互聯(lián)網(wǎng)背景下注冊會計師審計風(fēng)險研究

■董弘揚（遼寧師范大學(xué)海華學(xué)院）

一、引言

“互聯(lián)網(wǎng)＋”已然成為當今世界的主流趨勢，不論是企業(yè)的交易活動，還是交易信息的傳遞，互聯(lián)網(wǎng)在企業(yè)間發(fā)揮著舉足輕重的作用。隨著“互聯(lián)網(wǎng)＋”的大趨勢到來，企業(yè)的會計信息記錄方式也由傳統(tǒng)的紙面記賬的方式轉(zhuǎn)變?yōu)殡娮踊?、?shù)字化的記賬方式。在這一變化過程中，注冊會計師的審計工作也由原來的工作內(nèi)容轉(zhuǎn)變?yōu)閷徲嬰娮踊畔?nèi)容，由此而增加的是注冊會計師的審計風(fēng)險。相較于傳統(tǒng)的審計模式，互聯(lián)網(wǎng)背景下的審計工作尤為困難，注冊會計師在進行審計工作時，不僅需要對企業(yè)賬目進行審計，還需要在審計過程中判斷相關(guān)信息的真實性和可靠性，并根據(jù)會計信息內(nèi)容，追查其信息來源和交易來源。這對以審計為主要工作的注冊會計師來說，無形中增加了許多審計壓力，甚至直接增加了注冊會計師的審計風(fēng)險。

二、審計風(fēng)險理論概述

（一）審計風(fēng)險的概念

審計風(fēng)險是指注冊會計師對企業(yè)財務(wù)報表進行審計時，對企業(yè)賬目中含有重大錯誤事項的財務(wù)報表產(chǎn)生誤判的可能性。在審計風(fēng)險中，內(nèi)在風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險將會影響審計風(fēng)險的大小。被審計單位自我發(fā)現(xiàn)的賬目問題稱為內(nèi)在風(fēng)險；由于被審計單位自身并未發(fā)現(xiàn)的賬目問題并對重大事項已然產(chǎn)生影響的稱為控制風(fēng)險；在審計人員審計過程中未能發(fā)現(xiàn)的賬目問題稱為檢查風(fēng)險。

（二）審計風(fēng)險的特征

審計風(fēng)險具有以下幾個特征：

客觀性：現(xiàn)代審計普遍采用抽樣審計的方式對企業(yè)賬目進行審計，即用樣本情況推斷總體情況。然而，樣本情況有時會與總體情況相差甚遠，但這種差距是可以被控制的。

普遍性：審計活動與審計風(fēng)險是相對存在的，即只要有審計活動，就會存在一定的審計風(fēng)險。

潛在性：由于審計活動需要注冊會計師人工完成，在一定程度上存在著注冊會計師的主觀審計特點，短期內(nèi)有潛在風(fēng)險的審計結(jié)果并不會對企業(yè)和信息使用人產(chǎn)生影響，但會一直作為一種潛在風(fēng)險存在于審計活動中。

可控性：審計風(fēng)險是可控的，是可以在會計活動進行過程中或是賬目審計開始前進行安全控制的。

（三）審計風(fēng)險的構(gòu)成要素

根據(jù)美國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的審計標準來看，固有風(fēng)險、控制風(fēng)險、檢查風(fēng)險三個要素構(gòu)成了審計風(fēng)險。固有風(fēng)險是指在會計報表之外某項已認定項目產(chǎn)生的重大報錯的可能性；控制風(fēng)險是指企業(yè)內(nèi)部控制及時發(fā)現(xiàn)賬目問題，并對存在問題的賬目進行及時的改正；檢查風(fēng)險是指經(jīng)過注冊會計師審計后仍未發(fā)現(xiàn)且已經(jīng)體現(xiàn)在會計報表中的錯誤或漏洞的可能性。

（四）互聯(lián)網(wǎng)背景下注冊會計師審計風(fēng)險特征

互聯(lián)網(wǎng)背景下，注冊會計師審計風(fēng)險主要特征表現(xiàn)在被審計數(shù)據(jù)難以溯源、會計信息缺乏安全性、技術(shù)限制下的審計技術(shù)不足性?；ヂ?lián)網(wǎng)背景下會計信息來源很難查詢，電子化的會計信息缺少原始單據(jù)、原始交易信息，導(dǎo)致被審計數(shù)據(jù)難以溯源。同時，互聯(lián)網(wǎng)背景下會計信息缺乏安全性，容易被人惡意篡改。另外，由于注冊會計師個人技術(shù)問題，在進行電子化會計數(shù)據(jù)審計工作時很難查詢后臺會計數(shù)據(jù)。

三、互聯(lián)網(wǎng)背景下注冊會計師面臨的審計風(fēng)險

（一）審計證據(jù)風(fēng)險

互聯(lián)網(wǎng)背景下，企業(yè)的日常交易行為已然由紙面交易轉(zhuǎn)變?yōu)殡娮咏灰?。不論是企業(yè)購買生產(chǎn)物資還是出售相關(guān)產(chǎn)品，電子對賬單、電子發(fā)票、電子出庫單等單據(jù)由傳統(tǒng)的紙質(zhì)版單據(jù)變?yōu)殡娮影鎲螕?jù)。企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營周期內(nèi)的相關(guān)賬目，也由傳統(tǒng)的紙質(zhì)版記賬方式向軟件記賬方式轉(zhuǎn)變。在互聯(lián)網(wǎng)的輔助下，原有復(fù)雜的記賬模式和原始單據(jù)傳遞模式被打破，相較于傳統(tǒng)的記賬模式和原始單據(jù)傳遞模式，利用互聯(lián)網(wǎng)完成會計信息傳遞具有快速、準確的特征。不過，利用互聯(lián)網(wǎng)和軟件進行會計信息傳遞，帶給注冊會計師的是審計線索方面的困難。相較于傳統(tǒng)的審計模式，互聯(lián)網(wǎng)背景下的審計工作風(fēng)險性較高。起因是傳統(tǒng)的審計模式可以根據(jù)人工記賬內(nèi)容、原始票據(jù)單據(jù)、原始日記賬、總賬等內(nèi)容完成審計工作的同時，可以根據(jù)原始賬目和單據(jù)中的情況發(fā)現(xiàn)賬目中的異常情況，并根據(jù)賬目異常進行深入的審計工作。而互聯(lián)網(wǎng)背景下的賬目與原始單據(jù)，已由傳統(tǒng)的紙面數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)變?yōu)殡娮踊拇髷?shù)據(jù)內(nèi)容。由于互聯(lián)網(wǎng)數(shù)據(jù)容易存在被人惡意篡改的情況，使得注冊會計師在進行審計工作時，很難確保大數(shù)據(jù)內(nèi)信息是真實有效的。這在一定程度上增加了注冊會計師的審計風(fēng)險，也增加了企業(yè)提供賬目虛假內(nèi)容的可能性。同時，互聯(lián)網(wǎng)背景下的交易行為大多通過數(shù)據(jù)形式反應(yīng)在電子賬目中，這導(dǎo)致注冊會計師在進行審計工作時，很難對審計證據(jù)追根溯源，進而不能確定審計數(shù)據(jù)內(nèi)容的真實性和可靠性。不論是電子版的原始憑證和相關(guān)賬目，還是難以查找單據(jù)來源的電子版原始憑證，都無形中增加了注冊會計師的審計風(fēng)險，使得注冊會計師的審計工作變得困難。

（二）數(shù)據(jù)控制風(fēng)險

互聯(lián)網(wǎng)背景下的企業(yè)經(jīng)濟活動由傳統(tǒng)的紙質(zhì)版數(shù)據(jù)變?yōu)殡娮影鏀?shù)據(jù)，在電子版大數(shù)據(jù)中，注冊會計師很難對電子數(shù)據(jù)有足夠的控制力度。當前，互聯(lián)網(wǎng)背景下企業(yè)的經(jīng)濟活動記錄及會計賬目錄入，大多是由賬號、密碼來確定錄入人的職責(zé)權(quán)限，由此產(chǎn)生的是相關(guān)責(zé)任人工作內(nèi)容重疊、工作權(quán)限重疊，這就使得錄入的數(shù)據(jù)容易出現(xiàn)重復(fù)、漏輸?shù)那闆r。相較于傳統(tǒng)的數(shù)據(jù)保留模式，互聯(lián)網(wǎng)背景下的企業(yè)經(jīng)濟活動的電子數(shù)據(jù)并不安全，極容易出現(xiàn)數(shù)據(jù)丟失、軟件損壞、電腦損壞或是其他可能發(fā)生的互聯(lián)網(wǎng)內(nèi)的數(shù)據(jù)損失情況。這些問題都無形中增加了注冊會計師的審計難度，增大了注冊會計師的審計風(fēng)險。就目前來看，互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下的會計信息錄入雖然具有很強的時效性，但由于仍然是人工錄入，很容易發(fā)生企業(yè)錄入數(shù)據(jù)滯后，進而導(dǎo)致其會計賬目信息與銀行對賬信息不符、與交易行為和現(xiàn)有資產(chǎn)情況不符的事情發(fā)生。注冊會計師在進行審計工作時，并不能根據(jù)電子數(shù)據(jù)內(nèi)容判斷企業(yè)近期的生產(chǎn)經(jīng)營活動情況，使得一些漏記的會計賬目很難被發(fā)現(xiàn)。在這種情況下，注冊會計師出具的審計報告容易出現(xiàn)偏差報告、錯誤報告，進而導(dǎo)致注冊會計師的審計風(fēng)險大大提高，從而影響企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動、注冊會計師的審計工作以及會計信息使用者的投資決策。不同于專業(yè)的計算機人才，注冊會計師往往在互聯(lián)網(wǎng)方面并不是很精通，這使得注冊會計師對于互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下的大數(shù)據(jù)內(nèi)容控制捉襟見肘，也很難發(fā)現(xiàn)電子數(shù)據(jù)中的錯誤及虛假賬目情況。

（三）系統(tǒng)測試風(fēng)險

注冊會計師在進行審計工作時，控制測試一直是不可或缺的環(huán)節(jié)。但在互聯(lián)網(wǎng)背景下的注冊會計師審計工作，系統(tǒng)測試為注冊會計師審計工作帶來諸多不便。相較于傳統(tǒng)的控制測試，互聯(lián)網(wǎng)背景下的控制測試由于會計軟件更新、會計信息遷移、軟件平臺遷移等多方面原因，無形中為注冊會計師的審計工作增添了許多難度。當前，大多數(shù)企業(yè)使用的會計軟件并不是免費使用的，這就使得企業(yè)在選擇會計軟件時，會根據(jù)會計軟件的性能、價格、性價比等多方面進行購買。當原有的會計軟件的價格不能達到企業(yè)的心理預(yù)期價格時，企業(yè)很容易通過購買其他軟件的方式對會計軟件進行更換。但是，會計軟件之間的會計信息并不通用，這就使得原有的會計信息容易因會計軟件更換導(dǎo)致信息流失。由于會計信息的歷史信息數(shù)據(jù)無法得到長久保存，導(dǎo)致注冊會計師的審計效率降低，進而影響注冊會計師在規(guī)定時效內(nèi)出具審計報告內(nèi)容的準確性，從而增加了注冊會計師對企業(yè)賬戶內(nèi)交易行為和重大事項測試內(nèi)容的風(fēng)險性。另外，多數(shù)企業(yè)的內(nèi)部控制工作過多的依賴于軟件，大部分的內(nèi)部控制數(shù)據(jù)都儲存在網(wǎng)絡(luò)軟件中。由于注冊會計師并非專業(yè)的計算機使用者，要想在有限時間內(nèi)提取軟件中相關(guān)數(shù)據(jù)是十分困難的，因此，注冊會計師在進行審計工作時，系統(tǒng)測試風(fēng)險增大導(dǎo)致了會計師面臨的審計風(fēng)險增大。

四、互聯(lián)網(wǎng)背景下注冊會計師審計風(fēng)險管理策略

（一）規(guī)范審計證據(jù)的獲取途徑

“互聯(lián)網(wǎng)+”是當前世界的主流趨勢，會計信息和會計軟件也是一樣，注冊會計師應(yīng)該及時轉(zhuǎn)變審計思路，改變傳統(tǒng)的審計模式，根據(jù)現(xiàn)有互聯(lián)網(wǎng)會計信息數(shù)據(jù)情況制定相應(yīng)的審計方案和審計方法。注冊會計師可以改變傳統(tǒng)工作方式中對企業(yè)會計信息統(tǒng)一審計的方式，針對企業(yè)會計信息電子化的特點，對企業(yè)會計信息實行實時審計?；ヂ?lián)網(wǎng)模式下的會計軟件雖然其會計信息可能會發(fā)生流失，但會計軟件的有利之處在于，注冊會計師可以憑借自己的賬號權(quán)限，實時關(guān)注企業(yè)的會計信息變動，這樣可以針對每天或每個短周期內(nèi)企業(yè)會計信息內(nèi)容進行短期審計，對于一些異常的會計信息或是存疑的會計信息可以及時取證、留證，這樣可以確保注冊會計師在進行年終審計時會計信息的真實性。另外，注冊會計師還可以盡量減少在被審計單位電腦上進行讀寫操作的方式規(guī)范審計證據(jù)的獲取途徑。注冊會計師可以通過拷貝被審計單位電腦上的會計信息錄入操作流程、會計信息內(nèi)容以及經(jīng)濟活動內(nèi)容，在其他電腦上進行篩選和讀寫工作，這樣可以確保審計證據(jù)的安全性，防止出現(xiàn)因無信息備份導(dǎo)致的會計信息流失。此外，注冊會計師還可以邀請專業(yè)的計算機人才進行輔助，從企業(yè)會計軟件后臺數(shù)據(jù)庫中獲取電子數(shù)據(jù)，由于一些軟件在執(zhí)行刪除或更改內(nèi)容時會在后臺數(shù)據(jù)庫中保留痕跡，使得從后臺數(shù)據(jù)庫中拷貝出的電子數(shù)據(jù)更具真實性，再由注冊會計師進行篩選和查驗，便可以確保審計證據(jù)的有效性。

（二）構(gòu)建完善的會計數(shù)據(jù)審計平臺

構(gòu)建完善的會計數(shù)據(jù)審計平臺，不僅需要依托互聯(lián)網(wǎng)背景下大數(shù)據(jù)內(nèi)容統(tǒng)一標準化，還需要注冊會計師自身提升其計算機科學(xué)技術(shù)。注冊會計師可以針對被審計單位采用云計算的方式，將被審計單位會計數(shù)據(jù)實時傳輸至云端儲備，這樣可以減少因軟件更換、系統(tǒng)損壞或是其他因素導(dǎo)致的會計信息損失。建立云審計數(shù)據(jù)平臺，還可以實時審計被審計單位會計信息，對于異常信息設(shè)置警報和提示，確保注冊會計師的審計工作一直處于風(fēng)險較低的狀態(tài)。云端審計的優(yōu)勢在于，注冊會計師既可以完成實時審計工作，又能夠?qū)⒈粚徲媶挝粫嫈?shù)據(jù)保存自大數(shù)據(jù)庫中，這樣將有助于日后注冊會計師進行全年審計工作時數(shù)據(jù)提取和數(shù)據(jù)查找，以免發(fā)生因被審計單位或他人惡意篡改會計數(shù)據(jù)，導(dǎo)致注冊會計師審計風(fēng)險增加的情況發(fā)生。另外，構(gòu)建完善的會計數(shù)據(jù)審計平臺，還需要注冊會計師學(xué)習(xí)更多的計算機科學(xué)知識、互聯(lián)網(wǎng)科學(xué)知識。

（三）采用標準化的審計報告模式

互聯(lián)網(wǎng)背景下，企業(yè)會計信息數(shù)據(jù)已然由傳統(tǒng)的書面模式轉(zhuǎn)變?yōu)殡娮踊拇髷?shù)據(jù)模式。注冊會計師在進行審計工作時，應(yīng)該轉(zhuǎn)變審計思路，采用標準化的審計報告模式，形成統(tǒng)一的電子審計報告模式，以確保審計內(nèi)容及審計報告貼合會計信息“互聯(lián)網(wǎng)+”的新模式。相較于傳統(tǒng)的會計賬目，電子化的會計數(shù)據(jù)需要進行篩選和查驗，這就需要注冊會計師除了在正常的審計工作之外，還要針對電子化的會計數(shù)據(jù)進行細致的篩選，并根據(jù)不同的會計信息，查驗相關(guān)信息的數(shù)據(jù)來源，以確保電子化的會計信息數(shù)據(jù)是真實有效的。注冊會計師應(yīng)該根據(jù)會計信息電子化這一特點，在審計報告模式中進行適應(yīng)性改變，除了按照原有的審計報告模式進行審計外，還應(yīng)該對會計信息的來源及可靠性進行標記，同時，采用標準化表達方式，使其出具的審計報告能夠被相關(guān)審計部門、企業(yè)信息使用者、投資者所采納。在審計報告中加入信息可靠性和信息來源，也能夠減少注冊會計師的審計風(fēng)險，進而確保注冊會計師出具的審計報告是有效的。

五、結(jié)論

綜上所述，互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下企業(yè)會計信息偏向于電子化和數(shù)字化，多數(shù)企業(yè)依賴于會計軟件進行記賬、核賬工作，這對于注冊會計師的審計工作來說，極容易增加注冊會計師的審計風(fēng)險?；ヂ?lián)網(wǎng)環(huán)境下注冊會計師面臨的首要審計風(fēng)險，是審計證據(jù)來源和保存帶來的審計風(fēng)險。由于電子化的會計數(shù)據(jù)容易被人為篡改，而且很難追溯信息來源的源頭，使得注冊會計師在進行審計工作時，往往需要消耗大量精力搜尋會計信息來源、驗證其信息真實性。另外。數(shù)據(jù)控制風(fēng)險和系統(tǒng)測試風(fēng)險也無形中增加了注冊會計師的審計風(fēng)險。