淺析內(nèi)部控制水平對會計信息質(zhì)量的影響

汪希銘

摘要：內(nèi)部控制與會計信息具有共同的理論基礎(chǔ)，即委托代理理論，為兩者之間的相互影響提供了可能。內(nèi)部控制水平與會計信息質(zhì)量之間存在著一種相輔相成的協(xié)同關(guān)系。內(nèi)部控制五要素包含控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督，五要素均可以對會計信息質(zhì)量產(chǎn)生影響。文章通過逐一分析內(nèi)部控制五要素對會計信息質(zhì)量的影響，提出了基于內(nèi)部控制的會計信息質(zhì)量提升路徑：優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境、健全風險評估機制、完善內(nèi)部控制活動、加強信息與溝通的暢通性以及重視企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制水平;關(guān)系;影響;路徑

一、內(nèi)部控制水平評價

受不同時期經(jīng)濟體制與市場經(jīng)營現(xiàn)狀影響，為提升管理效率，內(nèi)部控制要素經(jīng)歷了三要素（控制環(huán)境、控制程序、會計制度）到五要素（控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督），再到八要素（控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督、目標制定、事項識別、風險反應(yīng)）的轉(zhuǎn)變，內(nèi)部控制理論體系日趨完善。但我國市場經(jīng)濟發(fā)展起步晚，企業(yè)內(nèi)部控制體系尚未完善，對應(yīng)內(nèi)部控制水平有限，而理論體系應(yīng)基于市場發(fā)展現(xiàn)狀而構(gòu)建，因此，目前我國內(nèi)部控制采用五要素控制體系。

通過對控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五要素進行評價，可以直觀反映出企業(yè)內(nèi)部控制水平。其中控制環(huán)境主要涉及企業(yè)文化建設(shè)狀況、組織機構(gòu)設(shè)立科學(xué)性、職權(quán)與責任分配合理性以及人力資源素質(zhì)水平;風險評估重在風險預(yù)測、規(guī)避以及處理能力評價;控制活動主要衡量不相容職務(wù)分離控制、授權(quán)控制以及會計系統(tǒng)控制的實施效果;信息與溝通強調(diào)各部門之間溝通暢通程度以及信息傳遞質(zhì)量;內(nèi)部監(jiān)督主要衡量企業(yè)治理層對會計工作監(jiān)督的有效性，以及企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督機制的健全程度。

二、會計信息質(zhì)量評價

會計信息質(zhì)量指的是會計信息滿足信息使用者需求的總和，具有可靠性、真實性、相關(guān)性、謹慎性以及有用性等特征。目前對會計信息質(zhì)量的評價主要從穩(wěn)健性、透明度以及盈余信息質(zhì)量三方面衡量，也存在著一種主觀性較強的信息披露質(zhì)量，實際選擇中應(yīng)根據(jù)自身實際與表達效果需求靈活選擇。

首先是基于穩(wěn)健性、透明度以及盈余信息質(zhì)量三方面的評價體系。一是穩(wěn)健性，主要針對那些盈虧不確定的經(jīng)濟活動，具有嚴格的確認要求，對百分之百確定的收入，以及可預(yù)見性的損失，均要給予確認與記錄，會計穩(wěn)健性決定了會計信息記錄的真實性，是會計信息質(zhì)量的直觀反映;二是透明度，主要衡量會計信息披露的及時性與可靠性，能夠讓使用者清晰認識到企業(yè)的經(jīng)營情況、風險管理能力等信息;三是盈余信息質(zhì)量，盈余狀況是經(jīng)營成效的體現(xiàn)，盈余信息應(yīng)反映出企業(yè)盈利現(xiàn)狀，可以為管理層制定股利分配、未來投資等決策提供依據(jù)，同時向廣大投資者提供了企業(yè)經(jīng)營與發(fā)展狀況，影響其投資行為，盈余信息質(zhì)量主要衡量盈余信息的平穩(wěn)性、可持續(xù)性、內(nèi)容特征以及可預(yù)測性，通過盈余信息管理對盈余信息質(zhì)量做出客觀全面的評價。

其次是信息披露質(zhì)量，在盈余信息的基礎(chǔ)上，增添了發(fā)展前景、戰(zhàn)略規(guī)劃等決定企業(yè)未來發(fā)展的因素。投資者在選擇投資項目時，不僅僅是關(guān)注企業(yè)當下的盈余信息，更多地是了解未來企業(yè)及其所在行業(yè)的發(fā)展前景。信息披露質(zhì)量多是參考第三方鑒證機構(gòu)對企業(yè)信息的審查結(jié)果，具有相對的主觀性，且評價結(jié)果易受鑒證機構(gòu)專業(yè)水平的影響。

三、內(nèi)部控制水平與會計信息質(zhì)量關(guān)系

內(nèi)部控制與會計信息理論均以委托代理理論為理論基礎(chǔ)，內(nèi)部控制水平與會計信息質(zhì)量之間存在著相輔相成的關(guān)系。

（一）內(nèi)部控制與會計信息關(guān)系

內(nèi)部控制與會計信息的理論基礎(chǔ)一致，即委托代理理論，兩者均為處理代理問題的工具。內(nèi)部控制通過設(shè)立股東會、董事會、監(jiān)理會以及管理層，形成相互獨立、各司其職、制約監(jiān)督的平衡機制，實現(xiàn)了對管理層的監(jiān)督功能，能夠有效緩解代理沖突問題，良好的內(nèi)部控制水平可以大幅降低會計信息失真的概率，提升了會計信息的真實性與可靠性，有效保障委托人的利益;會計信息由代理人提供給委托人，代理人處于明顯的優(yōu)勢地位，可能會為了自身利益，或是逃避事故責任，提供虛假的會計信息，導(dǎo)致會計信息失真，使委托人與代理人之間信息不對稱，委托人為維護自身利益，一方面讓代理人提供會計信息，另一方面行使監(jiān)督職能，通過對比經(jīng)營現(xiàn)狀與經(jīng)營目標，衡量代理人管理業(yè)績，代理人則采取信息披露方式，對外公開會計信息，接受職員與委托人監(jiān)督。

（二）內(nèi)部控制水平與會計信息質(zhì)量關(guān)系

內(nèi)部控制水平與會計信息質(zhì)量相互作用，處于一種相輔相成的協(xié)同關(guān)系。一方面，內(nèi)部控制水平直接影響著會計信息的真實性與可靠性，而真實性與可靠性是會計信息質(zhì)量的重要特征，能夠直觀反映出會計信息的有用性，兩者之間顯著正相關(guān)，高水平的內(nèi)部控制能夠促進會計信息質(zhì)量的提升;另一方面，會計信息質(zhì)量的提升，可以進一步優(yōu)化企業(yè)治理與管理職能，從而反過來促進內(nèi)部控制水平的提升。

四、內(nèi)部控制水平對會計信息質(zhì)量的影響

可以通過逐一分析內(nèi)部控制五要素對會計信息質(zhì)量的影響，來衡量內(nèi)部控制水平對會計信息質(zhì)量的影響。

（一）控制環(huán)境對會計信息質(zhì)量的影響

作為內(nèi)部控制的基礎(chǔ)要素，控制環(huán)境從戰(zhàn)略層面確立了企業(yè)經(jīng)營基調(diào)，直接決定著企業(yè)規(guī)章制度實施、戰(zhàn)略執(zhí)行的大環(huán)境。控制環(huán)境主要受企業(yè)文化、組織機構(gòu)、職權(quán)與責任分配、人力資源以及內(nèi)部審計影響。

第一，良好的控制環(huán)境可以在企業(yè)內(nèi)部形成一種剛?cè)岵募s束力，剛性約束力是指明文規(guī)定的管理制度，柔性約束力則基于企業(yè)文化實現(xiàn)，能夠促使管理層、治理層以及普通員工形成一致性的價值觀、道德規(guī)范以及奮斗目標，從而在主觀與客觀兩個層面控制會計信息質(zhì)量，將客觀錯誤與主觀舞弊降到最低，有效保證了會計信息質(zhì)量。

第二，企業(yè)組織機構(gòu)通常包括由股東會、董事會、監(jiān)事會組成的治理層，以及由各部門經(jīng)理組成的管理層，這樣的設(shè)立結(jié)構(gòu)能夠?qū)崿F(xiàn)企業(yè)決策、執(zhí)行與監(jiān)督的相互獨立，形成相互監(jiān)督制約的平衡狀態(tài)。其中股東會是組織機構(gòu)的核心，擁有企業(yè)最高的決策權(quán)，其決策的科學(xué)性受到股權(quán)結(jié)構(gòu)的影響，容易出現(xiàn)權(quán)力集中于少數(shù)人手上的局面，很難保證會計信息披露的真實性，對會計信息質(zhì)量產(chǎn)生消極影響。

第三，職權(quán)與責任分配的合理性影響著各部門之間的溝通協(xié)調(diào)，職權(quán)分明、相互制約的分配制度不僅能夠提升財務(wù)管理的效率，而且具有一定的監(jiān)督功能，降低責任逃避、財務(wù)造假等不良現(xiàn)象發(fā)生的幾率。

第四，人力資源的整體素質(zhì)水平直接影響著會計信息質(zhì)量，普通會計職員負責會計信息的記錄與處理，其業(yè)務(wù)能力、職業(yè)道德直接影響著會計信息質(zhì)量，作為管理層，一旦在職業(yè)道德、管理能力、專業(yè)素養(yǎng)方面出現(xiàn)問題，不僅會對下屬職員產(chǎn)生影響，而且很難發(fā)揮出應(yīng)有的會計監(jiān)督職能，無法保障會計信息質(zhì)量。

第五，內(nèi)部審計是對內(nèi)部控制的再控制，主要負責對會計信息監(jiān)督、審核與復(fù)查，是保障會計信息客觀真實的重要手段。完美的內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)該是獨立運營、客觀存在的，但部分企業(yè)往往忽視內(nèi)部審計部門的功能，極大削弱了其獨立性，從而制約了其職能發(fā)揮的程度。

（二）風險評估對會計信息質(zhì)量的影響

風險貫穿于企業(yè)運營管理的整個過程中，包括經(jīng)營風險、投資風險以及財務(wù)風險，直接或間接地影響著會計信息質(zhì)量。風險評估可以為管理層提供必要的決策指導(dǎo)，幫助其識別潛在風險，避免做出激進的冒險決策，降低了風險發(fā)生的概率，從而抑制會計信息舞弊動機的出現(xiàn)?？梢娂皶r有效的風險評估是不可或缺的，通過預(yù)測潛在威脅、修復(fù)自身漏洞以及提升事故應(yīng)急處理能力，不斷健全風險管理機制，以免風險發(fā)生后不知所措，出現(xiàn)消極應(yīng)付的被動局面，進而催生會計信息舞弊現(xiàn)象，不利于會計信息質(zhì)量控制。

（三）控制活動對會計信息質(zhì)量的影響

企業(yè)常通過一系列的內(nèi)部控制活動，如不相容職務(wù)分離控制、授權(quán)控制、會計系統(tǒng)控制等。不相容職務(wù)分離控制可以使各職員之間形成相互監(jiān)督的約束環(huán)境，有效減少了會計舞弊行為的發(fā)生，但是并不能杜絕，仍有可能出現(xiàn)集體舞弊現(xiàn)象，嚴重影響了會計信息質(zhì)量;授權(quán)控制通過明確各部門崗位職責權(quán)限、職能范疇等，使企業(yè)穩(wěn)定有序運營，降低了管理過程中出現(xiàn)人為操縱或隨意決策的概率，同樣可以有效預(yù)防會計信息舞弊現(xiàn)象發(fā)生;會計系統(tǒng)控制能夠規(guī)范企業(yè)會計工作，降低會計核算中出錯的風險，對會計信息質(zhì)量表現(xiàn)出一定的控制職能。必要的控制活動可以構(gòu)建出良好的內(nèi)部控制環(huán)境，以確保管理層控制目標的順利實現(xiàn)，以及風險應(yīng)急措施的落實，有利于會計信息質(zhì)量的提升。

（四）信息與溝通對會計信息質(zhì)量的影響

信息與溝通是企業(yè)各部門之間聯(lián)系的紐帶，良好的信息與溝通機制可以將財務(wù)信息與非財務(wù)信息及時、準確、完整地傳遞給各部門，促進各部門之間協(xié)調(diào)配合，同時便于管理層及時發(fā)現(xiàn)經(jīng)營問題，為制定決策提供科學(xué)、充分的依據(jù)。良好的信息與溝通機制一方面依賴于企業(yè)制定的各項管控制度，同時也離不開各部門之間的協(xié)調(diào)配合，在企業(yè)管理信息化的今天，信息價值更多的體現(xiàn)在信息傳遞的準確性與時效性，溝通則追求各部門之間的無縫對接，打破信息不對稱帶來的管理困局。

（五）內(nèi)部監(jiān)督對會計信息質(zhì)量的影響

內(nèi)部監(jiān)督是保障內(nèi)部控制制度順利實施的前提，其執(zhí)行主體主要是企業(yè)的治理層，能夠有效降低會計信息舞弊的可能性，是保障會計信息客觀真實的重要方式。依托健全的內(nèi)部監(jiān)督機制，企業(yè)可以及時發(fā)現(xiàn)運營中存在的各種問題，包括會計舞弊行為、權(quán)限分配不合理等問題，進而制定應(yīng)對措施，確保各項活動沿著既定目標前進。企業(yè)內(nèi)部控制制度的制定是一個不斷完善的動態(tài)過程，隨著企業(yè)經(jīng)營環(huán)境與市場政策的變化，企業(yè)為順利實現(xiàn)財務(wù)目標，就必需強化內(nèi)部控制，而內(nèi)部控制的完善離不開監(jiān)督的約束作用。

五、基于內(nèi)部控制的會計信息質(zhì)量提升路徑

鑒于以上內(nèi)部控制五要素對會計信息質(zhì)量的影響，會計信息質(zhì)量提升可通過優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境、健全風險評估機制、完善內(nèi)部控制活動、加強信息與溝通的暢通性以及重視企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督來實現(xiàn)。

（一）優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境

主要從企業(yè)文化建設(shè)與職員素質(zhì)提升兩方面進行內(nèi)部控制環(huán)境優(yōu)化。

1.打造優(yōu)秀企業(yè)文化

整理企業(yè)發(fā)展史，分析經(jīng)典人物或事件，并結(jié)合企業(yè)愿景，提煉出企業(yè)核心理念，形成一套完整的反映企業(yè)精神或理念的企業(yè)文化。優(yōu)秀的企業(yè)文化蘊含豐富的精神內(nèi)涵，是企業(yè)在不斷發(fā)展中形成的一種文化現(xiàn)象，不僅可以重塑人格，使職員形成共同的價值觀和一致性的理想信念，而且能夠自發(fā)形成一種普遍認同的道德規(guī)范，這就是企業(yè)文化的柔性管理功能。這種深入人心的自我約束行為，極大減少了由職員道德素質(zhì)引起的會計信息失真問題，并通過高度統(tǒng)一的價值觀與信念，凝聚成工作合力，有利于各部門之間打破溝通壁壘，暢通交流渠道，形成無縫對接，提升工作效率。

2.強化職員綜合素質(zhì)培訓(xùn)

針對不同職員的職能分配，有的放矢選擇培訓(xùn)內(nèi)容。對于管理層，重點對職業(yè)道德修養(yǎng)、管理能力以及會計能力進行培訓(xùn)，適當搭配一些心理學(xué)、社會學(xué)等關(guān)聯(lián)知識，通過改善領(lǐng)導(dǎo)者行為，循序漸進塑造出領(lǐng)導(dǎo)的人格魅力，長期堅持，可以對普通職員產(chǎn)生潛移默化的影響;對于普通職員，重點對職業(yè)道德修養(yǎng)、業(yè)務(wù)能力進行培訓(xùn)，并配套制定對應(yīng)的考核機制，通過績效管理形成激勵效應(yīng)。

（二）健全風險評估機制

借鑒國內(nèi)外成熟的風險管理理論，逐步優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部風險評估結(jié)構(gòu)，重視風險管理制度制定以及風險處理流程的規(guī)范簡化，不斷完善形成一個全面的、動態(tài)的風險評估機制。成立風險管理專門機構(gòu)，組建專業(yè)化的風險管理隊伍，明確職能分配，各部門之間交流暢通，配合高效，形成一體化的動態(tài)反饋機制，同時重視職員風險預(yù)測、風險處理以及風險規(guī)避能力的強化，將風險發(fā)生后企業(yè)損失控制在最低水平。

（三）完善內(nèi)部控制活動

嚴格執(zhí)行不相容職務(wù)分離制度，使企業(yè)職員權(quán)力相互制約，形成平衡狀態(tài)，以免給會計信息舞弊提供滋生環(huán)境;進一步規(guī)范會計工作流程，嚴格執(zhí)行財務(wù)制度，并根據(jù)不同時期財務(wù)功能需求，以及工作中遇到的斷點、漏洞與矛盾，及時進行功能完善與修正，實現(xiàn)工作流程的再造;規(guī)范授權(quán)審批控制工作，明確授權(quán)審批范圍與權(quán)限，細化審批與審核責任分配，有效控制人為操縱或隨意決策現(xiàn)象的發(fā)生幾率，預(yù)防會計信息舞弊發(fā)生。

（四）加強信息與溝通的暢通性

充分利用信息時代優(yōu)勢，多元化信息傳遞與溝通渠道，構(gòu)建有效的信息交流機制。首先要積極拓展信息傳遞與溝通渠道，篩選出適合企業(yè)經(jīng)營實際的交流平臺，信息時代下，應(yīng)重視ERP系統(tǒng)的應(yīng)用，不僅可以實現(xiàn)對不同部門、不同職員的權(quán)限控制，而且能夠?qū)崿F(xiàn)部分信息的共享，提升信息傳遞的效率;其次應(yīng)重視信息反饋，尤其是會計工作中存在的問題，需要管理層激勵職員向上反饋，有針對性提出改進措施，并及時追蹤措施落實情況與改進效果，形成閉合的動態(tài)反饋機制;最后是舉辦員工座談會和部門領(lǐng)導(dǎo)會議，集中解決溝通問題，注意營造輕松、自由的會議環(huán)境。

（五）重視企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督

首先，由股東會、董事會、監(jiān)理會組成的企業(yè)治理層應(yīng)發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)督職能，以保證會計信息的準確、真實、合法與完整;其次，治理層應(yīng)全力支持內(nèi)部審計部門的監(jiān)督工作，促進形成一個良好的內(nèi)部監(jiān)督環(huán)境。

六、總結(jié)

內(nèi)部控制水平與會計信息質(zhì)量是正比例相關(guān)關(guān)系，內(nèi)部控制水平越高，會計信息質(zhì)量越高。因此，為提升會計信息質(zhì)量，可從提升內(nèi)部控制水平著手，通過優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境、健全風險評估機制、完善內(nèi)部控制活動、加強信息與溝通的暢通性以及重視企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督來實現(xiàn)。

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