暢通的溝通渠道

保持與稅務(wù)機(jī)關(guān)暢通的溝通渠道可以有效地降低或避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)建立正常的工作關(guān)系，保持暢通的溝通渠道，在企業(yè)日常工作過(guò)程中，與稅務(wù)機(jī)關(guān)多溝通多聽取意見。遇到稅務(wù)工作中不確定的比較模糊的事項(xiàng)要在納稅前與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通清楚，得到稅務(wù)部門的理解和支持，有效地降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

3.6 企業(yè)要注重稅務(wù)人才的培養(yǎng)

面對(duì)復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)企業(yè)要在競(jìng)爭(zhēng)中贏得優(yōu)勢(shì)就必須注重人才的培養(yǎng)，稅務(wù)人才的培養(yǎng)尤其重要，當(dāng)前我國(guó)稅務(wù)政策改革進(jìn)一步深入，大部分企業(yè)相關(guān)稅務(wù)人才極為缺乏，在合同的內(nèi)部評(píng)審階段不能有效地發(fā)現(xiàn)并防范潛在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)配備專業(yè)稅務(wù)人才才能對(duì)合同簽訂和履行過(guò)程中的對(duì)稅務(wù)相關(guān)內(nèi)容的執(zhí)行情況進(jìn)行有效監(jiān)督，及時(shí)發(fā)現(xiàn)合同中的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此，應(yīng)加大稅務(wù)方面的投入和稅務(wù)人才的培養(yǎng)對(duì)于企業(yè)的發(fā)展來(lái)說(shuō)十分重要。

4 結(jié)語(yǔ)

企業(yè)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，往往更加重視合同內(nèi)容的法律風(fēng)險(xiǎn)和市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)，合同管理中潛在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)沒有得到應(yīng)有的關(guān)注，一旦這一類的風(fēng)險(xiǎn)被稅務(wù)機(jī)關(guān)查實(shí)，企業(yè)不僅面臨補(bǔ)繳稅款、滯納金和罰款的風(fēng)險(xiǎn)，還會(huì)嚴(yán)重影響企業(yè)的征信和信譽(yù)?，F(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中都會(huì)面臨潛在的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，需要有懂稅務(wù)、懂法律、懂市場(chǎng)的綜合性人才，在合同管理的全過(guò)程持續(xù)的評(píng)估和把控，對(duì)企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效的防控。