有限識別力、“助推”式設計與個人所得稅稅基研究

馬旭東

(內蒙古財經大學經濟學院，內蒙古 呼和浩特 010070)

一、引 言

個人所得稅采用累進稅制，學術界認為，累進程度越大收入分配調節(jié)效果越好，但效率損失也將越大。1980年中國正式確立個人所得稅制度，2005年全國人大常委會關于修改個人所得稅法的決定，確立了1600元為免征額。2008年3月1日起個人所得稅免征額由1600元提高到2000元，2011年個人所得稅免征額從2000元提升到3500元，并將9級超額累進稅率修改為7級。累進的個人所得稅在征稅對象上，其累進程度與稅負能力成正比，但又擔心“獎懶罰勤”產生效率損失，個人所得稅的公平和效率兼顧問題一直是學術界研究的熱點[1][2][3]。筆者認為，正如學術界研究，如果僅從收入維度(作為收入分配結果的度量)研究個人所得稅，效率與公平的悖論無法避免；擴展個人所得稅稅基維度，效率和公平的兼顧難題便得以解決。主流經濟學以滿足個人偏好為基礎，通過市場機制實現稀缺資源的最優(yōu)配置，在“分散知識”條件下達到社會福利的最大化?！岸悺笔钦{節(jié)私人領域和公共領域資源配置的工具，不僅影響市場過程本身，且直接影響社會福利水平?？缕澕{(Kirzner)將經濟規(guī)則分為秩序性規(guī)則和過程性規(guī)則[4]?！岸悺弊鳛榻洕兞浚扔绊懴∪辟Y源的相對價格，改變個人的選擇；又調節(jié)經濟主體收入分配。以稅收對勞動供給影響為例：個人所得稅稅負越高或累進程度越高，勞動工資減少就會越多，勞動供給降低越大，產生的社會效率損失也越大。莫里斯(Mirrlees，1974)基于新古典經濟學方法構建的最優(yōu)稅收理論，是兼顧效率和公平的重要激勵機制設計和稅制研究的典范。

最優(yōu)稅收理論具有相當大的社會影響力和理論創(chuàng)新度。莫里斯認為，高收入階層應當適用較低甚至0邊際稅率[5]，而低收入階層適用于較高的邊際稅率，這有一定道理。首先，高收入階層是以其專業(yè)稟賦獲取收入，較高的稅率會降低高收入者的生產性激勵；其次，勞動供給是低收入者的主要收入來源，高邊際稅率一般不會影響其勞動供給。對高收入者(一般是高能力者)征收0邊際稅率加上固定稅額，可避免高收入者由于高稅收而降低勞動供給，從而引起社會效率損失；對低收入者即便有較高邊際稅率，由于其收入較低且無法進行其他選擇，也不影響其勞動供給。但最優(yōu)稅收理論忽略了以下事實：莫里斯認為高回報就意味著高能力，雖然也引入了風險因子，但這一因果關系在現實中存在較大缺陷，最優(yōu)稅收建立的基礎是收入等級，且能力是決定收入的唯一變量，這在現實中并不成立。例如，高收入者可能利用其擅長的職業(yè)獲取高收入也可能是其他途徑(例如，富二代)；高收入者通過多儲蓄和購置資產而獲取高收入(例如，炒房者)，還可以通過高人力資本(例如，科研人員)而獲取高回報。最優(yōu)稅收理論建立在單一維度(收入)基礎上是問題所在。自赫伯特·西蒙(Herbert Simon)提出“有限理性”以來，經濟學的完全理性人(偏好穩(wěn)定、連續(xù)且可排序)基石開始動搖，行為經濟學不再將理性作為前提而是作為研究對象，“有限理性”在經濟研究中得到不斷完善和應用。本文將有限識別力和自我控制等個人的有限理性特征擴展至個人所得稅稅基，有助于我們重新審視個人所得稅稅制，進行有針對性的稅制調整。

二、基于心理特征的多維稅基研究：來自有限識別力和自我控制力的反思

每個人都存在有限識別力，例如非常喜歡喝咖啡的人，在別人給他的咖啡中加入1勺糖還是2勺糖，他是可以分辨出來的，這稱為“可識別”。如果讓他分辨2勺糖和1.8勺糖的咖啡，將無法區(qū)分，這就遇到了有限識別力問題。

(一)以有限識別力構建稅基能夠兼顧公平和效率：來自有限識別力的反思

理查德·塞勒(Richard Thaler)曾做過以下實驗：假設你準備買一件價值125美元的夾克，銷售員告訴你，你想買的商品在另一家分店僅售120美元。那家分店離這里有20分鐘的車程，你會開車去那里購買嗎？如果你準備購買的是價值15美元的計算器，而另一家分店的銷售價格是10美元，你會開車去那里購買嗎？

實驗者的回答是愿意開車去另一家分店購買計算器，而不愿意去購買夾克。韋伯—費希納定律(Weber-Fechner Law)表明，可以感覺到的差別與變量的級別是成比例的[6]。由于韋伯—費希納定律的存在，對高收入者征稅和對低收入者征稅將產生不同效應。征收同等比例的個人所得稅實際上相當于“劫貧濟富”，因此，實施累進所得稅存在一定的合理性，定義在韋伯—費希納定律上的稅基非常重要。米德克羅夫特(Meadowcraft)利用有限識別力，從倫理視角綜合了馬克思主義勞動價值論和新古典經濟學的邊際效用價值論[7]。米德克羅夫特認為，當收入分配差距較大時，相同的勞動產生不同的價值將變得非常敏感，馬克思(Marx)的勞動價值論正是在可識別的條件下提出的；杰文斯(Jevons)的邊際效用價值論是在收入分配差距較小，即感覺不到收入差距條件下成立。因此，有限識別力是兼容效率和公平的重要基礎和工具。

國內一些學者以中等收入、高收入和低收入作為收入等級的劃分是非常武斷的。依據2017年國家統計局五等分家庭收入數據，中等收入中最高收入水平是中等收入中最低收入的2.5倍，這肯定是可識別的，或者說是一定會產生不公平感進而影響經濟效率的；個人所得稅七個等級的稅基中，中間五個等級的最高收入與最低收入比分別是3、2、3、9，1.6和1.5，這也在可識別范圍內。在可識別的收入上實施差別(或累進)的稅收影響公平感，從而影響效率；在有限識別的收入水平上并不產生這一問題。弗農·史密斯(Vernon Smith)在做公共物品供給實驗中發(fā)現，當實驗次數增加并且實驗參與人之間缺乏道德約束的條件下，公共物品的供給量趨近于0，即當其他人不愿意承擔社會責任時，自己也不會承擔社會責任[8]。實驗結果表明，公平和效率都是影響選擇的重要因素。個人所得稅的稅基選擇應當首先考慮個人識別力，在有限識別內的相近收入等級采用同等邊際稅率；在可識別的不同收入等級間，選擇累進稅進行收入分配差距調節(jié)。這才能在真正保障個人所得稅收入分配差距調節(jié)的同時避免效率損失。黃有光(Ng)的“準帕累托準則[9]”為解決公平和效率兼容問題提供了福利準則：在有限識別的相對收入下進行卡爾多改進，在可識別的組間進行帕累托改進，正是在有限識別力下兼顧公平和效率理念的體現。以有限識別力設置個人所得稅稅基符合“準帕累托準則”標準。

(二)理性程度是經濟政策制定的立足點：來自自我控制力的反思

自我控制對經濟行為的影響早被經濟學之父亞當·斯密所察覺。斯密認為，“受一只看不見的手的指導，以求盡力達到一個并非出于他本意的目的，這樣做不會因為不是出于本意，就對社會有害。”斯密在另一本巨著《道德情操論》中將自我控制描述為“激情”與“公正的旁觀者”之間的掙扎和沖突。行為經濟學家勒文施泰因(Loewenstein)在1980年指出，有關跨期選擇研究一定要強調自我控制對選擇的重要性[10]。并非選擇越多越能滿足人們的偏好，新古典經濟學將偏好和效用等同起來，忽略了人的經濟行為。請客吃飯時，拿走干果并提示馬上開飯，降低了人們的選擇，但仍符合偏好。美國西北大學經濟學家羅伯特·斯特羅茨(Robert Strotz)最早研究了自我控制引發(fā)的經濟學問題；安斯利(Ainslie)研究了自我控制策略問題[11]。例如，一個撰寫論文的人經常會要求自己，寫作時間或者字數未達到一定標準不能從事其他活動；一位出租車司機在未達到一定收入時不會收工；甚至戒煙的同志可以與別人打賭，賭注是如果再看到他吸煙愿意支付1000元，等等。

新古典經濟學在理性人和理性選擇下研究經濟行為，忽略了個人心理活動對經濟行為的影響。塞勒構建的“計劃者-行動者”模型能夠幫助我們更好地理解不同人具有不同的自我控制心理和經濟行為。塞勒認為，“計劃者-行動者”模型本質上是委托-代理模型，即每個人的長期行為都是由“委托人(計劃者)”和“代理人(行動者)”這一完全信息動態(tài)博弈所決定[12]。委托人作為計劃者首先進行選擇，代理人按照先前委托人的決策選擇最優(yōu)策略。你買了10個冰棍，計劃每天吃一個；如果不能有效控制，很可能在1天內將冰棍全部吃完。為了加強自我控制，你可能選擇將冰棍放在上鎖的冰柜中，而將鑰匙放在父母的手中，這是一個典型的自我控制的例證。作為計劃者的你首先在進行自我控制，作為行動者的你而后進行最優(yōu)選擇。

龐巴維克(Bohm-Bawerk)很早以前就意識到，人們進行跨期決策時總是重視現在而輕視未來[13]，費雪(Fisher)提出了理性選擇下的跨期選擇理論。從薩繆爾森(Samuelson)[14]到弗里德曼(Freedman)，再到莫迪利安尼(Modigliani)，經濟學的“眼光”越來越長遠。在跨期選擇(儲蓄和投資行為)中，是否是完美計劃者和行動者(理性程度)非常重要，自我控制力是決定理性程度的關鍵。一個善于規(guī)劃未來的人和一個注重當期享受的人顯然具有不同的自我控制力。一個收入主要來自職業(yè)勞動的人，其選擇受到職業(yè)工資的影響較大；一個收入主要源自風險投資的人，收益率對其影響必將較大。這是由于在此方面他是完美計劃者和行動者的因素所致。因此，研究不同職業(yè)、民族或地區(qū)群體的自我控制力，有利于了解各群體經濟行為差異和經濟政策反應，從而有的放矢地制定經濟政策[12]。

(三)融入有限識別力和自我控制力的個人所得稅能夠兼顧公平和效率

當稅收對個人選擇的影響較小且并在有限識別之內(例如，月收入2000元和2500沒有區(qū)別)時，稅率大小不會影響其勞動供給和經濟效率，在可識別收入等級上(例如，月收入2000和8000具有顯著區(qū)別)，實施累進稅更有利于提升社會公平感。因此，有限識別力能夠在收入維度上，真正的兼容公平和效率，這是毋庸置疑的，這需要以無法區(qū)分的收入等級作為個人所得稅某等級稅率的稅基。

塞勒認為，人的公平感與稟賦效應有關。兼顧公平和效率的個人所得稅，必須以稟賦為稅基。將資源分解為主要從事工作(以下稱為職業(yè)勞動)和其他資源是非常有意義的，因為在職業(yè)勞動方面，個體能夠完美的充當計劃者和行動者，而在其他收入方面經濟主體并非是完美的計劃者。擁有資本的人，如果其并不是資本的經營者，其選擇往往并不符合理性選擇。財經類高校的教師并不一定是理財能手，原因是其初始稟賦是知識，而非資本。在知識選擇上其具有理性(完美計劃者和行動者)但在財富選擇上卻表現出非常明顯的有限理性，經常依賴于相關專家甚至是其“學生”。向這類人征收資本收入稅，不會改變其資本選擇，除非有人能夠為其提供更為有效的投資建議。一位投資專業(yè)人士也往往依賴于教師的職業(yè)判斷為其子女進行高校教育投資，也是同理。因此，稅基的選擇不應該僅僅考慮收入一個維度，從收入來源和跨期選擇能力選擇稅基，能兼顧到對要素供給(效率)和公平的整體調節(jié)。

多維稅基是個人所得稅重要的征稅基礎。以收入作為單一維度的稅基難免造成調節(jié)收入分配而損害效率的問題。如果將收入來源和收入用途納入征稅稅基，將能夠避免維護公平而損害效率的現象，從而更清晰地認識個體行為特征和經濟結果。

三、兼容公平和效率的個人所得稅“助推”式設計研究

助推是指不采取強制的方式，而是以一種預言的方式去改變人們的選擇或改變人們的經濟動機及行為[15]。以有限識別力和行為特征提升個人所得稅稅基維度，通過助推式設計兼容公平和效率，這需要對行為特征中的完美計劃者(職業(yè)勞動收入/善于跨期選擇)和有限計劃者(非職業(yè)收入/不善于跨期選擇)進行區(qū)分。

(一)個人所得稅二維稅基設計與職業(yè)關聯性研究

儲蓄和投資影響經濟增長和收入分配。儲蓄如果為了資本積累，對未來的經濟增長具有積極作用；如果儲蓄的目的是為了更多的消費，資本具有滾雪球效應，將產生較大的收入分配差距；儲蓄如果是為確保未來“安全”，實際是不確定性條件下的消費，并非資本性儲蓄。因此，將儲蓄(跨期選擇行為)分解為“為安全而儲蓄、為幸福而儲蓄和為社會地位而儲蓄”是有意義的。結合上文，收入來源可以分解為源于職業(yè)勞動(主要從事的職業(yè)投入)和源于其他要素收益。以“儲蓄目的—收入來源”作為個人所得稅二維稅基，能夠有效促進經濟增長和調節(jié)收入分配差距。

為安全而儲蓄是考慮未來的不確定性，征稅的目標是解決其后顧之憂。社會保障稅能夠解決這一問題，征收個人所得稅不具有合理性。如果對“職業(yè)勞動收入”征稅，往往引起公平感的喪失和效率損失，因此應當采用0邊際稅率的個人所得稅。針對其他收益征稅，由于經濟主體并非完美計劃者(或者說缺乏自我控制)，因此并不損害效率且改善收入分配差距，提倡征收個人所得稅。為幸福而儲蓄同時利用職業(yè)勞動獲取收入的人，對其征收個人所得稅應當在有限識別內征收統一稅率，否則不僅影響社會公平還會打擊勞動積極性。如果為了幸福而儲蓄但收入主要源自其他要素收入，由于此類經濟活動經濟主體缺乏自我控制能力，可以在有限識別以外征收累進稅。為社會地位而儲蓄的人，如果收入來自職業(yè)勞動，按照公平和效率兼容的原則，符合莫里斯最優(yōu)稅收設計。如果為社會地位而儲蓄且收入主要源自其他收入，這部分人主要靠投資獲取收入，對其課稅由于其不是完美的計劃者和行動者(或者說缺乏自我控制力)，一般并不影響其投資決策和數量。因此，對其課稅不必考慮有限識別力問題。總結如表1。

表1 “儲蓄目的-收入來源”二維稅基的個人所得稅稅制設計

個人所得稅不可能針對每個人設置一個稅率或者選擇稅基，因此，需要對經濟社會的職業(yè)與行為特征進行對應分析，從而對不同收入來源和儲蓄目的群體設計兼顧社會效率和社會公平的個人所得稅。根據CHARLS數據庫中2015年家庭數據中收入的來源、儲蓄目的以及職業(yè)選擇數據整理所得，獲得2668個觀測數據，其中收入來源以職業(yè)勞動占總收入比重計算，儲蓄目的進行定性處理，在0～1之間表示為安全和生存而儲蓄的人群，在1～2之間表示為幸福而儲蓄的人群，2～3表示為社會地位而儲蓄的人群。利用SPSS20軟件描繪分類散點圖，如圖1。橫軸表示儲蓄目的，縱軸表示收入來源結構。橫軸截距為2的豎線，可以將其命名為莫里斯分割線，適合于最優(yōu)稅收理論在創(chuàng)新者和其他人員的稅制安排。如果考慮有限識別力和自我控制，可以挖掘橫軸截距是1的垂線和縱軸截距為0.85的水平線。農民的收入一方面來自職業(yè)勞動，一方面源于土地資本，農民儲蓄的目的雖然接近于為幸福而儲蓄，但仍在為安全而儲蓄的區(qū)間(0.997)，并不適合征收個人所得稅。

圖1 各職業(yè)“儲蓄目的-收入來源”散點圖

科研人員和高校教師主要從事人力資本培養(yǎng)和科學研究活動，且其儲蓄也主要為了安全，0邊際稅率有利于其從事職業(yè)勞動，從而為提高社會生產力做出貢獻?？萍壱陨项I導干部和企業(yè)內部員工其收入主要源自職業(yè)勞動收入，但儲蓄是為了資本積累，要考慮有限識別力設計稅基，否則很容易造成領導干部不積極工作和企業(yè)內部員工喪失工作積極性的現象。普通公務員和企事業(yè)單位工作人員為了幸福儲蓄并進行了大量投資性活動，對其征收高稅率并不影響其勞動效率，因此可以在有限識別力以外征收個人所得稅，適當增收資本收益稅(缺乏自我控制能力)對該群體的投資行為影響較小，能夠起到兼顧效率和公平的作用。企業(yè)高管、自我雇傭人員和創(chuàng)業(yè)者適合于莫里斯的最優(yōu)稅收稅制。不同職業(yè)經濟主體的行為特征顯著不同，這是分職業(yè)研究個人所得稅的基礎，也是完善個人所得稅調節(jié)作用的方式。

(二)分職業(yè)個人所得收入的社會認知研究

筆者對2000戶家庭進行問卷調查，剔除異端值得到804份有效數據。主要調查了六類職業(yè)(農民、企業(yè)內部普通員工、公務員及事業(yè)單位人員、科研人員或高校教師、企事業(yè)單位科級以上干部、企業(yè)高管和自我雇傭)的“應得收入”和“實得收入”。研究發(fā)現，科研人員、高校教師、企業(yè)高管和自我雇傭人員的收入水平具有一定的社會贊同性，農民、工人、行政人員和官員的“應得收入”和“實得收入”都具有一定的認知偏差，如圖2所示。

農民實得收入與應得收入的核密度曲線估計

企業(yè)員工實得收入和應得收入的核密度曲線估計

行政人員實得收入和應得收入的核密度曲線估計

科研人員和高校教師實得收入和應得收入的核密度曲線估計

政府官員實得收入和應得收入的核密度曲線估計

企業(yè)高管或自我雇傭人員實得收入和應得收入的核密度曲線估計

研究核密度曲線得出以下結論：(1)工人和農民的核密度曲線中實得收入普遍偏左，說明，農民和工人應得收入與實得收入的差距較大，現行的個人所得稅并未向農民征收，從這一意義上看，中國現行個人所得稅具有一定合理性。(2)高校教師和企業(yè)高層管理人員核密度曲線中應得收入與實得收入基本重合，說明企業(yè)管理人員和高校教師的收入差距格局能夠被社會容忍。采用實得收入作為稅基，對企業(yè)管理人員征稅，直接導致了莫里斯效率損失；但中國個人所得稅的稅基調整較慢，變相對高層次人才進行累退補貼，從這一意義上看，個人所得稅制也具備一定效率能力。但如果兼容效率與公平，需要向莫里斯最優(yōu)稅收方向調整。(3)官員的應得收入小于實得收入，說明社會對官員的實得收入存在不滿，從理論上講公共物品的供給也能解決公平和效率問題，當前中國對官員的考核已經開始從注重績效，轉向通過反腐對其潛在收入進行限制，有限識別內的統一稅率對反腐背景下解決怠工問題具有重要意義。(4)政府機關行政人員的工資普遍偏低，這與其工作性質有關。行政人員以任務完成作為考核指標；有限識別外的累進稅能夠有效調節(jié)其收入分配格局。

四、基于有限識別的個人所得稅稅基選擇與效果模擬

基于有限識別的個人所得稅設計，首先要界定有限識別力；然后根據不同職業(yè)的自我控制力，設定個人所得稅稅率；最終達到降低效率損失、提升經濟效率和調節(jié)收入分配的功能。

(一)有限識別力實驗設計與結果分析

實驗設計：讓所有的受試者回答從事行業(yè)和職務，然后回答以下問題：(1)三等分的社會中你認為你屬于哪一類？(2)五等分的社會中你認為你屬于哪一類？(3)七等分的社會中你認為屬于哪一類？(4)九等分的社會中你認為你屬于哪一類？(5)十一等分的社會中你認為你屬于哪一類？分職業(yè)觀察受試者的識別力范圍，利用上述五個等分調查，將每個人分解到不同收入等級，如下圖3。如果受試者能分辨三等分中的任意一個(0～1/3、1/3～2/3和2/3～1)，且其收入認知符合社會等級，說明是可識別的。如果回答上述問題的人同時回答了五等分問題，且其收入認知符合社會等級，可以將其定位在某一區(qū)間認識是可識別的。例如，在0～1/3同時又在1/5～2/5，且是符合事實的，認為在1/5～1/3可識別。以此類推，當受試者回答無法區(qū)分或者受試者收入認知與事實顯著不符，即認為達到了有限識別水平。

圖3 有限識別力實驗邏輯結構圖

實驗結果總結如下：受試者來源于中國17省區(qū)共279人，實驗采用網絡測試方式，實現完全匿名。將提供的工資水平和行業(yè)平均工資水平對比發(fā)現：7等分真正可識別不超過3%；可識別的上限是五等分。如果五等分是上限，那么可識別的區(qū)間可以定為0～1/5、1/5～1/3，1/3～2/5，2/5～3/5，3/5～2/3，2/3～4/5和4/5～1七個等級。

表2 7等級收入最大識別人數統計

根據表2的最高五等分劃分的七個等級收入，可識別人數占比238/279=85.3%，具有一定的可識別信度。

(二)個人所得稅的收入分配調節(jié)效應分析

將CHARLS數據庫2015年家庭調查數據(可利用數據2668個)的稅后收入反算為稅前收入。調研數據中有詳實的職業(yè)勞動收入，將稅后收入分解為職業(yè)勞動稅后收入和其他資本性收入。將職業(yè)勞動收入按現行個人所得稅稅率表反算為稅前職業(yè)勞動收入，其他資本收入可以按照20%的資本收益稅(利息、股息、紅利所得稅)，反算成稅前其他資本收入，加總成為稅前收入。

采用GINI系數度量收入分配差距，利用Excel進行運算。具體方法如下：首先將2668個數據按照收入水平進行升序排列，加總全部收入并計算每個人的收入占比，逐步計算收入累計百分比。2668人中，每個人的人口占比為1/2668，計算人口累計百分比，從而得到洛侖茲曲線(Lorenz curve)上的2668個觀測點，加上原點，可得2668個規(guī)則圖形(一個三角形和2667個直角梯形)，然后按照圖形面積計算公式可以計算洛侖茲曲線以下面積，GINI系數=(0.5-洛侖茲曲線以下面積)*2。計算個人所得稅調節(jié)后中國GINI系數為0.494，調節(jié)前GINI系數為0.519。個人所得稅調節(jié)力度為：GINI系數降低了5.2%，對收入分配的調節(jié)具有一定作用，但能力相對有限。

如果剔除資本收益稅的調節(jié)影響，個人所得稅對中國收入分配差距的調節(jié)作用顯然更大。剔除資本收益稅以后，累進稅制下的職業(yè)勞動稅前GINI系數為0.528，而稅后的GINI系數為0.494，調節(jié)力度為：GINI系數降低了6.5%。當前個人所得稅在收入分配調節(jié)過程中，資本收益稅實質上起到了逆向調節(jié)作用，而累計的工資收入稅雖然作用較小但有一定調節(jié)能力。這樣的研究結論僅僅看到了個人所得稅對收入分配差距的調節(jié)效應，并沒有研究個人所得稅對經濟效率的影響。測度效率影響與本研究具有相關性，但并非本文的主要研究內容，本文以效率影響系數作為待定參數，對個人所得稅福利效應進行模擬研究。

(三)基于有限識別力和“助推”式個人所得稅稅基設計的經濟效應模擬

按照有限識別力的實驗結果，將CHARLS數據庫中2668個觀測點分為7部分，劃分區(qū)間采用了上述實驗的劃分標準。在不同職業(yè)的稅制選擇方面，采用上述分職業(yè)的稅制設計理念。以GINI系數作為分職業(yè)征收個人所得稅的收入分配差距調節(jié)衡量指標，將效率影響系數作為待定參數，對“助推”式個人所得稅設計效果進行整體模擬，模擬效果如圖4。

圖4-1 資本收益稅變動的收入分配調節(jié)效果圖

圖4-2 各效率參數下的個人所得稅累進度調節(jié)效果圖

圖4-1表明資本收入稅變動的收入分配調節(jié)效果。傳統觀點認為，增加資本收益稅會降低資本積累速度和投資水平。以有限識別和自我控制為基礎構建個人所得稅，提高資本收益稅，僅針對非職業(yè)勞動收入，并不影響資本積累和經濟效率。創(chuàng)新是提升資本運營效率的重要條件，因此，提高資本收益稅反而有利于創(chuàng)新。改變工資、薪金所得與利息、股息和紅利的相對比價，同時構建起完善的資本市場、經理市場體系，能夠在提高經濟效率的同時調節(jié)收入分配差距。

圖4-2顯示“收入來源-儲蓄目的”二維稅基個人所得稅的福利效應。二維稅基按照“對農民不征稅；對科研人員、高校教師征收0邊際稅率；對企業(yè)高管征收固定稅金；對企業(yè)內員工和科級以上干部按照有限識別力的七分法征收累進稅率”的職業(yè)原則進行；其中，公務員和事業(yè)單位人員由于可以在識別力以外征稅，因此也可適用于七分法征收累進稅率?？潭葹?.05-0.09的軸表示個人所得稅的累進度，即按照最貧困等級免稅，依次遞增的百分點(累進度)；0.1-0.5的軸表示“助推”式個人所得稅引起的效率增量，效率參數與諸多因素有關，因此采用外部輸入；垂直軸是GINI系數，衡量收入分配差距。通過對CHARLS數據庫中2668個數據的運算模擬發(fā)現，如果“助推”式個人所得稅在效率不變的條件下，累進度的增加會擴大收入分配差距；收入分配差距不變(GINI系數不變，圖中等高線)時，效率和累進度之間存在正相關關系，即累進度越大要求的效率影響也越大，或者說，效率越高才越支持較高累進度的個人所得稅。累進度不變的條件下，效率是解決收入分配差距的重要手段。“助推”式的個人所得稅本身具有效率推動作用，是解決當前收入分配差距并提升效率的有效方式和手段。

莫里斯的最優(yōu)稅收在中國具有一定的應用價值，但需要以稅基的重新選擇為基礎。以當前模擬效果看，如果對科研人員、高校教師、企業(yè)高管及自我雇傭者制定“0邊際稅率”能夠激發(fā)30%的效率，收入分配差距將改善10%左右；如果能夠激發(fā)50%的效率，收入分配差距將接近收入分配警戒線(GINI=0.40)。決定收入分配差距調節(jié)效果的并非是累進的個人所得稅的累進度或稅率設計，而是累進的個人所得稅的稅基選擇，隨著個人所得稅稅基的助推式設計，中國的經濟增長和收入分配差距調節(jié)必然得到雙重改進。

五、個人所得稅稅基選擇、改革思路與政策建議

中國個人所得稅改革應立足于稅基調整而不是累進稅率的調整。稅基調整包括以有限識別力構建的收入區(qū)間和以自我控制力為基礎的職業(yè)選擇，因此可以提出以下改革思路和政策建議。

第一，個人所得稅的單維稅基是引起效率和公平不能兼容的根源，個人所得稅改革應當從稅基改革開始，并提高稅基的維度?，F行的個人所得稅以個人實得收入作為稅基，存在一些問題：首先，實得收入僅是要素供給所得的結果，缺乏對獲得收入機會和過程的了解和認識；其次，稅基未區(qū)分收入來源，如果采用職業(yè)勞動或非職業(yè)勞動劃分收入來源，則能夠在自我控制的基礎上改善收入分配格局；第三，儲蓄目的是決定未來收入分配格局的因素，如果為創(chuàng)業(yè)而儲蓄那么高稅率反而降低經濟效率，構建多維稅基是非常有意義的。

第二，個人所得稅稅基“宜細不宜粗”，稅率“宜粗不宜細”。當前中國的個人所得稅研究主要集中在稅率研究上，這偏離了個人所得稅研究的主線。只有稅收的稅基具有倫理性，個人所得稅的稅率和稅收才能稱得上合理。因此筆者認為，個人所得稅的稅基“宜細不宜粗”，即應當以有限識別力為基礎，考慮收入來源設置個稅稅基，并不是指無限細分的個人所得稅稅率。這樣的稅基更有利于兼顧效率和公平。一些學者認為，中國個人所得稅最高累計稅率是偏低的。這一研究關注點實際上存在一定的偏差，因為最高累進額以上的邊際稅率不再上升實際上釋放了高人力資本的科研人員、高校教師和企業(yè)高管等人的生產力，為經濟發(fā)展和效率提高做出了貢獻。因此，筆者認為個人所得稅累進稅率“宜粗不宜細”，應進一步簡化。

第三，考慮職業(yè)調整個人所得稅的稅基，對中國的整體收入分配格局具有改善作用。以收入來源和儲蓄目的調整個人所得稅稅基，對兼顧經濟發(fā)展和社會公平是非常有意義的。如果對科研人員、高校教師和企業(yè)高管征收0邊際稅率能夠有效實現莫里斯的效率激勵，那么按照職業(yè)的稅基選擇就能夠有效改善中國當前的收入分配結構，甚至將收入分配差距降低至警戒線以內。

第四，資本收益稅和改革所得稅稅率的“相對價格”對中國收入分配差距改善和效率提升具有重要影響。當前中國的勞動稅負高于資本稅負，這對效率和公平的兼容沒有好處。由于資本收益稅課稅往往是經濟主體自我控制較差的領域，因此，提升資本收益稅降低勞動平均稅負，以“助推”式設置個人所得稅稅基，將能夠有效降低收入分配差距，同時有效提升經濟增長率。