新時代內(nèi)部審計制度建設(shè)成果分析

◆朱殿驊/中央軍委機(jī)關(guān)事務(wù)管理總局服務(wù)局

黨的十九大作出了中國特色社會主義進(jìn)入新時代的重大政治論斷。在中國特色社會主義事業(yè)進(jìn)入新時代的環(huán)境背景下，在中國特色社會主義審計制度處于大發(fā)展、大變革的戰(zhàn)略機(jī)遇下，內(nèi)部審計制度也需要不斷健全完善，更好地為推進(jìn)國家治理現(xiàn)代化服務(wù)。審計署在黨的十八大之后啟動了《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》（以下簡稱《規(guī)定》）的修訂工作，于2014年發(fā)布了征求意見稿，歷時四年修訂，最終在2018年1月頒布?！兑?guī)定》的修訂頒布，是新時代內(nèi)部審計制度建設(shè)的里程碑式成果，是貫徹落實(shí)黨中央和國務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)內(nèi)部審計監(jiān)督和充分發(fā)揮內(nèi)部職能審計作用指示精神的重大舉措，對內(nèi)部審計工作迎接新時代更新、更高的要求十分必要。

原《規(guī)定》于2003年3月制訂頒布，共二十一條，未分章節(jié)。經(jīng)過十多年的發(fā)展，我國內(nèi)部審計所處的內(nèi)部和外部環(huán)境都發(fā)生了顯著變化，黨的十八大以來，審計署著眼內(nèi)部審計環(huán)境變化和新的時代需要組織對《規(guī)定》進(jìn)行修訂，并于2014年1月發(fā)布了《內(nèi)部審計工作規(guī)定（征求意見稿）》（以下簡稱《征求意見稿》），面向全社會公開征求意見。《征求意見稿》共設(shè)八章，包括總則、內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和人員、內(nèi)部審計職責(zé)和權(quán)限、內(nèi)部審計程序、對內(nèi)部審計工作的指導(dǎo)和監(jiān)督、內(nèi)部審計自律組織、法律責(zé)任以及附則，法規(guī)條文共計四十六條?！墩髑笠庖姼濉钒l(fā)布后，審計署根據(jù)《關(guān)于加強(qiáng)審計工作的意見》、《關(guān)于完善審計制度若干重大問題的框架意見》、《關(guān)于實(shí)行審計全覆蓋的實(shí)施意見》等系列文件精神和反饋意見情況，對內(nèi)容作了較大幅度的調(diào)整，最終于2018年1月12日由審計署令第11號頒布，并于2018年3月1日起施行。新修訂的《規(guī)定》共設(shè)七章，包括總則、內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和人員管理、內(nèi)部審計職責(zé)權(quán)限和程序、審計結(jié)果運(yùn)用、對內(nèi)部審計工作的指導(dǎo)和監(jiān)督、責(zé)任追究以及附則，法規(guī)條文內(nèi)容共計三十四條。

一、進(jìn)一步厘清了內(nèi)部審計職能作用

新修訂的《規(guī)定》中明確，監(jiān)督、評價和建議是內(nèi)部審計的三大職能作用，與上一版《規(guī)定》所明確的監(jiān)督和評價職能相比，新《規(guī)定》將建議職能也納入內(nèi)部審計的基本職能。審計是一種獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督，監(jiān)督職能是內(nèi)部審計的最根本職能。監(jiān)督，即在弄清楚特定事項的真實(shí)情況之后，如果發(fā)現(xiàn)存在違背既定標(biāo)準(zhǔn)的特定事項，對其進(jìn)行糾正，同時對相關(guān)責(zé)任者進(jìn)行處理處罰。評價，即將某些特定事項的真實(shí)情況和既定標(biāo)準(zhǔn)之間進(jìn)行比較，以判定特定事項運(yùn)行是否有改進(jìn)空間及其效率性、效果性。建議，即在弄清特定事項的事實(shí)情況后，就政策制度、運(yùn)行機(jī)制、管理模式等方面可以改進(jìn)的地方提出客觀的看法，以堵塞漏洞、加強(qiáng)管理、提升績效。

現(xiàn)代審計理論通常認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、經(jīng)濟(jì)鑒證和經(jīng)濟(jì)評價是審計的三項基本職能，這是從技術(shù)特征的角度對審計職能所作的劃分。其中鑒證是指就特定事項與既定標(biāo)準(zhǔn)之間的一致性發(fā)表意見。從鑒證的定義可以看出，鑒證職能包含在監(jiān)督職能的范疇之內(nèi)，是監(jiān)督職能的一個特定方面。因此，原《規(guī)定》將監(jiān)督和評價作為內(nèi)部審計的兩大基本職能，是具有深刻理論背景的，符合當(dāng)時理論界和實(shí)務(wù)界對內(nèi)部審計的認(rèn)識。從審計的作用效果上看，內(nèi)部審計的職能又可以劃分為批判性職能和建設(shè)性職能兩大類，其中批判性職能是指通過審計糾正違背既定標(biāo)準(zhǔn)的事項，做出處理處罰，建設(shè)性職能是指通過審計發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)活動和內(nèi)部控制中存在的問題，提出解決意見或建議，促進(jìn)內(nèi)控、法規(guī)制度健全。隨著治理理念的提出，內(nèi)部審計在內(nèi)部組織治理中的建設(shè)性職能作用越來越重要，充分發(fā)揮建設(shè)性職能可以有效抑制組織治理中存在的代理問題和次優(yōu)問題，甚至能夠通過優(yōu)化組織價值鏈來實(shí)現(xiàn)價值增值。新修訂的《規(guī)定》將作為建設(shè)性職能核心的建議職能列入到內(nèi)部審計基本職能當(dāng)中，就是要更好發(fā)揮內(nèi)部審計的建設(shè)性作用，進(jìn)一步凸顯內(nèi)部審計在促進(jìn)內(nèi)部組織完善治理、實(shí)現(xiàn)目標(biāo)上的獨(dú)特功能。

二、豐富和拓展了內(nèi)部審計職責(zé)范圍

新修訂的《規(guī)定》豐富和拓展了內(nèi)部審計的職責(zé)范圍，在原先規(guī)定的財政財務(wù)收支審計、固定資產(chǎn)投資審計、內(nèi)部控制審計、績效審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的基礎(chǔ)上，增加了政策措施落實(shí)審計、自然資源資產(chǎn)審計、規(guī)劃計劃執(zhí)行審計、境外審計等4類審計事項，同時還明確了內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的督促落實(shí)審計整改和領(lǐng)導(dǎo)所屬單位內(nèi)部審計工作這兩項職責(zé)。內(nèi)部審計和國家審計都是中國特色社會主義審計監(jiān)督體系的重要構(gòu)成部分，雖然二者在獨(dú)立性、監(jiān)督性質(zhì)、監(jiān)督目標(biāo)等方面有所不同，但內(nèi)部審計構(gòu)成了對國家審計的有效補(bǔ)充?！蛾P(guān)于完善審計制度若干重大問題的框架意見》等文件當(dāng)中提出要實(shí)現(xiàn)對公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源和領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況的審計“全覆蓋”，然而國家審計機(jī)關(guān)受人力和時間等要素的限制，并不能對所有單位的所有經(jīng)濟(jì)活動以及所有領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況都實(shí)現(xiàn)覆蓋，只能是有重點(diǎn)、周期性地全覆蓋。這些單位或組織的常態(tài)化經(jīng)濟(jì)監(jiān)督工作，很大程度上就要依靠內(nèi)部審計來完成。政策措施落實(shí)審計、規(guī)劃計劃執(zhí)行審計、自然資源資產(chǎn)審計、境外審計都是國家審計近年來在實(shí)踐中新增加的審計事項范圍，新修訂的《規(guī)定》將這4類審計事項納入法定審計事項中，實(shí)現(xiàn)了內(nèi)部審計事項和國家審計事項的有效對接，不僅能夠更加充分發(fā)揮內(nèi)部審計在組織治理中的作用，而且能夠促使內(nèi)部審計更好地為國家審計服務(wù)。將內(nèi)部督促落實(shí)審計整改職責(zé)納入內(nèi)部審計職責(zé)之中，能夠促使內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)做好審計監(jiān)督的“下篇文章”，確保審計發(fā)現(xiàn)的問題能夠及時得到有效整改，遏制“屢審屢犯”現(xiàn)象的發(fā)生。將領(lǐng)導(dǎo)所屬單位的內(nèi)部審計工作（涵蓋了管理、指導(dǎo)和監(jiān)督）納入內(nèi)部審計職責(zé)，更好地明確了內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)間的上下級關(guān)系，能夠確保內(nèi)部審計監(jiān)督權(quán)的集中統(tǒng)一行使。

三、進(jìn)一步健全了內(nèi)部審計工作機(jī)制

新修訂的《規(guī)定》進(jìn)一步健全了內(nèi)部審計工作機(jī)制，為審計人員依法履行內(nèi)部審計監(jiān)督職能提供了充分的制度保障。

一是健全了內(nèi)部審計領(lǐng)導(dǎo)機(jī)制。新修訂的《規(guī)定》明確：國家機(jī)關(guān)、事業(yè)單位、社會團(tuán)體等的內(nèi)審機(jī)構(gòu)（或履行內(nèi)審職責(zé)的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)），應(yīng)當(dāng)在本單位黨組織或者主要負(fù)責(zé)人的直接領(lǐng)導(dǎo)下開展工作，向其負(fù)責(zé)并報告工作；國有企業(yè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)（或履行內(nèi)審職責(zé)的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)），應(yīng)當(dāng)在企業(yè)黨組織、董事會或主要負(fù)責(zé)人的直接領(lǐng)導(dǎo)下開展工作，向其負(fù)責(zé)并報告工作，同時規(guī)定國有企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立總審計師制度，明確總審計師應(yīng)當(dāng)協(xié)助黨組織、董事會或主要負(fù)責(zé)人管理內(nèi)審工作；單位黨組織、董事會或主要負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)定期聽取關(guān)于內(nèi)審工作的匯報，加強(qiáng)對內(nèi)部審計工作規(guī)劃、年度審計計劃、問題整改、審計質(zhì)量控制和審計隊伍建設(shè)等重要事項的管理。這些規(guī)定強(qiáng)化了單位對內(nèi)部審計工作的領(lǐng)導(dǎo)，對保證內(nèi)部審計監(jiān)督的有效開展具有十分重要的意義。

二是健全了內(nèi)部審計人員履職保障機(jī)制。新修訂的《規(guī)定》明確，當(dāng)內(nèi)審人員因履職受到打擊報復(fù)或陷害時，單位黨組織等應(yīng)當(dāng)及時采取相應(yīng)保護(hù)措施，并對相關(guān)責(zé)任人進(jìn)行處理，涉嫌犯罪的還要移送司法機(jī)關(guān)。

三是健全了內(nèi)部審計結(jié)果運(yùn)用機(jī)制。內(nèi)部審計的結(jié)果運(yùn)用是內(nèi)部審計監(jiān)督的“下篇文章”，對充分發(fā)揮審計監(jiān)督效果具有重要意義。為此，新修訂的《規(guī)定》中專門設(shè)置一章來規(guī)范內(nèi)部審計結(jié)果運(yùn)用，建立健全了審計發(fā)現(xiàn)問題整改、重大違紀(jì)違法問題線索移送和內(nèi)部審計與其他內(nèi)部監(jiān)督力量協(xié)作配合等制度機(jī)制，為內(nèi)部審計結(jié)果的有效運(yùn)用提供了制度保障。

四是健全了對內(nèi)部審計的問責(zé)機(jī)制。新修訂的《規(guī)定》中明確，內(nèi)審機(jī)構(gòu)或履行內(nèi)審職責(zé)的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)和內(nèi)審人員存在以下情形的，由單位對直接負(fù)責(zé)人的主管人員和其他直接責(zé)任人員進(jìn)行處理，涉嫌犯罪的還要移送司法機(jī)關(guān)：第一，未按有關(guān)規(guī)定實(shí)施審計從而導(dǎo)致應(yīng)發(fā)現(xiàn)的問題未發(fā)現(xiàn)并且造成嚴(yán)重后果的；第二，隱瞞審計中查出的問題或者在出具審計報告中弄虛作假的；第三，泄露國家秘密、商業(yè)秘密的；第四，利用審計職權(quán)謀取私利的。權(quán)力和責(zé)任始終是天平的兩側(cè)，開展審計監(jiān)督不僅是內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和審計人員的職權(quán)，同時也是法律法規(guī)賦予的職責(zé)。這一內(nèi)容的加入能夠有效強(qiáng)化內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和審計人員的責(zé)任意識，確保內(nèi)部審計監(jiān)督權(quán)的依法有效行使。

四、強(qiáng)化了對內(nèi)部審計的指導(dǎo)和監(jiān)督

新修訂的《規(guī)定》強(qiáng)化了國家審計機(jī)關(guān)對內(nèi)部審計工作的指導(dǎo)和監(jiān)督。一方面，進(jìn)一步明確了國家審計機(jī)關(guān)對內(nèi)部審計的指導(dǎo)和監(jiān)督職責(zé)，具體體現(xiàn)在起草有關(guān)內(nèi)部審計工作的法規(guī)草案、制定有關(guān)內(nèi)部審計工作的規(guī)章制度和規(guī)劃、指導(dǎo)內(nèi)部審計統(tǒng)籌安排審計計劃、推動有關(guān)單位建立健全內(nèi)部審計制度、監(jiān)督內(nèi)部審計職責(zé)履行情況、檢查內(nèi)部審計業(yè)務(wù)質(zhì)量和指導(dǎo)內(nèi)部審計自律組織開展工作等方面。另一方面，明確了國家審計機(jī)關(guān)指導(dǎo)和監(jiān)督內(nèi)部審計工作的主要方式。其中指導(dǎo)方式主要包括交流研討和業(yè)務(wù)培訓(xùn)等，監(jiān)督方式主要包括日常監(jiān)督、結(jié)合內(nèi)部審計項目監(jiān)督以及專項檢查等。在《規(guī)定》修訂頒布的同時，審計署還單獨(dú)制定了《關(guān)于加強(qiáng)內(nèi)部審計工作業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督的意見》（審法發(fā)〔2018〕2號），將國家審計機(jī)關(guān)對內(nèi)部審計的指導(dǎo)和監(jiān)督規(guī)定作了細(xì)化，明確要建立健全指導(dǎo)和監(jiān)督工作長效機(jī)制、內(nèi)部審計資料備案及成果運(yùn)用機(jī)制和與主管部門的協(xié)作機(jī)制等三項機(jī)制，同時明確國家審計機(jī)關(guān)要加強(qiáng)對建立健全內(nèi)部審計工作機(jī)制的指導(dǎo)、對內(nèi)部審計計劃安排和審計重點(diǎn)的指導(dǎo)以及對內(nèi)部審計人員的業(yè)務(wù)指導(dǎo)。