政府會(huì)計(jì)制度下高校基建會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)探析

李玉桂 遼寧科技學(xué)院

高校自2019年1月1日起按新政府會(huì)計(jì)制度要求對(duì)基本建設(shè)投資納入“大帳”統(tǒng)一進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，不再單獨(dú)建賬。由于不同部門(mén)需要基本建設(shè)投資財(cái)務(wù)信息，口徑不一致，另也沒(méi)有與新制度相適應(yīng)的高?；〞?huì)計(jì)制度，因此在實(shí)賤遇到了一些值得商榷的問(wèn)題。如何科學(xué)的進(jìn)行基本建設(shè)會(huì)計(jì)核算，為各方面及時(shí)提供準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，筆者以高校建設(shè)項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算實(shí)務(wù)操作為基礎(chǔ)，對(duì)業(yè)務(wù)中遇到的一些問(wèn)題作以下探討。

一、賬簿設(shè)置、憑證組卷

新政府會(huì)計(jì)制度要求高校將基本建設(shè)投資業(yè)務(wù)納入高校統(tǒng)一財(cái)務(wù)賬簿進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，不再單獨(dú)建賬，但應(yīng)按項(xiàng)目單獨(dú)核算，并保證項(xiàng)目資料完整。實(shí)踐中，建設(shè)項(xiàng)目建設(shè)周期長(zhǎng)、跨年度、涉及政府部門(mén)多。賬戶(hù)設(shè)置、憑證組卷，不僅要考慮會(huì)計(jì)核算的需要，還要考慮基建項(xiàng)目投資計(jì)劃、投資跟蹤統(tǒng)計(jì)、合同管理及竣工財(cái)務(wù)決算等信息需要。建設(shè)資金信息需從學(xué)校統(tǒng)一賬簿、憑證查詢(xún)、提取數(shù)據(jù)、對(duì)每一筆業(yè)務(wù)追溯和復(fù)核，增加會(huì)計(jì)工作量。為了及時(shí)準(zhǔn)確地提供基本建設(shè)投資信息資料，可設(shè)置項(xiàng)目輔助賬，進(jìn)行項(xiàng)目輔助核算，單獨(dú)反映建設(shè)項(xiàng)目資金來(lái)源與資金運(yùn)用?；〞?huì)計(jì)憑證及附件單獨(dú)裝訂成冊(cè)，建立基建會(huì)計(jì)憑證分冊(cè)，歸集基建會(huì)計(jì)資料。憑證編號(hào)與“大帳”統(tǒng)一。統(tǒng)一編號(hào)裝訂成冊(cè)的會(huì)計(jì)憑證卷宗里，只有基建會(huì)計(jì)憑證牽連憑證。

二、基建相關(guān)明細(xì)科目設(shè)置

（一）在建工程的明細(xì)科目

新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)在建工程的明細(xì)科目“待攤投資”的具體核算內(nèi)容已明確，但其中如項(xiàng)目建設(shè)管理費(fèi)等按更為具體的費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算沒(méi)有明確。費(fèi)用項(xiàng)目二級(jí)、三級(jí)明細(xì)與竣工財(cái)務(wù)決算報(bào)告的“基本建設(shè)項(xiàng)目待攤投資明細(xì)表”、“基本建設(shè)項(xiàng)目建設(shè)單位管理費(fèi)情況表”中項(xiàng)目不一致，編制竣工決算報(bào)告時(shí)費(fèi)用項(xiàng)目金額填寫(xiě)需對(duì)已入賬每筆業(yè)務(wù)進(jìn)行辨別、歸集，重新梳理，分析提取數(shù)據(jù)。對(duì)此，可在按新制度設(shè)置二級(jí)明細(xì)科目的基礎(chǔ)上對(duì)“建筑安裝工程投資”按建設(shè)項(xiàng)目名稱(chēng)設(shè)置三級(jí)科目，對(duì)“待攤投資”按“基本建設(shè)項(xiàng)目待攤投資明細(xì)表”中項(xiàng)目設(shè)置三級(jí)科目，對(duì)“建設(shè)單位管理費(fèi)”按“基本建設(shè)項(xiàng)目建設(shè)單位管理費(fèi)情況表”中項(xiàng)目設(shè)置四級(jí)科目。

（二）與基本建設(shè)核算相關(guān)的其他科目

新政府會(huì)計(jì)制度沒(méi)有要求在具體業(yè)務(wù)核算時(shí)將基建業(yè)務(wù)與其它經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)區(qū)分開(kāi)來(lái)進(jìn)行明細(xì)核算，只要求應(yīng)按工程項(xiàng)目單獨(dú)核算，保證項(xiàng)目資料完整。實(shí)際操作中，如何按項(xiàng)目核算無(wú)從下手，沒(méi)有統(tǒng)一、具體的核算方法。不利于項(xiàng)目往來(lái)賬的核算、款項(xiàng)的申請(qǐng)、支出的控制和數(shù)據(jù)的提取。因此，對(duì)具體業(yè)務(wù)核算時(shí)，按基建業(yè)務(wù)和其它經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)設(shè)置二級(jí)科目，再按資金來(lái)源渠道和支付方式設(shè)置三級(jí)科目。

三、待攤投資的分配

新政府會(huì)計(jì)制度堅(jiān)持基本建設(shè)項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算原則，對(duì)工程發(fā)生的待攤費(fèi)用在轉(zhuǎn)固時(shí)分?jǐn)傆凇敖ㄖこ獭?、“需安裝工程”、“設(shè)備投資”。目前，主管部門(mén)不要求高等學(xué)校對(duì)待攤投資費(fèi)用分?jǐn)傆凇霸O(shè)備投資”?！靶璋惭b的設(shè)備投資”的安裝成本直接計(jì)入“設(shè)備投資”，不計(jì)入“建筑安裝工程投資―安裝工程”。 待攤費(fèi)用只攤于“建筑工程”與“安裝工程”。如果按新制度規(guī)定進(jìn)行攤銷(xiāo)，則設(shè)備投資的成本在原設(shè)備價(jià)值（含安裝費(fèi)）基礎(chǔ)上增加分?jǐn)偟馁M(fèi)用，導(dǎo)致竣工財(cái)務(wù)決算報(bào)告的“基本建設(shè)項(xiàng)目待攤投資明細(xì)表”無(wú)法填寫(xiě)。相應(yīng)地“基本建設(shè)項(xiàng)目概況表”、“基本建設(shè)項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算表（建竣工02表）”等與“基本建設(shè)項(xiàng)目待攤投資明細(xì)表”之間勾稽關(guān)系無(wú)從對(duì)應(yīng)。因此，筆者認(rèn)為，竣工財(cái)務(wù)決算時(shí)，待攤費(fèi)用攤銷(xiāo)于建筑工程和安裝工程或修訂完善竣工財(cái)務(wù)管理制度。

四、“在建工程”轉(zhuǎn)固

新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)轉(zhuǎn)固規(guī)定：（1）“在建工程”科目：工程竣工辦妥竣工驗(yàn)收手續(xù)交付使用時(shí)按建筑安裝工程投資成本（含分?jǐn)偟拇龜偼顿Y費(fèi)用）借記“固定資產(chǎn)”等科目，貸記“在建工程（建筑安裝工程投資）”；（2）“固定資產(chǎn)”科目：自行建造的固定資產(chǎn)交付使用時(shí)，按照在建工程成本借記“固定資產(chǎn)”、貸記“在建工程”科目。對(duì)于交付使用但未辦理竣工決算手續(xù)的固定資產(chǎn)，按估計(jì)價(jià)值入賬，待辦完竣工決算手續(xù)后再按實(shí)際成本調(diào)整原來(lái)的暫估價(jià)值。實(shí)務(wù)中，竣工財(cái)務(wù)決算滯后于交付使用和竣工驗(yàn)收，且在交付使用日與竣工決算日期間發(fā)生的工程建設(shè)費(fèi)用支出記入在建工程成本，轉(zhuǎn)固入賬日為竣工財(cái)務(wù)決算日，另轉(zhuǎn)固入賬時(shí)，工程項(xiàng)目款的掛帳通常沒(méi)有取得發(fā)票。

以竣工決算日轉(zhuǎn)固，理由是：（1）記入在建工程的實(shí)際成本與竣工財(cái)務(wù)決算批復(fù)的在建工程轉(zhuǎn)固成本不一定相等，多數(shù)情況下前者大于后者；（2）一次性工程項(xiàng)目款掛賬、折舊提取，不存在對(duì)項(xiàng)目款掛賬、折舊的調(diào)整，利于轉(zhuǎn)固資產(chǎn)狀況的掌握和報(bào)表的編制；（3）竣工財(cái)務(wù)決算日之前發(fā)生的項(xiàng)目費(fèi)用可全部記入項(xiàng)目“在建工程”科目。如果在交付使用日以暫估價(jià)轉(zhuǎn)固，則從交付使用日起至竣工財(cái)務(wù)決算日止期間發(fā)生的費(fèi)用不能記入“在建工程”科目，需調(diào)整暫估價(jià)及其他相應(yīng)科目金額；（4）清理、核實(shí)了工程項(xiàng)目往來(lái)業(yè)務(wù)款項(xiàng)，轉(zhuǎn)固入賬一次，不發(fā)生按暫估價(jià)入賬按實(shí)際成本調(diào)賬的工作事情。尤其是往來(lái)業(yè)務(wù)單位、資產(chǎn)種類(lèi)數(shù)量多的建設(shè)項(xiàng)目。

另外，對(duì)轉(zhuǎn)固時(shí)沒(méi)取得的發(fā)票，在應(yīng)付款備查簿設(shè)置發(fā)票情況專(zhuān)欄，登記、記錄應(yīng)開(kāi)發(fā)票、已開(kāi)發(fā)票、尚欠發(fā)票金額，以后辦理業(yè)務(wù)時(shí)索齊發(fā)票。

五、林木轉(zhuǎn)固的核算

新政府會(huì)計(jì)制度規(guī)定，單位為工程建設(shè)發(fā)生的林木購(gòu)置支出按實(shí)際發(fā)生金額記入“在建工程（其他投資）”科目，工程完工交付使用時(shí)，按其實(shí)際成本借記“固定資產(chǎn)”、貸記“在建工程（其他投資）”。新政府會(huì)計(jì)制度延用了《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》（財(cái)政[2012]488號(hào)）規(guī)定，將動(dòng)植物納入固定資產(chǎn)核算的范圍，但沒(méi)有具體詳盡的核算制度。實(shí)務(wù)中，工程建設(shè)中發(fā)生的林木列入配套工程，竣工財(cái)務(wù)決算時(shí)攤?cè)虢ㄖ惭b工程成本，最終記入房屋、構(gòu)筑物價(jià)值中，會(huì)計(jì)核算沒(méi)把林木購(gòu)置支出記入“在建工程（其他投資）”，決算轉(zhuǎn)固也就沒(méi)把林木作為固定資產(chǎn)―動(dòng)植物轉(zhuǎn)固入賬，不符合會(huì)計(jì)制度的要求。實(shí)務(wù)中這樣核算的原因是對(duì)林木資產(chǎn)的核算，沒(méi)有可供使用的標(biāo)準(zhǔn)、準(zhǔn)則、制度和規(guī)范，工程結(jié)算沒(méi)有可供使用的、詳盡的計(jì)價(jià)依據(jù)。因此，要符合會(huì)計(jì)制度的要求，應(yīng)出臺(tái)有關(guān)林木核算的具體制度、準(zhǔn)則。同時(shí)，工程建設(shè)應(yīng)把林木作為獨(dú)立分項(xiàng)工程進(jìn)行細(xì)化結(jié)算，編制林木購(gòu)置、栽培、養(yǎng)護(hù)的獨(dú)立結(jié)算報(bào)告，反映林木的相關(guān)參數(shù)。筆者建議，對(duì)于單位價(jià)值較低的多年生草本性植物和灌木記入“待攤投資”；對(duì)于單位價(jià)值較高的植株、名貴樹(shù)木及符合核算價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)的林木記入“在建工程（其他投資）”科目。

六、已發(fā)生但竣工決算不予轉(zhuǎn)固的支出

實(shí)務(wù)中建設(shè)項(xiàng)目按《基本建設(shè)項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算管理暫行辦法》（財(cái)建[2016]503號(hào)）規(guī)定，竣工決算時(shí)審查費(fèi)用支出是否合理。按主管部門(mén)批復(fù)的價(jià)值轉(zhuǎn)固，不合理的支出，不能記入轉(zhuǎn)固資產(chǎn)的價(jià)值。而新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)于竣工財(cái)務(wù)決算時(shí)是否還執(zhí)行財(cái)建[2016]503號(hào)文件規(guī)定及相關(guān)賬務(wù)處理沒(méi)有明確的規(guī)定。因此，新制度下，對(duì)于不予批準(zhǔn)轉(zhuǎn)固的費(fèi)用支出可這樣處理：取得過(guò)失人或保險(xiǎn)公司賠償?shù)模栌洝般y行存款”等科目、貸記“在建工程”；無(wú)法取得賠償?shù)?，?bào)主管部門(mén)、財(cái)政部門(mén)、資產(chǎn)管理部門(mén)批準(zhǔn)處置的，借記“資產(chǎn)處置費(fèi)用”、貸記“在建工程”。

七、財(cái)務(wù)信息披露

新政府會(huì)計(jì)制度中基本建設(shè)項(xiàng)目通過(guò)“在建工程”科目在“資產(chǎn)負(fù)責(zé)表”中總體反映。會(huì)計(jì)報(bào)表附注―會(huì)計(jì)報(bào)表重要事項(xiàng)說(shuō)明只披露當(dāng)期“在建工程”科目金額的增減變動(dòng)，期初、期末余額。從其報(bào)表及附注無(wú)法獲取基本建設(shè)項(xiàng)目的資金來(lái)源構(gòu)成、資金到位及資金使用情況。對(duì)于具體項(xiàng)目的進(jìn)度執(zhí)行、工程款的支付等涉及財(cái)務(wù)管理方面的明細(xì)信息也沒(méi)有反映。實(shí)務(wù)中，建設(shè)項(xiàng)目的資金情況等財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)對(duì)工程計(jì)劃、建設(shè)進(jìn)度、結(jié)算審計(jì)、竣工財(cái)務(wù)決算編制等尤為重要。鑒于此，筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)報(bào)表附注可增加內(nèi)容：設(shè)置基建投資表，反映建設(shè)項(xiàng)目自開(kāi)始建設(shè)起到本年末止項(xiàng)目資金來(lái)源及投資支出情況；決算年度，披露當(dāng)年批復(fù)的建設(shè)項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算報(bào)告。

結(jié)束語(yǔ)：總之，隨著政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施，在實(shí)踐中繼續(xù)探索高?；〞?huì)計(jì)核算和披露的思路和方法，以期適應(yīng)基建業(yè)務(wù)過(guò)程和成本核算，滿(mǎn)足項(xiàng)目的數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)和信息披露需要。