全面預(yù)算管理優(yōu)化實踐

魯力 沈蘭成 王硯冰

【摘要】? 現(xiàn)階段，全面預(yù)算管理在企業(yè)戰(zhàn)略實施和管理控制中的作用和價值已經(jīng)得到了廣泛的認(rèn)可。機(jī)場作為民用航空運輸和城市的重要基礎(chǔ)設(shè)施，在實施全面預(yù)算管理的過程中也存在較多的疑慮和問題。文章對北京首都國際機(jī)場股份有限公司全面預(yù)算管理優(yōu)化實踐進(jìn)行了總結(jié)，以期為基礎(chǔ)設(shè)施行業(yè)企業(yè)的全面預(yù)算管理提供借鑒。

【關(guān)鍵詞】? ?機(jī)場;全面預(yù)算;經(jīng)營計劃

【中圖分類號】? F234? 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】? A? 【文章編號】? 1002-5812（2019）10-0053-03

一、引言

為建立與我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)的管理會計體系，財政部于2014年10月印發(fā)了《關(guān)于全面推進(jìn)管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》。全面預(yù)算管理的有效實施，能夠有助于提升企業(yè)的戰(zhàn)略管理能力，提高企業(yè)運用資源的效率，有效管理經(jīng)營風(fēng)險，加強(qiáng)企業(yè)各部門之間的溝通。

首都機(jī)場作為我國最大的國際樞紐機(jī)場，其管理主體——北京首都國際機(jī)場股份有限公司（以下簡稱首都機(jī)場）從成立之初就建立了全面預(yù)算管理體系。在公司不斷發(fā)展，逐漸走向成熟的時期，全面預(yù)算管理體系發(fā)揮了重要的作用。但是隨著公司發(fā)展、行業(yè)環(huán)境和市場環(huán)境的不斷變化，全面預(yù)算管理體系暴露出一些不足。對此，首都機(jī)場以財政部《關(guān)于全面推進(jìn)管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》為指導(dǎo)，根據(jù)民航局管理要求同時結(jié)合自身實際，對全面預(yù)算管理進(jìn)行了一系列的優(yōu)化，取得了很好的成效。本文對其具體做法進(jìn)行總結(jié)，以期為基礎(chǔ)設(shè)施行業(yè)企業(yè)的全面預(yù)算管理提供借鑒。

二、全面預(yù)算管理體系構(gòu)建的關(guān)鍵要素

根據(jù)財政部頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第15號——全面預(yù)算》，預(yù)算管理主線、組織體系、編制內(nèi)容、執(zhí)行控制和考核等要素的建設(shè)是全面預(yù)算管理體系構(gòu)建成功的關(guān)鍵。

預(yù)算管理主線一般與預(yù)算管理目標(biāo)保持一致。受行業(yè)環(huán)境、市場環(huán)境以及自身發(fā)展階段的不同影響，企業(yè)設(shè)置預(yù)算管理的目標(biāo)也會不同，預(yù)算管理主線會隨之變化。

預(yù)算組織是防止預(yù)算管理松弛、不嚴(yán)肅，避免預(yù)算管理的各個環(huán)節(jié)流于形式的關(guān)鍵。企業(yè)需要根據(jù)自身的組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)特點和管理需要來設(shè)立組織結(jié)構(gòu)，并明確各層級的權(quán)責(zé)以及工作機(jī)制。

預(yù)算編制是全面預(yù)算管理的起點。預(yù)算編制的全面性、編制依據(jù)和基礎(chǔ)控制、編制程序控制、編制方法以及指標(biāo)體系設(shè)計控制等內(nèi)容會直接影響到預(yù)算管理的效果。

預(yù)算執(zhí)行控制是預(yù)算執(zhí)行效率和維護(hù)預(yù)算嚴(yán)肅性的保障。企業(yè)要建立嚴(yán)格的預(yù)算執(zhí)行授權(quán)審批制度，在預(yù)算執(zhí)行過程中進(jìn)行有效的監(jiān)控，并形成健全有效的預(yù)算反饋和報告體系。

預(yù)算考核是管理者對執(zhí)行者實行的一種有效的激勵和約束形式，其貫穿預(yù)算執(zhí)行過程中和完成后。合理、健全的預(yù)算執(zhí)行考核制度能有效防止預(yù)算流于形式，實現(xiàn)預(yù)算目標(biāo)。

由于全面預(yù)算管理不存在固定的模板，不同行業(yè)、不同業(yè)務(wù)模式、不同管理風(fēng)格的企業(yè)需要根據(jù)內(nèi)外部環(huán)境和管理需求來建設(shè)合適的體系。然而從現(xiàn)有文獻(xiàn)和實際來看，基礎(chǔ)設(shè)施行業(yè)在實施全面預(yù)算管理時，在上述幾個要素上仍存在較多的疑慮和問題。

三、首都機(jī)場全面預(yù)算管理存在的問題

（一）預(yù)算管理主線方面。早期的全面預(yù)算管理，首都機(jī)場以目標(biāo)利潤為主線。然而，從機(jī)場屬性上看，作為公共基礎(chǔ)設(shè)施，機(jī)場的首要目標(biāo)不應(yīng)當(dāng)是追求效益，而是在保證安全的前提下提供公共服務(wù)。以目標(biāo)利潤為主線進(jìn)行資源配置，必然導(dǎo)致機(jī)場片面追求經(jīng)濟(jì)效益，不能正確處理安全、服務(wù)和效益的關(guān)系。從機(jī)場未來發(fā)展上看，2017年民航局提出，“要在推進(jìn)‘四個機(jī)場建設(shè)上下功夫，建設(shè)平安機(jī)場、綠色機(jī)場、智慧機(jī)場、人文機(jī)場”，機(jī)場未來發(fā)展的核心是平穩(wěn)安全運行、提升服務(wù)品質(zhì)。從首都機(jī)場戰(zhàn)略上看，建設(shè)成為一流大型國際樞紐機(jī)場是以資源管理和品質(zhì)管理為支持，戰(zhàn)略的達(dá)成主要依靠的是機(jī)場資源管理和運行品質(zhì)的狀態(tài)，而非利潤的高低。因此，以目標(biāo)利潤為主線的全面預(yù)算管理已不再適用于首都機(jī)場。

（二）預(yù)算組織體系不完整。雖然公司成立了全面預(yù)算管理委員會，但是委員成員僅包括規(guī)劃發(fā)展部、財務(wù)部、人力資源部及董事會秘書室四個部門。由于這四個部門既缺乏機(jī)場業(yè)務(wù)專業(yè)知識，職能上又存在一定的局限性，導(dǎo)致預(yù)算管理過程中十分被動，預(yù)算管理更多偏向服務(wù)財務(wù)或績效目標(biāo)，最終導(dǎo)致全面預(yù)算淪為財務(wù)預(yù)算。

（三）預(yù)算編制缺少戰(zhàn)略銜接工具。公司預(yù)算編制始終缺少年度經(jīng)營計劃作為預(yù)算編制基礎(chǔ)，預(yù)算無法與戰(zhàn)略目標(biāo)以及未來發(fā)展鏈接。年度經(jīng)營計劃是依據(jù)戰(zhàn)略規(guī)劃制定的行動方案，財務(wù)預(yù)算是將上述行動方案轉(zhuǎn)化為財務(wù)數(shù)據(jù)，并對經(jīng)營活動結(jié)果和影響做出的預(yù)測。缺少了經(jīng)營計劃，公司戰(zhàn)略就是空中樓閣，而財務(wù)預(yù)算就是無根浮萍。

（三）預(yù)算編制表單形式單一。預(yù)算編制表單大多沿用了會計核算報表的內(nèi)容與格式。由于會計核算和預(yù)算管理屬于企業(yè)財務(wù)管理中的兩個方面，會計核算是為了反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，而預(yù)算管理則是為了反映企業(yè)任務(wù)規(guī)劃、資源配置可能會產(chǎn)生的財務(wù)結(jié)果。目標(biāo)不同，需要收集和反饋的信息也不同，因此預(yù)算表單的內(nèi)容要求與會計核算報表也不一致。單純地沿用會計核算報表內(nèi)容與格式使預(yù)算缺少了管理意義。

（四）預(yù)算考評機(jī)制不全面。公司現(xiàn)有的全面預(yù)算考核評價體系主要是考察財務(wù)指標(biāo)的完成率。在實際考核過程中，被考核方通常會過多地強(qiáng)調(diào)客觀因素或業(yè)務(wù)實際對績效的影響，故意回避主觀方面的原因，考核方既沒有能夠參考的經(jīng)營數(shù)據(jù)，又常常參雜個人主觀因素去評價，導(dǎo)致考核流于形式，預(yù)算各類指標(biāo)喪失約束作用。

四、全面預(yù)算管理優(yōu)化實踐

針對上述全面預(yù)算管理中存在的問題，克服預(yù)算脫離公司戰(zhàn)略、缺乏經(jīng)營數(shù)據(jù)依據(jù)，不利于挖掘潛力、預(yù)算考評松弛等缺陷，首都機(jī)場圍繞公司“打造大型國際樞紐”的戰(zhàn)略目標(biāo)，重新選擇全面預(yù)算管理主線，并重構(gòu)全面預(yù)算管理組織結(jié)構(gòu)，按照業(yè)務(wù)邏輯設(shè)計了具有管理意義的全面預(yù)算表單，完成了從戰(zhàn)略要求到經(jīng)營計劃再到財務(wù)預(yù)算的編制。此外，公司建立了配套的預(yù)算執(zhí)行和考核制度以保證預(yù)算執(zhí)行效率、效果和嚴(yán)肅性。

（一）全面預(yù)算管理的主線選擇。機(jī)場全面預(yù)算管理主線的選擇需要既體現(xiàn)機(jī)場發(fā)展及行業(yè)特點，又要落地公司戰(zhàn)略目標(biāo)實現(xiàn)的路徑。機(jī)場作為重資產(chǎn)行業(yè)，最大的特點就是擁有大量的固定資產(chǎn)，在機(jī)場的運行過程中，做好各類資產(chǎn)的投資、日常管理和運用是工作重點。從戰(zhàn)略和資源的關(guān)系上看，資源是決定企業(yè)戰(zhàn)略達(dá)成的前提和保證。首都機(jī)場實現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的主要任務(wù)就是對機(jī)場資源進(jìn)行有系統(tǒng)、有步驟的補(bǔ)充、優(yōu)化以及高效的利用。機(jī)場作為服務(wù)行業(yè)，其產(chǎn)品是為航空公司以及旅客提供安全、優(yōu)質(zhì)的服務(wù)。但無論是絕對安全、高品質(zhì)服務(wù)還是“四個機(jī)場”的建設(shè)，都主要依賴各類資源的投放、管理和使用。

從行業(yè)特點、戰(zhàn)略目標(biāo)以及產(chǎn)品特點分析，可以發(fā)現(xiàn)首都機(jī)場運行管理的核心是資源的投放與使用。圍繞運行管理的核心，全面預(yù)算應(yīng)以保障資源補(bǔ)充以及提高資源使用效率為目標(biāo)，預(yù)算管理應(yīng)以機(jī)場資源的補(bǔ)充、優(yōu)化和使用為主線，管理主線在于資源。這里的資源指由機(jī)場控制或利用的，預(yù)期能夠帶來經(jīng)濟(jì)利益、效率提升等利益的有形或無形事物。此外，以資源作為首都機(jī)場全面預(yù)算管理主線，一方面能夠更好地契合首都機(jī)場預(yù)算管理目標(biāo);另一方面資源還能作為非財務(wù)指標(biāo)的承載工具，避免非財務(wù)指標(biāo)計量困難以及受主觀因素影響等問題。

（二）全面預(yù)算管理的組織設(shè)計?；谌骖A(yù)算管理主線的不同，組織設(shè)計也要具有針對性。在財政部《關(guān)于全面推進(jìn)管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》指導(dǎo)下，首先重新構(gòu)建了全面預(yù)算管理決策層和管理層。新的全面預(yù)算管理決策層，囊括了公司全部領(lǐng)導(dǎo)以及主要職能部門的負(fù)責(zé)人。在管理層方面，設(shè)立全面預(yù)算管理辦公室，辦公室人員除財務(wù)部門人員外，還包括了規(guī)劃、人力、安全、服務(wù)、運行控制等各專業(yè)、技術(shù)部門的人員，以保證辦公室的專業(yè)素質(zhì)。在全面預(yù)算執(zhí)行層方面，一方面，由于首都機(jī)場采用了以資源為主線的預(yù)算管理方式，因此不再按照投資中心、利潤中心、成本中心、費用中心的方式來組織。另一方面，公司對資源的日常管理實行了分級歸口管理，實行誰使用誰管理的原則，把各類資源的管理工作均落實到部門或部門內(nèi)的業(yè)務(wù)模塊。每一種資源的使用和管理均有指定的業(yè)務(wù)模塊進(jìn)行負(fù)責(zé)。因此將各業(yè)務(wù)模塊（即最小的資源管理中心）作為預(yù)算管理的最小執(zhí)行層，不僅符合公司自身日常管理的組織結(jié)構(gòu)，也與以資源為主線的預(yù)算管理模式契合。

據(jù)此，首都機(jī)場形成了以部門內(nèi)各業(yè)務(wù)模塊為最小執(zhí)行層，各部門為基礎(chǔ)執(zhí)行層，全面預(yù)算管理辦公室作為日常管理機(jī)構(gòu)以及全面預(yù)算管理委員會、總經(jīng)理辦公會以及董事會作為最終決策機(jī)構(gòu)的全面預(yù)算管理組織體系。

（三）全面預(yù)算編制的內(nèi)容。全面預(yù)算編制的內(nèi)容包括業(yè)務(wù)預(yù)算、專門決策預(yù)算和財務(wù)預(yù)算三種。其中，業(yè)務(wù)預(yù)算和專門決策預(yù)算主要依據(jù)公司的經(jīng)營計劃編制而成。由于經(jīng)營計劃是數(shù)量化和模型化的未來生產(chǎn)經(jīng)營安排，而預(yù)算是對數(shù)量化的生產(chǎn)經(jīng)營計劃進(jìn)行貨幣化，所以經(jīng)營計劃和財務(wù)預(yù)算是一個事件的一體兩面。為避免經(jīng)營計劃與預(yù)算的不一致，首都機(jī)場將經(jīng)營計劃也納入到了全面預(yù)算的管理范圍，并根據(jù)機(jī)場特點和資源為主線的要求形成了如圖1所示的預(yù)算編制內(nèi)容框架。該全面預(yù)算編制框架主要包括經(jīng)營計劃和財務(wù)預(yù)算兩方面內(nèi)容。公司戰(zhàn)略是全面預(yù)算編制的起點，公司首先根據(jù)戰(zhàn)略規(guī)劃，提出年度經(jīng)營目標(biāo)并下達(dá)各類指標(biāo)。各部門根據(jù)各類指標(biāo)制定自身的業(yè)務(wù)計劃和營業(yè)計劃，并評估計劃的開展所需要的資源數(shù)量;其次，評估現(xiàn)有資源與需求資源的差距，對于短缺資源，提出營銷計劃或資源補(bǔ)充計劃，對于能夠滿足工作的資源以資源為標(biāo)的制定運維計劃（生產(chǎn)計劃）。后續(xù)再根據(jù)資源的補(bǔ)充計劃和運維計劃編制建設(shè)計劃、采購計劃等。對于與資源無關(guān)的預(yù)算需求或歸口管理、定額管理的預(yù)算，則通過其他計劃或管理費用表單進(jìn)行編報。上述各類計劃形成了公司年度經(jīng)營計劃。財務(wù)預(yù)算部分則是在上述經(jīng)營計劃的基礎(chǔ)上，編制對應(yīng)的收入預(yù)算、成本費用預(yù)算、業(yè)務(wù)預(yù)算等，最終形成財務(wù)預(yù)算報表。最后基于上述經(jīng)營計劃和財務(wù)預(yù)算結(jié)果，對預(yù)算結(jié)果進(jìn)行分析并將分析結(jié)果進(jìn)行反饋。

（四）全面預(yù)算管理的表單。根據(jù)預(yù)算編制的內(nèi)容以及管理的需求，首都機(jī)場豐富了預(yù)算表單體系。具體如圖2所示。

對照全面預(yù)算管理的組織結(jié)構(gòu)體系，全面預(yù)算管理的表單分為了四個層次，包括：基礎(chǔ)信息層、模塊層、部門層和公司層，每個層級所反映的內(nèi)容都不完全一致。其中，基礎(chǔ)信息層的表單主要是用于收集公司的基礎(chǔ)信息，例如資源情況、收費價格標(biāo)準(zhǔn)等;模塊層是各資源管理中心依據(jù)對資源的使用和管理填列的一系列的計劃;部門層大部分的表單是由模塊層匯總而來，但是多出了歸口管理費用和財務(wù)預(yù)算報表等表單;公司層的表單由部門層匯總，但是多了預(yù)算分析報表，主要用于對預(yù)算編報形成的預(yù)算進(jìn)行分析和評價，并對年度目標(biāo)進(jìn)行反饋。

（五）全面預(yù)算管理的考評。嚴(yán)格而合理的預(yù)算考核是預(yù)算目標(biāo)能夠?qū)崿F(xiàn)的保障。首都機(jī)場在更換管理主線、完善組織體系、豐富預(yù)算編制及管理內(nèi)容的基礎(chǔ)上，同時也建立健全了預(yù)算執(zhí)行考核制度。在考核內(nèi)容方面，由于全面預(yù)算的編制納入了經(jīng)營計劃的內(nèi)容，因此考核指標(biāo)不再僅限于財務(wù)指標(biāo)，本著相關(guān)性原則，增加了資源使用效率、資源完工進(jìn)度等經(jīng)營性定量指標(biāo)。在考核對象上面，從部門層面更加深入到了部門內(nèi)部的業(yè)務(wù)模塊層面。

五、全面預(yù)算管理優(yōu)化效果及啟示

針對以往管理中出現(xiàn)的問題，結(jié)合機(jī)場特點和自身管理的需求，首都機(jī)場優(yōu)化調(diào)整了全面預(yù)算管理的主線、組織以及編制等內(nèi)容。首先，通過上述一系列的優(yōu)化，公司實現(xiàn)了戰(zhàn)略與預(yù)算的全面對接，通過編制完整的經(jīng)營計劃明確了公司經(jīng)營方針和目標(biāo)的落地路徑，同時也為年度預(yù)算提供了編制依據(jù);其次，新的全面預(yù)算管理的主線不僅符合行業(yè)特征和公司戰(zhàn)略，并且更適用于機(jī)場財務(wù)管理的需要，新的主線明晰了財務(wù)管理的目標(biāo)，明確了財務(wù)管理的思路;再次，通過豐富預(yù)算表單、細(xì)化表單內(nèi)容，將預(yù)算的編制邏輯清晰地呈現(xiàn)出來，減少了預(yù)算溝通成本，使預(yù)算編制和管理更有效率;此外，豐富了預(yù)算考核內(nèi)容，細(xì)化了考核對象，使全面預(yù)算考核更加科學(xué)合理。

從首都機(jī)場全面預(yù)算管理優(yōu)化實踐我們可以得到如下啟示：基礎(chǔ)設(shè)施行業(yè)企業(yè)在實施全面預(yù)算管理體系的構(gòu)建過程中，應(yīng)當(dāng)首先根據(jù)公司所處的行業(yè)環(huán)境以及自身發(fā)展階段來確定預(yù)算管理目標(biāo)，進(jìn)而選擇合適的預(yù)算管理主線;再按照預(yù)算管理主線以及組織結(jié)構(gòu)特征來建立合理的預(yù)算組織體系。在全面預(yù)算編制和管理方面，由于經(jīng)營計劃和財務(wù)預(yù)算是相輔相成的關(guān)系，因此經(jīng)營計劃與財務(wù)預(yù)算應(yīng)當(dāng)同時編制與管理，并通過對經(jīng)營目標(biāo)和財務(wù)目標(biāo)的細(xì)化分解和激勵措施的付諸實施，達(dá)到引導(dǎo)企業(yè)每一位員工向企業(yè)戰(zhàn)略方向努力的效果。J

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