論我國非營利組織會計管理中的問題及改進

張玉君

摘要：對非營利組織，即第三部門（Third Sector）在會計管理中出現(xiàn)的問題進行討論，并且提出相應的建議。首先，簡述非營利組織的定義和會計在非營利組織的管理。通過分析會計管理在非營利組織中會計監(jiān)管制度不完善、會計獨立性不夠、缺乏組織預算管理、會計人員素質水平不高等問題，提出相關對策意見。

關鍵詞：會計管理 非營利組織 問題

中圖分類號：F275 文獻標識碼：A 文章編號：1009-5349（2018）18-0172-03

由于當今社會經(jīng)濟的高速發(fā)展，非營利組織對社會資源的配置功能也逐漸明顯。尤其在政府和企業(yè)在配置資源失靈時，非營利組織成為解決社會資源沖突的新型配置體系。非營利組織通過其特殊的功能，能更好地解決問題。但是在我國，非營利組織的成立比較晚，在管理和制度等方面都沒有完善。各種監(jiān)督機制都不全面，因此通過對非營利組織會計管理的概述進行總結，了解我國目前非營利組織發(fā)展的現(xiàn)狀和問題，提出健全法規(guī)體系、政府簡政放權、加強組織預算管理、提高會計人員整體素質等相關意見，有助于提高非營利組織在社會中的公信力，改善非營利組織在我國的印象，更好地實現(xiàn)組織的社會職能。

一、非營利組織會計管理概述

（一）非營利組織定義

非營利組織是指不以營利為目的的組織，它的目標通常是支持或處理個人關心或者公眾關注的議題或事件。非營利組織所涉及的領域非常廣，包括藝術、慈善、教育、學術、環(huán)保等等。[1]在這個過程中，它們提供了一個重要機制，通過該機制公民可以為支持大量的社區(qū)目標而結合起來，同時它們還提供了一種渠道，讓慈善能夠被用于有價值的目標。[2]通過對非營利組織理論的梳理，非營利組織的非營利性包括三點：第一，組織的宗旨不以營利為目的；第二，組織利潤不能用于成員間的分配和股利；第三，組織的資產(chǎn)不能以任何形式轉變?yōu)樗接胸敭a(chǎn)。對于這種特點的理解，已經(jīng)有很多研究開始強調“非營利”，但是不為了利潤的目的并不意味著組織機構就不發(fā)展，不賺取收益。而且還導致了對非營利組織的另一個誤解，即“不以利為目的”意味著確保公共福利，然后轉化為“不僅以利潤為目的”。顯然這些解釋是我國的實際國情導致的，主要是為了吸引私人資金建立公益事業(yè)。但從長遠規(guī)范發(fā)展這方面來看，不應該模糊“非營利組織”的觀點來解決公益作為非營利組織的問題，應符合上述三項措施，即組織不是以利潤為目的，利潤不用于成員分配，資產(chǎn)在任何情況下都不得轉換為個人資產(chǎn)。

法瑪（Fama）和智森（Jensen）基于代理理論，得出非營利組織的生存在于捐贈行為帶來的代理問題，其核心在于所有權和控制權的分享，盡管無法用剩余索取權來解釋捐贈人的行為和管理者的策略，但是捐贈者為了保護非營利組織活動所帶來的正外部性，有可能采取對組織發(fā)展有利的行為和策略。[3]王名（2006）認為非營利組織可以界定為：它是政府組織和經(jīng)濟組織之外的以公共利益為目標取向、組織成員志愿參與的正式的自治性組織的總和， 它們在社會體系和結構中有著不同于企業(yè)和政府的諸多社會功能， 能彌補“市場失靈”和“政府失靈”。[4]所以非營利組織不是為了獲得可分配的利潤而運作的。簡單來說，發(fā)起人不是為了“賺錢”而設立這個組織；投資者不為了“分紅”投資組織；獲得的利潤是不能用于分紅的。應該注意的是，雖然收入不能分配，但非營利組織依然可以“盈余”，也可以“盈利”，但這些收益只能作為發(fā)展組織，發(fā)展服務，實現(xiàn)組織目的。

（二）非營利組織會計管理定義

1984年，楊紀碗教授和閻達五教授第一次提出 “會計管理”的概念，指出其是一種價值運動管理，是個體經(jīng)濟運行管理，是重要形式的企業(yè)價值流動，通過收集、處理和使用經(jīng)濟信息、經(jīng)濟活動，組織、控制、監(jiān)管和指導，促進人們權衡利弊，比較損益，強調管理活動的經(jīng)濟效應。[5]馮君（2009）認為財政部于2004年8月正式發(fā)布了《民間非營利組織會計制度》，這一制度的實施解決了民間非營利組織長期以來無適用會計制度，各相關單位核算口徑不一致的問題， 使我國民間非營利組織會計規(guī)范體系建設邁出了重要的一步，填補了我國會計規(guī)范的一項空白[6]。劉慧媛（2016）認為非營利性組織的會計核算建立中， 存在著由于會計初始設置不完善和專業(yè)業(yè)務水平不高導致的會計核算基礎薄弱問題，在建賬和后續(xù)審核制單錄入上，會計核算管理上的不規(guī)范、不嚴謹造成了非營利性組織會計核算體系上的漏洞和缺憾，影響著會計核算體系的可靠性和真實性。[7]劉艷紅（2011）認為通過進一步分清非營利組織會計要素的邊界， 厘清非營利組織會計要素的確認與計量， 探討非營利組織會計核算業(yè)績評價等手段來建立健全非營利組織的會計核算體系。[8]初美辰（2014）認為民間非營利組織的會計管理主要包括會計機構與人員設置、會計核算、資產(chǎn)管理、籌資活動和績效評價等五個方面，具體以會計核算優(yōu)化為重點進行會計管理優(yōu)化。[5]筆者認為：會計管理的本質是依托量化數(shù)據(jù)信息（其中大量的財務信息和必要的業(yè)務信息），支持管理決策（其中大量的業(yè)務決策）的基本工具。無論是預算、成本、評價或者管理報告，核心都是解決管理的若干基本問題（例如計劃/規(guī)劃、決策、控制、評價）的管理活動。

非營利組織的會計管理是通過會計制度和財務信息對資金流動的價值控制，以達到提升社會信譽，促進可持續(xù)發(fā)展管理的活動。非營利組織會計是屬于會計類型中的一個分支，但由于“非營利”的特殊性，它在資金來源、財務分配、核算方式、組織目標等方面和其他會計管理都有差異。

二、我國非營利組織會計管理的現(xiàn)狀和不足

在西方國家，對非營利組織的研究已經(jīng)有了比較完善的理論，對非營利組織的管理機制也日益成熟。自改革開放以來，我國公益組織的陸續(xù)興起，加速了非營利組織的發(fā)展，但是由于它在中國的發(fā)展時間短，在會計管理上還有許多不足，具體如下：

（一）會計監(jiān)管制度不完善

我國的會計監(jiān)管模式，分為行業(yè)自律、政府主導和政府監(jiān)管與行業(yè)自律相結合的三大模式。現(xiàn)在我國主要采取第三種模式即由政府監(jiān)管和行業(yè)自律相結合。但是雖然我國政府實行了有關行政法規(guī)的綜合多層次會計監(jiān)管制度，旨在能保證會計監(jiān)督制度的全面實施，但在執(zhí)行監(jiān)督的過程中，會計監(jiān)管制度仍存在許多缺陷。加上行業(yè)內部監(jiān)管的意識不強，會計人員沒有執(zhí)行內部監(jiān)管的職責，內部監(jiān)督事實上形同虛設，很難達到行業(yè)自律模式的預期效果，造成非營利組織管理的混亂。

（二）會計獨立性不夠

由于我國實際國情導致政府與非營利組織的關系特殊，在某些情況下，非營利組織被認為是政府的一個下級部門，一部分的人員來自政府并受政府監(jiān)管，這種不平等的關系會極大地防礙非營利組織管理的自主性，在決策和管理方面都會受到政府決策和管理的影響。而且非營利組織的資金來源主要來自社會資助和政府撥款，政府對非營利組織的管理會影響非營利組織在會計管理過程中的獨立性。

（三）缺乏組織預算管理

我國大多數(shù)機構都不太重視項目預算，缺乏組織預算的意識，加上許多的機構業(yè)務都比較單一，造成表格相對比較簡單，也減少了對項目的預算評估。由于我國很少有非營利組織取得穩(wěn)定收入，大都是由不定期的社會資助和特殊時刻的政府撥款，這也在很大程度上影響了機構的預算執(zhí)行情況，加大了預算管理的難度。

（四）會計人員素質水平不高

正是由于非營利組織的特殊性，非營利組織普遍員工比較少，而且有一部分都是志愿者，缺乏專業(yè)的會計從業(yè)人員。甚至出現(xiàn)一個會計人員需要身兼幾個職位的情況，很難專注于會計工作。在實際情況中，沒有取得從業(yè)資格證書或者初級會計證書的人員就擔任會計職位的例子也不在少數(shù)，沒有會計基礎，缺乏會計方面的知識，達不到會計從業(yè)的標準。部分志愿者更是法律意識淡薄，不遵守職業(yè)道德，影響組織會計管理。

三、提高非營利組織會計管理的意見

（一）健全法規(guī)體系，加強內部監(jiān)管制度

加強會計監(jiān)督必須建立在健全的會計法律制度基礎之上，規(guī)范和完善會計監(jiān)督法律制度和會計活動的法律法規(guī)。根據(jù)我國實際國情，建立非營利組織會計監(jiān)督的法律制度，要明確會計監(jiān)督的職能和作用，規(guī)范監(jiān)督的行為。在內部控制方面，非營利組織首先應該強化財務控制，建立合適的內部財務管理機制，合理設置財務方面的有關工作，然后完善業(yè)務授權控制體系，明確管理人員或者會計人員的職權和職責范圍，在職權范圍內行使權利，形成各個職能間的相互制約。

（二）政府簡政放權，明確組織自身使命

在改變政府職能的過程中，政府通過減弱對非營利組織的控制力度，把部分公共事件交給非營利組織，轉而也會提高政府的效率。[7]在非營利組織符合法律規(guī)定的情況下，促進組織內部管理的專業(yè)化與民主化。政府不應該讓非營利組織在其力量下依存運行，而應該明確非營利組織的權利和義務，促使非營利組織在法律范圍內、在政府的合理監(jiān)督下獨立自主地發(fā)展。在非營利組織方面，在組織機構成立之前，應確定組織主要供應什么服務。使命應該清楚、簡短，組織成員有參與感和責任感，促進組織成員對使命的認可。避免成為政府的附屬部門，實現(xiàn)與政府之間的同等地位合作，需要非營利組織堅定立場，明確自身使命目標。

（三）加強組織預算管理

組織預算管理主要包括收入預算、成本預算、支出預算等。從執(zhí)行項目角度來看，預算的編制是不可缺少的。通過收入預算指標的分解，我們可以清楚地完成非營利組織計劃的財務保障和非營利組織依法通過各種渠道募集資金的能力。通過研究支出預算指標，可以全面了解非營利組織資源配置情況，及時掌握機構的發(fā)展速度和目標方向。明確對應完成評估成本指標的獎懲制度，并通過預算控制績效考核分析差異，從而提高資本運作效率。

（四）提高會計人員整體素質

要加強高級管理人員和管理人員的會計知識培訓，不斷提高會計管理業(yè)務水平。特別是會計人員在學習了解《會計法》和《非營利組織會計制度》等相關制度后，在有了豐富扎實的會計理論基礎上，不斷加強實踐經(jīng)驗和實際業(yè)務處理能力。確保會計人員的會計管理系統(tǒng)會計實務資格考試、會計專業(yè)技術資格考試、繼續(xù)教育、會計職業(yè)道德教育[8]。一方面要注意會計專業(yè)的專業(yè)年齡和專業(yè)能力；另一方面要改革和完善會計核算和會計技術職稱管理制度。完善會計人員的整體素質，提高會計管理工作質量。

四、結語

非營利組織的發(fā)展與完善還有很長的路要走，解決好組織的會計管理問題，首先需要協(xié)調好政府與組織的關系問題，保證非營利組織會計管理的自主性和獨立性；同時健全政府對非營利組織的監(jiān)督，雖然需要保證非營利組織的獨立性，也需要接受政府的監(jiān)督；最后全面提高非營利組織中會計管理員工的整體素質，保證會計管理工作的真實有效，加強內部監(jiān)督職能，通過全方位的提高，促進非營利組織的發(fā)展。

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責任編輯：孫瑤