淺述“營改增”對建筑業(yè)的影響

(云南民族大學(xué)管理學(xué)院(會計學(xué)院) 云南 昆明 650000)

一、建筑業(yè)營改增的背景及意義

目前，我國施工企業(yè)實行的增值稅和營業(yè)稅并存的雙稅制度，在企業(yè)的實際的經(jīng)濟(jì)活動中，在生產(chǎn)和銷售環(huán)節(jié)，征收增值稅和征收營業(yè)稅是同時進(jìn)行的。這樣不僅使我國的增值稅抵扣鏈條不完整，造成一些增值稅的稅負(fù)無法得到抵扣，還會增加企業(yè)的整體稅負(fù)，形成稅負(fù)不均衡。針對這個現(xiàn)象，“營改增”試點(diǎn)方案的發(fā)布是我國進(jìn)行結(jié)構(gòu)性減稅的重要舉措，其主要目的是為了促進(jìn)我國整體的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，減少企業(yè)整體稅負(fù)，降低企業(yè)成本，有效促進(jìn)我國國民經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展?！盃I改增”的試點(diǎn)方案也能為企業(yè)創(chuàng)造良好的稅負(fù)環(huán)境，為企業(yè)提供更加合理和公平的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境，并未企業(yè)提供更多的發(fā)展空間和機(jī)會。雖然發(fā)布的方案中，建筑行業(yè)還尚未在試點(diǎn)的范圍中，但是方案中卻明確了我國建筑行業(yè)試用增值稅率11%。因此，不久的將來建筑企業(yè)也會被納入“營改增”的征收范圍內(nèi)。因而，對于我國的建筑行業(yè)而言，應(yīng)盡早分析研究“營改增”給企業(yè)帶來的各種影響，制定并采取相應(yīng)措施對待“營改增”所帶來的沖擊，減少企業(yè)相應(yīng)的納稅風(fēng)險。

“營改增”的核心是把營業(yè)稅征收的范圍納入增值稅范圍，進(jìn)而取消營業(yè)稅。這樣能夠避免營業(yè)稅的重復(fù)征稅，完善稅制，是市場細(xì)化和分工協(xié)作不受稅制影響，完善并延伸第二、三產(chǎn)業(yè)增值稅抵扣鏈條，促進(jìn)第二、三產(chǎn)業(yè)協(xié)調(diào)、融合發(fā)展。

二、“營改增”對建筑企業(yè)的影響

(一)增加施工企業(yè)的實際稅負(fù)

建筑材料來源方式較多，增值稅進(jìn)項稅額抵扣難度大。由于建筑工程承包方式和承包范圍的不同，有的工程項目材料、設(shè)備全部有施工企業(yè)自行采購，能取得的進(jìn)項稅額發(fā)票多些；而有的工程項目，主要材料或大宗材料由建設(shè)單位采購，調(diào)撥給施工企業(yè)使用，施工企業(yè)僅采購一些輔助材料或零星材料，這樣施工企業(yè)可取得的進(jìn)項稅額就少，實際稅負(fù)明顯偏高。另外，施工企業(yè)承建的工程項目比較分散，很多工程所處地域比較偏僻，所面對的材料供應(yīng)商及材料種類“散、雜、小”，且基本上由個體戶、雜貨店、小規(guī)模納稅人提供，購買的材料沒有發(fā)票或者取得的發(fā)票不是增值稅專用發(fā)票。由于發(fā)票管理難度大，材料進(jìn)項稅額無法正常抵扣，是建筑業(yè)實際稅負(fù)增加。

(二)商品混凝土等材料增加稅負(fù)

根據(jù)相關(guān)規(guī)定，一般納稅人銷售自產(chǎn)的下列的貨物，可選擇按照簡易辦法依照6%征收率計算繳納增值稅：建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料；以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續(xù)生產(chǎn)的磚、瓦、石灰(不含粘土實心磚、瓦)；商品混凝土(僅限于以水泥為原料生產(chǎn)的水泥混凝土)。

以上所列貨物，都是工程項目的主要材料，在工程造價中所占比重較大。假設(shè)施工企業(yè)購入以上材料都能取得正規(guī)的增值稅發(fā)票，可抵扣的進(jìn)項稅額為6%，而建筑業(yè)增值稅實際稅率是11%，施工企業(yè)購入的以上材料必將增加5%的納稅成本，從而加大建筑業(yè)實際稅負(fù)，擠占利潤空間。

(三)建筑勞務(wù)費(fèi)增加稅負(fù)

建筑工程人工費(fèi)占工程總造價的20%～30%，而勞務(wù)用工主要來源于成建制的建筑勞務(wù)公司幾及零散的農(nóng)民工。建筑勞務(wù)公司作為建筑業(yè)的一部分，為施工企業(yè)提供專業(yè)的建筑勞務(wù)，取得勞務(wù)收入按11%計征增值稅銷項稅，卻沒有進(jìn)項稅額可抵扣，與原3%營業(yè)稅率相比，增加了8%的稅負(fù)。勞務(wù)公司作為微利企業(yè)，承受不了這么重的稅負(fù)，勢必走向破產(chǎn)，或?qū)⒍愗?fù)轉(zhuǎn)嫁到施工企業(yè)。另外，農(nóng)民提供零星勞務(wù)產(chǎn)生的人工費(fèi)，也沒有增值稅發(fā)票，無可抵扣的進(jìn)項稅額，勢必加大建筑施工企業(yè)人工費(fèi)的稅負(fù)。

(三)動產(chǎn)租賃業(yè)增加稅負(fù)

新的稅改方案中，動產(chǎn)租賃業(yè)增值稅稅率為17%，與建筑業(yè)密不可分的機(jī)械設(shè)備、設(shè)施料租賃均屬于動產(chǎn)租賃業(yè)范疇，稅制改革對租賃業(yè)的生存和發(fā)展是一種挑戰(zhàn)。租賃業(yè)現(xiàn)有資產(chǎn)呢沒有增值稅進(jìn)項稅，而租賃收入產(chǎn)生的銷項稅，因沒有可抵扣稅款，將背負(fù)17%的高額增值稅稅負(fù)。目前租賃業(yè)利潤率普遍低于增值稅率(17%)，租賃企業(yè)顯然無利可圖，必然放棄增值稅一般納稅人資格，轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人或個體戶，只繳納3%的增值稅。一旦租賃業(yè)轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人，施工企業(yè)可抵扣的進(jìn)項稅額講勢必減少，從而加大施工企業(yè)實際納稅額，增加建筑業(yè)稅負(fù)。

(四)發(fā)票的收集和認(rèn)證工作難度大

施工企業(yè)與傳統(tǒng)生產(chǎn)制造業(yè)的業(yè)務(wù)模式和客戶類型差異較大，施工項目分散在全國各地，材料采購的地域也相應(yīng)分散，材料管理部門多而雜，每筆采購業(yè)務(wù)都要按照現(xiàn)有的增值稅發(fā)票管理模式開具，且材料發(fā)票數(shù)量巨大，發(fā)票的收集、審核、整理等工作難度大，時間長。按現(xiàn)行制度規(guī)定，進(jìn)項稅額要在180天內(nèi)認(rèn)證完畢，其工作難度非常大。

(五)稅制改革對聯(lián)營合作項目沖擊大

目前，在施工企業(yè)內(nèi)部，聯(lián)營合作項目普遍存在，聯(lián)營合作方大部分不是合法的正規(guī)企業(yè)，且部分合作方是自然人，沒有健全的會計核算體系，工程成本核算形同虛設(shè)，采購的材料、分包工程，租賃的機(jī)械設(shè)備和設(shè)施料基本沒有正式的稅務(wù)發(fā)票，也沒有索取發(fā)票的意識。在營業(yè)稅下，以工程總造價為計稅依據(jù)計征營業(yè)稅，不存在抵扣問題，營業(yè)稅也與成本費(fèi)用關(guān)系不大。但在增值稅下，應(yīng)納稅額為當(dāng)期銷項稅額抵扣當(dāng)期進(jìn)項稅額后的余額，銷項稅額是不含工程造價乘以增值稅率計算，進(jìn)項稅額是材料采購、設(shè)備租賃、工程分包等環(huán)節(jié)取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。進(jìn)項稅額產(chǎn)生于成本費(fèi)用支出環(huán)節(jié)，增值稅與工程造價、成本費(fèi)用密不可分。如果聯(lián)營合作項目在采購、租賃、分包等環(huán)節(jié)不能取得足夠的增值稅專用發(fā)票，那么增值稅頸項稅額就很小，可抵扣的稅款較少，繳納的稅款較多，工程實際稅負(fù)有可能達(dá)到6%～11%，超過總包方的管理費(fèi)率，甚至超過項目的利潤率，總包方和聯(lián)營合作方都將無利可取，涉稅風(fēng)險會威脅到聯(lián)營合作項目管理模式的生存和發(fā)展。

三、對建筑行業(yè)實行“營改增”政策的建議

(一)對提供人工服務(wù)的建筑勞務(wù)企業(yè)按“服務(wù)業(yè)”稅目計征增值稅(稅率6%)

若解決不了營改增后人工費(fèi)抵扣問題，提供人工服務(wù)的勞務(wù)企業(yè)很可能將增加的稅負(fù)成本轉(zhuǎn)嫁給總承包企業(yè)，造成甲乙雙方在簽訂合同及工程結(jié)算的矛盾。因此，建議將建筑施工服務(wù)視為混合或兼營銷售行為，對單純提供人工勞務(wù)的按6%計征增值稅，其余部分仍按現(xiàn)行的建筑業(yè)“營改增”方案，按11%的稅率計征增值稅。

(二)建議采購地方材料參照收購農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項稅額抵扣方式

與制造業(yè)產(chǎn)業(yè)相比，建筑企業(yè)工程施工地域范圍廣，涉及材料品種類型多，一些地方材料的采購存在就地取材、個體戶供料多的情況。因此，建議對施工企業(yè)取得的地方材料非專用發(fā)票，參照《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項稅額核定扣除十點(diǎn)實施辦法》的規(guī)定，以購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品為原料生產(chǎn)貨物的，按農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項稅額的核定方法確定計算地方材料的進(jìn)項稅額。

(三)建議延長建筑業(yè)“營改增”后的進(jìn)項稅認(rèn)證時間

建筑企業(yè)跨地區(qū)經(jīng)營非常普遍，施工項目分散在全國各地，材料采購的地域廣而散，貨款結(jié)算時間跨度難以把握，材料發(fā)票的數(shù)量巨大?，F(xiàn)場經(jīng)辦人員要確保在180天內(nèi)將發(fā)票送回總部辦理認(rèn)證抵扣，實際操作存在一定的困難。因此，建議對建筑業(yè)“營改增”后的進(jìn)項稅票認(rèn)證時間予以延長，或認(rèn)證時間以辦理工程結(jié)算日為限。

(四)建議對“營改增”實施時的在建工程和已竣工為決算工程項目，繼續(xù)執(zhí)行原政策

施工企業(yè)已完工作量不能及時結(jié)算的現(xiàn)象非常普遍，業(yè)主以為結(jié)算為借口拖欠工程款，從而也會影響到施工企業(yè)的材料款等費(fèi)用無法及時結(jié)算。如實施“營改增”，在建工程和已竣工未結(jié)算項目當(dāng)期開具的銷項發(fā)票與取得的進(jìn)項發(fā)票無法配比，影響施工企業(yè)應(yīng)繳納增值稅額的合理性。因此，對“營改增”實施時已竣工和在建工程項目，建議繼續(xù)按照現(xiàn)行營業(yè)稅政策規(guī)定繳納營業(yè)稅，保持稅收政策在一項工程合同履行過程中的一致性，避免營改增劃分的復(fù)雜化。

(五)建議盡快著手修訂建筑業(yè)勞動定額

工程項目預(yù)決算造價的確定一般是根據(jù)“工程量清單計價規(guī)范”所規(guī)定的項目和程序來取費(fèi)計價的，對營業(yè)稅及附加稅費(fèi)是按照某個固定的稅率取費(fèi)最后納入預(yù)算總價中。營改增后，增值稅屬于價外稅，需由銷項稅額減進(jìn)項稅額而取得，完全顛覆了建筑產(chǎn)品的造價構(gòu)成。因此，建議建設(shè)行政主管部門盡快修訂《全國統(tǒng)一建筑工程基礎(chǔ)定額與預(yù)算，由此需要重新修訂規(guī)范建筑工程投標(biāo)標(biāo)書，重新修訂企業(yè)施工預(yù)算。

四、總結(jié)語

營改增是一項十分復(fù)雜的系統(tǒng)工程，涉及到國家、地方政府和企業(yè)三方共同利益。建筑企業(yè)要做好本單位的調(diào)研測算工作，從規(guī)范企業(yè)財務(wù)管理、承發(fā)包管理、材料和設(shè)備采購等方面入手，研究政策，尋求對策，以實現(xiàn)“營改增”在建筑業(yè)的平穩(wěn)過渡。