英美國(guó)家政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐發(fā)展及其對(duì)中國(guó)的啟示

盧 峰

引言

政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的重要性較強(qiáng)，但由于我國(guó)對(duì)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的經(jīng)驗(yàn)缺失，政府部門未能提起足夠的審計(jì)實(shí)踐保障。在未形成匹配的審計(jì)治理機(jī)制的當(dāng)下，我國(guó)政府財(cái)政報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的效果一般?？紤]到西方發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的經(jīng)驗(yàn)豐富，本文以美國(guó)和英國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的做法為參考點(diǎn)，以期獲得英美政府對(duì)我國(guó)的啟示借鑒。

一、政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的重要性

（一）是維系社會(huì)信任的重要基礎(chǔ)

政府審計(jì)工作的開展能夠提高政府公信力，同時(shí)也是維系社會(huì)信任的重要基礎(chǔ)。由于政府部門公開的財(cái)務(wù)信息等，均是經(jīng)過加工后的第二手資料，廣大公眾對(duì)政府公開的信息資料等往往會(huì)存在疑問。政府部門需通過財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的方式，對(duì)政府公開的信息做信息披露處理。政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的落實(shí)，能夠在很大程度上提高廣大公眾對(duì)政府信息的全面認(rèn)知，同時(shí)也能幫助社會(huì)公眾降低和規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。這也就意味著，政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的落實(shí)是維系社會(huì)信任的重要步驟，也能緩解信息不對(duì)稱問題。

（二）是政府治理優(yōu)化的重要手段

善治是政府治理的高級(jí)階段，而政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)工作的開展，能夠幫助政府部門盡早達(dá)到政府治理的理想狀態(tài)。對(duì)政府部門而言，政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐工作的開展，能幫助政府逐步調(diào)整政府治理環(huán)境和受托責(zé)任環(huán)境，確保政府部門能夠按計(jì)劃實(shí)施相關(guān)政策，提高政府執(zhí)政能力。當(dāng)政府部門能夠采取有效的財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐措施時(shí)，政府部門能及時(shí)的識(shí)別政府審計(jì)實(shí)踐的問題及原因，通過確定具體糾正措施的方式，對(duì)相關(guān)行動(dòng)做跟蹤糾錯(cuò)處理，這對(duì)政府治理優(yōu)化是有直接作用的。

（三）是政府受托責(zé)任的重要延伸

政府部門往往會(huì)受社會(huì)公眾的委托而去執(zhí)行某些事物，政府財(cái)務(wù)報(bào)告則是承載政府受托責(zé)任的重要載體。加強(qiáng)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐，能夠加速財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的對(duì)外披露，同時(shí)能夠確保財(cái)務(wù)信息及會(huì)計(jì)信息的透明準(zhǔn)確性。在政府部門高度強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)報(bào)告，審計(jì)實(shí)踐是政府部門會(huì)借助財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)，實(shí)現(xiàn)政府受托責(zé)任的延伸，這對(duì)政府受托責(zé)任范圍的明確及受托責(zé)任關(guān)系的確定等都有直接幫助，這同樣能夠幫助政府部門及時(shí)準(zhǔn)確的管理公共財(cái)政。

二、我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的現(xiàn)狀和不足

盡管政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的重要性明顯，但我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐工作的開展卻存在一定問題。財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)工作人員的審計(jì)意識(shí)薄弱，以及審計(jì)治理機(jī)制缺失等，都限制了審計(jì)實(shí)踐工作的開展。

（一）政府部門審計(jì)意識(shí)薄弱

政府部門公開的信息是外界感知和辨識(shí)政府管理狀態(tài)的重要載體，當(dāng)政府部門審計(jì)意識(shí)較為薄弱時(shí)，社會(huì)公眾對(duì)政府部門對(duì)外公開的數(shù)據(jù)信息等就會(huì)表示疑問。從目前的發(fā)展來看，政府部門已逐步加強(qiáng)對(duì)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的重視，但由于政府部門對(duì)信息披露等的關(guān)注度較低，部分工作人員缺少理性參與到政府信息審計(jì)實(shí)踐的基本意識(shí)，他們盲目的將不利于政府管理的信息進(jìn)行隱藏處理，這與政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的初衷不符，也容易導(dǎo)致廣大社會(huì)公眾對(duì)政府的信任值大幅度降低。

（二）審計(jì)預(yù)期與實(shí)際差距較大

近年來，我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐相關(guān)的政府會(huì)計(jì)改革工作正逐步落實(shí)，由于政府會(huì)計(jì)改革的方向是雙重的，需要兼顧現(xiàn)金制預(yù)算會(huì)計(jì)體系的調(diào)整及政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系的改觀，審計(jì)預(yù)期與實(shí)際差距逐步拉大。在政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐過程中，財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量的高低與會(huì)計(jì)制度及審計(jì)實(shí)踐質(zhì)量的高低有直接關(guān)聯(lián)，當(dāng)審計(jì)工作人員的專業(yè)技能及獨(dú)立性有所缺失時(shí)，審計(jì)實(shí)踐的效果也會(huì)受到影響。正是由于政府會(huì)計(jì)改革工作的落實(shí)，對(duì)審計(jì)工作人員的傳統(tǒng)工作方法形成沖擊，審計(jì)實(shí)踐效果不及預(yù)期。

（三）財(cái)務(wù)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告分離

財(cái)務(wù)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)是相互融合的，但從我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的效果看，財(cái)務(wù)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告分離已經(jīng)直接限制了審計(jì)實(shí)踐的效果。一般來說，政府的預(yù)算與決算往往影響政府的理財(cái)活動(dòng)。當(dāng)政府職能擴(kuò)張后，政府的預(yù)算與決算也會(huì)更加復(fù)雜。政府部門需要通過政府審計(jì)報(bào)告與政府財(cái)政報(bào)告相關(guān)聯(lián)的方式，確定政府財(cái)務(wù)活動(dòng)是否合理合規(guī)。但在現(xiàn)實(shí)生活中，政府部門的審計(jì)工作人員僅一味強(qiáng)調(diào)審計(jì)報(bào)告本身數(shù)據(jù)的分析，他們對(duì)審計(jì)報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)告協(xié)同考慮的意識(shí)較為薄弱，兩大報(bào)告是分離的。

（四）未形成匹配的審計(jì)治理機(jī)制

政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐是政府審計(jì)治理的重要內(nèi)容，但由于政府部門未能形成匹配的審計(jì)治理機(jī)制，政府審計(jì)治理的效果并不明顯。對(duì)于政府部門而言，政府會(huì)計(jì)改革并不是單一事件，需匹配中國(guó)國(guó)情和文化制度背景。但在實(shí)際發(fā)展中，政府部門卻未能根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐改革的客觀需求，調(diào)整原有的風(fēng)險(xiǎn)管理模式，實(shí)際的治理機(jī)制相對(duì)陳舊，各級(jí)政府部門之間的信息不對(duì)稱問題突出。尤其是在監(jiān)管機(jī)制缺失的當(dāng)下，政府行為異化問題較為明顯。

三、英美政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的實(shí)踐發(fā)展

（一）英國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的實(shí)踐發(fā)展

1.明確財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)主體地位

英國(guó)政府在財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐過程中，明確了國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的重要地位，強(qiáng)調(diào)政府部門等公共部門的財(cái)務(wù)收支等，均應(yīng)做好審計(jì)實(shí)踐工作。在現(xiàn)階段發(fā)展中，英國(guó)政府同樣注重對(duì)審計(jì)工作人員的培訓(xùn)和指導(dǎo)，審計(jì)工作人員常以專業(yè)的技能參與到審計(jì)實(shí)踐工作中。由于英國(guó)政府已加快相關(guān)政策的制定，政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐工作的開展有條不紊。值得一提的是，英國(guó)政府對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)主體地位的明確是高度重視的，英國(guó)政府還出臺(tái)相關(guān)政策來強(qiáng)調(diào)審計(jì)主體地位。

2.設(shè)定以財(cái)務(wù)報(bào)表為中心的審計(jì)目標(biāo)

結(jié)合英國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的現(xiàn)狀，英國(guó)政府設(shè)定以財(cái)務(wù)報(bào)表鑒證為中心的審計(jì)目標(biāo)。這主要體現(xiàn)為，財(cái)務(wù)信息是否準(zhǔn)確，關(guān)系到政府部門是否存在徇私舞弊行為。英國(guó)政府高度強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性和公開性，為此，英國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的目標(biāo)設(shè)定就是，要求審計(jì)人員對(duì)政府財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性和真實(shí)性發(fā)表審計(jì)意見。英國(guó)政府設(shè)定以財(cái)務(wù)報(bào)表為中心的審計(jì)目標(biāo)，這還體現(xiàn)為，英國(guó)政府高度強(qiáng)調(diào)政府財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)促進(jìn)中長(zhǎng)期財(cái)政可持續(xù)性的重要作用，強(qiáng)調(diào)了政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的價(jià)值增值功能。

（二）美國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的實(shí)踐發(fā)展

1.聯(lián)邦政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表

美國(guó)聯(lián)邦政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表，使得財(cái)務(wù)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告是融合分析的。對(duì)于基礎(chǔ)性審計(jì)工作的開展，美國(guó)聯(lián)邦政府的審計(jì)工作人員會(huì)將相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行合并，以便在合并后的財(cái)務(wù)報(bào)表中，判定審計(jì)數(shù)據(jù)信息等是否準(zhǔn)確。而對(duì)于重大審計(jì)工作的開展，美國(guó)聯(lián)邦政府的審計(jì)工作人員則會(huì)形成專項(xiàng)小組，除了將相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表合并外，他們還會(huì)通過季度財(cái)務(wù)報(bào)表與年度財(cái)務(wù)報(bào)表合并分析的方式，確定聯(lián)邦政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)績(jī)效評(píng)估等。在合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，美國(guó)聯(lián)邦政府會(huì)采用統(tǒng)一的模板。

2.規(guī)范審計(jì)方法和審計(jì)反饋模式

美國(guó)政府部門高度強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的嚴(yán)謹(jǐn)性和規(guī)范性，因此，他們明確了審計(jì)方法和審計(jì)反饋模式的標(biāo)準(zhǔn)模板。在審計(jì)工作人員參與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐過程中，審計(jì)工作人員的審計(jì)方法應(yīng)當(dāng)是高度統(tǒng)一的。而為確保審計(jì)工作人員的審計(jì)反饋能有良好的反饋效果，美國(guó)政府也規(guī)范了審計(jì)反饋模式，他們對(duì)審計(jì)工作人員的審計(jì)意見反饋等均作出明確指示。盡管規(guī)范的審計(jì)報(bào)告模板千篇一律，但審計(jì)實(shí)踐的嚴(yán)謹(jǐn)性和規(guī)范性均得到了保障，這是值得中國(guó)政府相關(guān)人員參考和借鑒的。

四、英美政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐對(duì)中國(guó)的啟示

（一）強(qiáng)化權(quán)責(zé)發(fā)生制下的審計(jì)意識(shí)

結(jié)合英國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐現(xiàn)狀，英國(guó)政府采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，注重對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)主體地位的明確。一方面，我國(guó)政府部門需要提高對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的高度重視，除了需要加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)工作人員的培訓(xùn)和指導(dǎo)外，還需要將財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐工作放置在重要位置，為其設(shè)立專業(yè)小組。另一方面，政府部門審計(jì)工作人員也需要逐步強(qiáng)化權(quán)責(zé)發(fā)生制下的審計(jì)意識(shí)，更新個(gè)人的審計(jì)專業(yè)技能，確保自己能在新的審計(jì)制度下，做好有效的審計(jì)實(shí)踐審批。

（二）重新確定財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)目標(biāo)

英國(guó)政府設(shè)定以財(cái)務(wù)報(bào)表為中心的審計(jì)目標(biāo)，英國(guó)政府的財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐結(jié)果良好，中國(guó)政府在財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐中，也可參考英國(guó)政府的相關(guān)做法，重新確定財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)目標(biāo)。初期發(fā)展時(shí)，中國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的目標(biāo)確定，可以以模糊目標(biāo)為主，政府方面無需在短時(shí)間內(nèi)精確審計(jì)實(shí)踐目標(biāo)。但在發(fā)展進(jìn)入到相對(duì)穩(wěn)定階段后，政府審計(jì)工作人員對(duì)審計(jì)實(shí)踐的認(rèn)知有所加強(qiáng)，政府部門就應(yīng)該在模糊目標(biāo)的基礎(chǔ)上面逐步細(xì)化，確保最終形成的財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)目標(biāo)是精準(zhǔn)明確的。

（三）有效融合財(cái)務(wù)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告

考慮到財(cái)務(wù)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告分離，限制了中國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的效果，后續(xù)發(fā)展應(yīng)當(dāng)參考英美政府財(cái)務(wù)審計(jì)實(shí)踐的做法，有效融合財(cái)務(wù)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告。在政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐過程中，負(fù)責(zé)政府審計(jì)工作的工作人員應(yīng)仔細(xì)分辨審計(jì)報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告中的相關(guān)數(shù)據(jù)，判斷審計(jì)報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告是否出現(xiàn)數(shù)據(jù)不匹配的情況。當(dāng)審計(jì)報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告的數(shù)據(jù)明顯不匹配時(shí)，他們應(yīng)第一時(shí)間對(duì)相關(guān)數(shù)據(jù)作審查辨識(shí)，并將重新形成的數(shù)據(jù)報(bào)表公布于眾，以此確保政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐客觀到位。

（四）完善會(huì)計(jì)制度和審計(jì)實(shí)踐機(jī)制

在完善會(huì)計(jì)審計(jì)實(shí)踐機(jī)制之前，政府部門需要明確政府審計(jì)的原則，堅(jiān)持排除審計(jì)實(shí)踐中的徇私舞弊行為。而為了更好的完善會(huì)計(jì)制度和審計(jì)實(shí)踐機(jī)制，政府部門應(yīng)參考美國(guó)政府的相關(guān)做法，明確外部審計(jì)的組織形式和職責(zé)安排，在強(qiáng)化對(duì)審計(jì)報(bào)告的有效利用基礎(chǔ)下，將審計(jì)方法和審計(jì)意見反饋模式等逐步優(yōu)化。需要注意的是，美國(guó)政府對(duì)審計(jì)方法的優(yōu)化，強(qiáng)調(diào)了對(duì)標(biāo)準(zhǔn)化模式的落實(shí)，中國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐工作的開展，也可以形成完備的審計(jì)實(shí)踐標(biāo)準(zhǔn)流程。

結(jié)語

考慮到審計(jì)意識(shí)薄弱、財(cái)務(wù)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告分離以及未形成配套的審計(jì)治理機(jī)制等，已經(jīng)直接限制了我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)實(shí)踐的效果，我國(guó)政府需參考英國(guó)政府明確審計(jì)主體地位及設(shè)定以財(cái)務(wù)報(bào)表為中心的審計(jì)目標(biāo)，以及美國(guó)政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表和規(guī)范審計(jì)方法等的做法，努力強(qiáng)化權(quán)責(zé)發(fā)生制下的審計(jì)意識(shí)，通過重新確定審計(jì)目標(biāo)的方式，有效融合財(cái)務(wù)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告，并妥善完善審計(jì)實(shí)踐機(jī)制。