管理會(huì)計(jì)在醫(yī)院中應(yīng)用途徑研究與優(yōu)化

劉愛萍

一、前言

會(huì)計(jì)管理制度在公立醫(yī)院的整個(gè)財(cái)務(wù)管理體系及運(yùn)營管理體系中占有十分重要地位，公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)范疇涵蓋了日常業(yè)務(wù)管理、投資籌資管理及收益分配管理的全過程。將公立醫(yī)院的管理會(huì)計(jì)體系內(nèi)涵進(jìn)一步細(xì)化和分解，主要包括醫(yī)院資產(chǎn)管理、收入管理、成本費(fèi)用控制、預(yù)算管理、籌資管理、報(bào)告解析和監(jiān)督控制等內(nèi)容。公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)的最高目標(biāo)提高公立醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效益、發(fā)展?jié)摿?，并保證公立醫(yī)院擁有、控制的各項(xiàng)資產(chǎn)保值、增值，最終實(shí)現(xiàn)醫(yī)院總體價(jià)值最大化。當(dāng)前市場經(jīng)濟(jì)條件下，隨著管理會(huì)計(jì)在各種市場經(jīng)濟(jì)主體中的應(yīng)用不斷深化，不斷完善公立醫(yī)院的管理會(huì)計(jì)體系，成為實(shí)現(xiàn)公立醫(yī)院遠(yuǎn)期財(cái)務(wù)目標(biāo)的有效保證。與私利醫(yī)院不同，公立醫(yī)院在考慮經(jīng)營主體經(jīng)濟(jì)利益最大化的同時(shí)，也要追求社會(huì)服務(wù)價(jià)值的最大化。

公立醫(yī)院所擁有和控制的資產(chǎn)是日常運(yùn)營及財(cái)務(wù)管理的基礎(chǔ)性保證，主要包括固定資產(chǎn)、流通資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。在公立醫(yī)院的日常運(yùn)營及投資籌資活動(dòng)中，要做好項(xiàng)目的市場可行性、財(cái)務(wù)可行性分析，提高資產(chǎn)投資的成功率，并將醫(yī)院資產(chǎn)利用率最大化。收入管理是公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)活動(dòng)的核心環(huán)節(jié)，也是完善管理會(huì)計(jì)體系的關(guān)鍵步驟。公立醫(yī)院的收入管理過程包括對各項(xiàng)收入標(biāo)準(zhǔn)的制定和解讀，以及對各項(xiàng)收益的管理和分配。鑒于公立醫(yī)院的性質(zhì)，收入管理具體還包括接收國家、省級(jí)行政單位的政策性撥款及部分轉(zhuǎn)移支付款項(xiàng)。我國新醫(yī)改也明確規(guī)定了公立醫(yī)院的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，醫(yī)院的各項(xiàng)行為更加透明、公正，并接受社會(huì)公眾的監(jiān)督。成本費(fèi)用管理效率決定醫(yī)院的最終收益，就公立醫(yī)院而言，成本費(fèi)用具體包括醫(yī)藥成本、醫(yī)療成本及管理費(fèi)用等，我國的醫(yī)療主管機(jī)構(gòu)及衛(wèi)生部門明確規(guī)定，公立醫(yī)院要嚴(yán)格地控制醫(yī)療成本，并規(guī)范醫(yī)療藥品的銷售行為。

預(yù)算管理是實(shí)現(xiàn)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理目標(biāo)及社會(huì)價(jià)值的重要途徑，在全國范圍內(nèi)的醫(yī)療機(jī)構(gòu)推行預(yù)算管理也是新醫(yī)改的內(nèi)在要求。全面預(yù)算管理可以保證公立醫(yī)院按照既定的計(jì)劃目標(biāo)運(yùn)營，并完成年度財(cái)務(wù)管理目標(biāo)，提升醫(yī)院的發(fā)展?jié)摿蜕鐣?huì)價(jià)值。全面預(yù)算管理囊括了公立醫(yī)院的全部門、全過程，以經(jīng)營預(yù)算、財(cái)務(wù)預(yù)算、投資預(yù)算、籌資預(yù)算等為核心組成部分。全面預(yù)算以經(jīng)營預(yù)算為主體，并以財(cái)務(wù)預(yù)算為核心，全方位地控制公立醫(yī)院的各項(xiàng)財(cái)務(wù)活動(dòng)按照既定的方向展開，在預(yù)算的執(zhí)行中也要不斷地對全面預(yù)算進(jìn)行調(diào)整?；I資管理也是公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)體系中的重要一環(huán)，公立醫(yī)院在經(jīng)營和發(fā)展壯大過程中需要大量資金的支持，有時(shí)也需要多渠道籌措資金，渠道主要包括醫(yī)療收入、藥品收入、補(bǔ)貼收入及行政撥款收入等。公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)體系下的各個(gè)組成部分是一個(gè)統(tǒng)一的、不可分割的整體，公立醫(yī)院要想健康地發(fā)展、壯大，在管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)和應(yīng)用方面需要借鑒現(xiàn)代企業(yè)管理制度，在會(huì)計(jì)期間內(nèi)對一段時(shí)期的經(jīng)營成果、財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行分析和總結(jié)，制定規(guī)范的財(cái)務(wù)報(bào)告，這也是管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的重要內(nèi)容。對公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)運(yùn)營情況做系統(tǒng)的分析，對比經(jīng)營管理情況與全面預(yù)算的差距，并分析總結(jié)原因，有助于公立醫(yī)院經(jīng)營管理效率的提高及財(cái)務(wù)狀況的改善。公立醫(yī)院既是盈利性機(jī)構(gòu)，又是面向社會(huì)大眾的服務(wù)機(jī)構(gòu)，其會(huì)計(jì)管理的優(yōu)劣也會(huì)影響到公立醫(yī)院的服務(wù)水平，因此有必要對公立醫(yī)院的管理會(huì)計(jì)運(yùn)營情況進(jìn)行監(jiān)督和控制。監(jiān)督管理部門可由政府相關(guān)醫(yī)療衛(wèi)生管理部門組建，或由公立醫(yī)院的直接主管部門組建，對公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)體系運(yùn)營情況進(jìn)行監(jiān)督和控制，最終目的是確保醫(yī)院各項(xiàng)資金的合理使用，并不斷提高醫(yī)院資金的使用效率、降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并逐步實(shí)現(xiàn)公立醫(yī)院所確定的各項(xiàng)長期經(jīng)營目標(biāo)。

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展及社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入，現(xiàn)有公立醫(yī)院會(huì)計(jì)管理制度的運(yùn)行環(huán)境已經(jīng)發(fā)生本質(zhì)性的變化，許多公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)管理制度已經(jīng)不能夠適應(yīng)于時(shí)代的發(fā)展與改革的需求，急需調(diào)整和升級(jí)。為此，本文對我國公立醫(yī)院目前會(huì)計(jì)管理存在的不足和弊端進(jìn)行系統(tǒng)研究，并從多個(gè)角度提出了具體的改革路徑及優(yōu)化措施。

二、醫(yī)院會(huì)計(jì)管理弊端解析

公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)管理體系是整體財(cái)務(wù)管理工作的指導(dǎo)思想。我國目前正處于市場經(jīng)濟(jì)體制改革的關(guān)鍵時(shí)期，醫(yī)療系統(tǒng)也不例外，原有會(huì)計(jì)制度體系中存在的弊端不僅會(huì)影響公立醫(yī)院短期的經(jīng)濟(jì)效益，從長遠(yuǎn)角度考慮，還會(huì)影響公立醫(yī)院的綜合服務(wù)水平，影響其社會(huì)服務(wù)職能的發(fā)揮。公立醫(yī)院現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度管理體系不足之處，主要表現(xiàn)在涵蓋的主體內(nèi)容有所缺失、制度體系的針對性不強(qiáng)及缺乏實(shí)際可操作性。

（一）會(huì)計(jì)制度體系涵蓋內(nèi)容有所缺失

公立醫(yī)院現(xiàn)行的會(huì)計(jì)管理制度中，關(guān)于籌資管理和會(huì)計(jì)信息管理的內(nèi)容少之又少。鑒于我國公立醫(yī)院的特殊性質(zhì)，其兼顧盈利與社會(huì)服務(wù)的雙重職能，國家定期對公立醫(yī)院進(jìn)行定向行政撥款和政府補(bǔ)貼，因此公立醫(yī)院普遍缺乏危機(jī)意識(shí)。隨著我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)體制改革的深入進(jìn)行，一些原本由國家和政府扶持的事業(yè)單位將走向自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧的道路。因此公立醫(yī)院也需要樹立競爭意識(shí)和服務(wù)意識(shí)，積極地尋找資金籌措的最優(yōu)路徑。而目前在公立醫(yī)院現(xiàn)行的會(huì)計(jì)管理制度體系中，明顯缺乏關(guān)于籌資方面的要求和規(guī)定，資金是企業(yè)主體生存和發(fā)展的命脈，對于未來的公立醫(yī)院而言也不例外，因此公立醫(yī)院會(huì)計(jì)管理體系中的這一缺失，不利于公立醫(yī)院自身經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的控制及財(cái)務(wù)管理工作的高效開展，也無法滿足管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的基本要求。

伴隨著計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)和大數(shù)據(jù)的快速發(fā)展，當(dāng)前已經(jīng)進(jìn)入了信息時(shí)代，對于市場中的經(jīng)營主體而言，掌握市場變化的信息就相當(dāng)于掌握了最為重要的戰(zhàn)略資源。與企業(yè)主體相比較而言，公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)信息現(xiàn)代化建設(shè)速度與水平明顯落后，許多大型醫(yī)療機(jī)構(gòu)的會(huì)計(jì)核算不規(guī)范、會(huì)計(jì)制度或會(huì)計(jì)政策運(yùn)行差強(qiáng)人意，甚至部分大型公立醫(yī)院成為了財(cái)務(wù)舞弊和會(huì)計(jì)造假的重災(zāi)區(qū)。由此可見，提高公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算的規(guī)范化、透明化水平迫在眉睫，只有提高公立醫(yī)院會(huì)計(jì)管理的現(xiàn)代化、信息化水平，才能從根本上杜絕公立醫(yī)院財(cái)務(wù)舞弊事件的發(fā)生。

（二）會(huì)計(jì)管理的內(nèi)容針對性不強(qiáng)

公立醫(yī)院現(xiàn)行的會(huì)計(jì)管理體系，有大量的內(nèi)容和條款都借鑒于企業(yè)財(cái)務(wù)管理制度，這些管理制度的內(nèi)容從某些視角來看，并不適用于公立醫(yī)院，缺乏直接針對性。例如，我國現(xiàn)行公立醫(yī)院會(huì)計(jì)管理體系中詳盡確認(rèn)了相關(guān)資產(chǎn)、收入的計(jì)量方式，并對這些會(huì)計(jì)要素進(jìn)行了詳盡解釋，但公立醫(yī)院在實(shí)際的操作過程中很少用到、甚至用不到這些條款及規(guī)定；相反，涉及到公立醫(yī)院會(huì)計(jì)管理的內(nèi)容充實(shí)度明顯不足，在具體的執(zhí)行過程中缺乏制度的約束與控制。會(huì)計(jì)管理體系在公立醫(yī)院整體的經(jīng)營管理和財(cái)務(wù)管理活動(dòng)中，具有舉足輕重的地位，而現(xiàn)行的制度體系構(gòu)建不完善，一些具體的條款缺乏針對性和時(shí)效性，不利于公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)體系的完善，也不利于其職能的有效發(fā)揮。

（三）會(huì)計(jì)管理體系缺乏可操作性

1.資產(chǎn)負(fù)債管理

在公立醫(yī)院的資產(chǎn)項(xiàng)目管理方面，由于歷史遺留問題還存在一定的粗放型，因此經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)應(yīng)收賬款損失，給醫(yī)院的經(jīng)營和財(cái)務(wù)管理活動(dòng)帶來不利影響。投資管理是公立醫(yī)院的薄弱環(huán)節(jié)，公立醫(yī)院要謀求發(fā)展就必須尋求對外合作與對外投資，近年來，各級(jí)公立醫(yī)院以合作的方式進(jìn)行投資的事件不斷增多，但成功率不高。究其原因，主要是由于醫(yī)院對于對外投資活動(dòng)的管理不規(guī)范，對于投資行為的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)判能力較弱。而在負(fù)債管理方面，公立醫(yī)院存在的主要問題是，對于負(fù)債比例的控制能力較弱，有些醫(yī)院以發(fā)展為名，盲目地搞擴(kuò)建，造成了醫(yī)院的資產(chǎn)負(fù)債率不斷提高，給醫(yī)院的持續(xù)經(jīng)營帶來了巨大的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

2.成本收支管理

成本利潤管理是企業(yè)在激烈市場競爭中生存下來的利器，通過對企業(yè)內(nèi)部資源的有效管理與控制，以壓縮成本的方式保全利潤。近年來我國許多大型的醫(yī)療機(jī)構(gòu)，也都借鑒企業(yè)的成本利潤管理方式，提高在行業(yè)中的競爭力。但作為事業(yè)單位和大型服務(wù)性機(jī)構(gòu)的公立醫(yī)院，其成本利潤管理工作大都是探索性的，在規(guī)范性和時(shí)效性方面遠(yuǎn)不如企業(yè)，制約了成本管理活動(dòng)的開展。公立醫(yī)院在收支管理方面的缺失之處主要表現(xiàn)為，對收支活動(dòng)控制的不嚴(yán)格，給不法分子預(yù)留了可乘之機(jī)。

3.預(yù)算管理

公立醫(yī)院在預(yù)算管理的規(guī)范性方面能夠滿足全面預(yù)算的基本要求，但在具體的預(yù)算指標(biāo)設(shè)定、落實(shí)、考核、評價(jià)等細(xì)節(jié)方面的表現(xiàn)不盡規(guī)范。這樣就造成了全面預(yù)算的指導(dǎo)思想不明確、可執(zhí)行性不強(qiáng)、對各個(gè)下屬單位的約束力不強(qiáng)，全面預(yù)算也就失去了指導(dǎo)意義。

4.財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)分析

財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)分析一直是公立醫(yī)院的薄弱環(huán)節(jié)所在，行業(yè)市場數(shù)據(jù)及以前年度的經(jīng)營數(shù)據(jù)，是公立醫(yī)院編制全面預(yù)算、制定年度計(jì)劃及長期遠(yuǎn)景規(guī)劃的主要依據(jù)。而目前公立醫(yī)院所制定的數(shù)據(jù)分析體系，指導(dǎo)性和可塑性不強(qiáng)，在一些關(guān)鍵指標(biāo)分析，如成本效益分析、投資效益分析等并沒有進(jìn)行，不能從根本上揭示經(jīng)營能力和發(fā)展能力，也不能為醫(yī)院的管理層提供數(shù)據(jù)上的決策支撐。

三、醫(yī)院管理會(huì)計(jì)應(yīng)用途徑與優(yōu)化措施

對現(xiàn)行公立醫(yī)院會(huì)計(jì)管理體系進(jìn)行優(yōu)化與改革，需要從強(qiáng)化剛性全面預(yù)算開始，并逐步規(guī)范公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)和實(shí)務(wù)操作流程。積極拓展醫(yī)院的籌資渠道及成本管理，降低醫(yī)院的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，特別是對于大型固定資產(chǎn)構(gòu)建與購置活動(dòng)，需要進(jìn)行充分的分析與討論，以應(yīng)對公立醫(yī)院的經(jīng)營和投資風(fēng)險(xiǎn)，提高醫(yī)院的管理會(huì)計(jì)水平。

（一）強(qiáng)化全面預(yù)算剛性約束

鑒于公立醫(yī)院全面預(yù)算活動(dòng)的重要性，對公立醫(yī)院會(huì)計(jì)管理的改革與優(yōu)化，需要從強(qiáng)化醫(yī)院的全面預(yù)算開始，將全面預(yù)算管理作為控制公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)體系的剛性約束條件。強(qiáng)化公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)過程中的全面預(yù)算管理，可以從以下兩個(gè)方面入手解決：

1.出臺(tái)有針對性的預(yù)算法規(guī)

醫(yī)療機(jī)構(gòu)體制改革的目標(biāo)，是把公立醫(yī)院的結(jié)構(gòu)也推向市場，對于公立醫(yī)院的管理模式從傳統(tǒng)的行政主導(dǎo)，逐步轉(zhuǎn)變?yōu)槭袌鲋鲗?dǎo)和立法主導(dǎo)，而制定完善的全面預(yù)算體系，是公立醫(yī)院等機(jī)構(gòu)走向市場化的必經(jīng)之路。從我國建立現(xiàn)代企業(yè)制度的幾十年經(jīng)驗(yàn)可以看出，制定完備的全面預(yù)算體系是提高市場主體經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)職能的主要方式之一。而公立醫(yī)院全面預(yù)算體系的構(gòu)建并不能一蹴而就，需要在實(shí)踐中逐步摸索前進(jìn)，在借鑒現(xiàn)代企業(yè)全面預(yù)算框架基礎(chǔ)上，充分融入公立醫(yī)院特點(diǎn)。

2.強(qiáng)調(diào)全面預(yù)算的可執(zhí)行性

公立醫(yī)院制定全面預(yù)算的主要意義所在，是指導(dǎo)公立醫(yī)院的經(jīng)營管理和財(cái)務(wù)管理，使公立醫(yī)院的經(jīng)營活動(dòng)按照既定的方向前進(jìn)。公立醫(yī)院的全面預(yù)算更加強(qiáng)調(diào)可執(zhí)行性，即全面預(yù)算的制定要與公立醫(yī)院的組織結(jié)構(gòu)相匹配，與機(jī)構(gòu)的遠(yuǎn)景目標(biāo)相一致。全面預(yù)算將公立醫(yī)院全體部門、全體人員都納入了預(yù)算體系，擴(kuò)大了預(yù)算的參與者范圍，有助于提高公立醫(yī)院人員的全局意識(shí)和最終經(jīng)營目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

（二）規(guī)范會(huì)計(jì)管理流程

在全面預(yù)算機(jī)制的基礎(chǔ)上，不斷規(guī)范公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)管理流程，是優(yōu)化公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)體系的內(nèi)在要求。管理會(huì)計(jì)更強(qiáng)調(diào)事前控制和過程控制，將潛在的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制在萌芽狀態(tài)。

1. 先饋控制

先饋控制是公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)體系的首個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié)，即事先對醫(yī)院可能發(fā)生的突發(fā)情況進(jìn)行設(shè)計(jì)和預(yù)警，先饋控制與全面預(yù)算終極目標(biāo)一樣，通過年度計(jì)劃制定、部門責(zé)任推進(jìn)、員工業(yè)績考評等方式，事先識(shí)別出醫(yī)院管理會(huì)計(jì)體系中存在的問題，并制定出最終的解決方案。通過先饋控制的方式，能夠確保醫(yī)院最終的會(huì)計(jì)管理結(jié)果與剛性預(yù)算趨同，保證綜合收益最大化。由此可見，先饋控制具有明顯的前瞻性，將會(huì)計(jì)管理中可能遇到的困難事先描繪出來，并制定出相應(yīng)的預(yù)案。

2.過程控制

公立醫(yī)院在制定全面剛性預(yù)算后，更重要的是按照預(yù)算的要求全面貫徹執(zhí)行。為了規(guī)范公立醫(yī)院的全面預(yù)算管理，最為有效的方式是按照管理會(huì)計(jì)的要求對全面預(yù)算實(shí)行過程控制。過程控制在本質(zhì)上是通過監(jiān)控、反饋、調(diào)整、考核等手段，保證醫(yī)院的各個(gè)部門或責(zé)任人重視全面預(yù)算，并調(diào)動(dòng)全體員工的工作積極性，共同完成全面預(yù)算。過程控制實(shí)質(zhì)上是一種事中控制，但這種控制手段并不是以年度或季度為時(shí)間單位，而是在每一個(gè)具體的會(huì)計(jì)管理任務(wù)完成之后，隨即進(jìn)行考核與糾正。過程控制與先饋控制相配合，能夠最大限度地確保全面預(yù)算的有效實(shí)施，提高醫(yī)院管理會(huì)計(jì)的執(zhí)行效果。

（三）降低資金運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)

1. 規(guī)范政府財(cái)政投入資金的使用

鑒于公立醫(yī)院的服務(wù)性質(zhì)，國家和地方政府會(huì)給予公立醫(yī)院一定額度的財(cái)政撥款或補(bǔ)貼收入。根據(jù)管理會(huì)計(jì)的控制要求，對于這一部分資金收入，醫(yī)院要進(jìn)一步明確使用方向和具體用途，醫(yī)院的相關(guān)主管部門或當(dāng)?shù)卣块T可以成立聯(lián)合監(jiān)督小組，保證這一部分政府財(cái)政用于公立醫(yī)院的科研投入、技術(shù)攻關(guān)或給予困難病患群體一定的補(bǔ)助?？傊?，需要規(guī)范公立醫(yī)院對于國家、政府補(bǔ)貼收入的使用，強(qiáng)化公立醫(yī)院服務(wù)社會(huì)公眾和普通百姓的基本職能。

2.拓展籌資渠道

隨著我國醫(yī)療體制改革的不斷深入，醫(yī)療行業(yè)的競爭將會(huì)越來越激烈，公立醫(yī)院需要不斷擴(kuò)大醫(yī)院規(guī)模、改善醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量、提高行業(yè)競爭力。在公立醫(yī)院增強(qiáng)自身實(shí)力的過程中，需要投入大量的資金，因此需要積極地拓展籌資渠道，源源不斷地為公立醫(yī)院的發(fā)展輸入新鮮血液。

公立醫(yī)院的籌資渠道主要包括吸引一部分捐助性投資和名譽(yù)性投資；第二種方式是引入政府部門或國有企業(yè)的資本性投資，來提高公立醫(yī)院自身的實(shí)力；最后一種方式是采用融資租賃的方式，利用公立醫(yī)院暫時(shí)閑置的設(shè)備進(jìn)行融資租賃，既實(shí)現(xiàn)這些閑置醫(yī)療設(shè)備的殘余價(jià)值，也緩解了醫(yī)院暫時(shí)的資金壓力。就目前我國醫(yī)療市場而言，醫(yī)療設(shè)備融資租賃的方式還在摸索階段，并沒有大規(guī)模推廣使用，但隨著醫(yī)療機(jī)構(gòu)市場改革的不斷深入，這種雙贏的方式對于公立醫(yī)院而言不失為一種最優(yōu)選擇，可以緩解公立醫(yī)院資金暫時(shí)緊張的困境。

（四）開展全面成本核算

1.強(qiáng)化成本控制意識(shí)

由于我國的大部分公立醫(yī)院是由國家和當(dāng)?shù)卣块T出資組建的，醫(yī)院生存和發(fā)展的資金相當(dāng)一部分來源靠政府的行政補(bǔ)貼收入。長期以來，公立醫(yī)院并未完全融入市場，一部分公立醫(yī)院沒有充分發(fā)揮出其應(yīng)有的社會(huì)服務(wù)職能。這些問題也集中反映在公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)管理方面，主要表現(xiàn)為缺乏成本意識(shí)和競爭意識(shí)，在業(yè)務(wù)開展過程中存在大量的人為資源浪費(fèi)情況，這不符合管理會(huì)計(jì)的成本控制原則。因此，公立醫(yī)院可以通過內(nèi)部的成本控制與人員考核，提高醫(yī)院內(nèi)控管理水平，將成本控制指標(biāo)與全面預(yù)算考核融為一體，避免醫(yī)院資產(chǎn)的流失和資源的浪費(fèi)。在強(qiáng)化公立醫(yī)院成本控制的過程中，需要首先明確成本控制的基本目標(biāo)，并采用合理的成本控制方式，從現(xiàn)有的實(shí)際情況出發(fā)，不斷提升成本控制水平與管理會(huì)計(jì)體系的適用性。

2.合理分?jǐn)傎M(fèi)用

按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的基本要求，公立醫(yī)院在日常賬務(wù)核算過程中要將發(fā)生的醫(yī)療、服務(wù)及管理費(fèi)用，按照發(fā)生的期間進(jìn)行歸集與分?jǐn)偂Ｔ跍?zhǔn)確分?jǐn)偢黜?xiàng)費(fèi)用之前，先需要明確直接成本和間接費(fèi)用，直接費(fèi)用要按照費(fèi)用發(fā)生的時(shí)間歸集到直接責(zé)任部門；而間接成本的處理則需要基于權(quán)責(zé)發(fā)生制，按照一定的比例關(guān)系在各部門之間分?jǐn)偂Ｓ捎陂g接成本的具體分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)不易確定，需要醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理部門和管理層依據(jù)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的實(shí)際情況，將間接費(fèi)用進(jìn)行細(xì)化、分?jǐn)?，并?jì)入不同的責(zé)任部門。為簡化一些次要部門費(fèi)用核算、分?jǐn)偟墓ぷ髁?，可以對這些部門的費(fèi)用分?jǐn)偣ぷ鲗?shí)行定額或定量管理。

（五）完善收入管理與固定資產(chǎn)管理

1.收入核算模式

具體可以從優(yōu)化公立醫(yī)院的銷售路徑、及時(shí)清繳欠款等方面著手。由于公立醫(yī)院提供的產(chǎn)品和服務(wù)具有特殊性，醫(yī)療服務(wù)及藥品對于患者而言具有特殊的意義，因此在藥品和服務(wù)的定價(jià)方面要十分謹(jǐn)慎，既要考慮到公立醫(yī)院的既得利益，又要從患者的角度出發(fā)，為患者提供更多的實(shí)惠。重點(diǎn)打擊部分公立醫(yī)院及個(gè)人哄抬藥品價(jià)格、或肆意進(jìn)行醫(yī)療打折服務(wù)或藥品惡意降價(jià)的行為，以保證患者的切身利益。

保證公立醫(yī)院及醫(yī)療服務(wù)市場的公平化競爭，最終還是需要從立法的層面予以解決。隨著我國醫(yī)療體制改革的穩(wěn)步進(jìn)行，關(guān)于醫(yī)療服務(wù)及藥品的立法體系將逐步完善，這樣就可以依法對各種違法行為及擾亂醫(yī)療行業(yè)市場秩序的行為予以堅(jiān)決打擊。鑒于藥品的特殊性及對于患者的特殊意義，公立醫(yī)院要逐步建立起透明化的藥品供應(yīng)路徑，徹底切斷違法藥物的傳播途徑，減輕患者的負(fù)擔(dān)。

2.醫(yī)療欠款

醫(yī)療欠款對于公立醫(yī)院來說是一項(xiàng)沉重的負(fù)擔(dān)，增加了醫(yī)院的運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)，因此醫(yī)院有必要成立專門的清繳欠款小組，并安排專職人員清繳醫(yī)療欠款。為了避免欠款范圍的逐步擴(kuò)大，可以適度改變醫(yī)院的應(yīng)付方式，逐步減少醫(yī)療壞賬的發(fā)生。

3.固定資產(chǎn)管理

完善公立醫(yī)院的固定資產(chǎn)管理，也是優(yōu)化公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)體系的重要步驟。隨著我國醫(yī)療技術(shù)的不斷進(jìn)步，固定資產(chǎn)的更新迭代速度不斷加快，不僅給醫(yī)院帶來了沉重的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，還造成了嚴(yán)重的資源浪費(fèi)。為減少固定資產(chǎn)更新迭代給醫(yī)院帶來的潛在損失，需要在購置固定資產(chǎn)之初進(jìn)行詳細(xì)的技術(shù)可行性及財(cái)務(wù)可行性論證，預(yù)估購置的固定資產(chǎn)設(shè)備能夠給醫(yī)院帶來的成本和收益。在報(bào)廢處置固定資產(chǎn)時(shí)要特別慎重，有必要采用融資租賃的方式出租淘汰的固定資產(chǎn)，以減少給醫(yī)院帶來的損失。

四、結(jié)語

隨著我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展及經(jīng)濟(jì)體制結(jié)構(gòu)的不斷優(yōu)化，管理會(huì)計(jì)體系對于微觀市場主體而言，將會(huì)發(fā)揮出越來越重要的作用?，F(xiàn)階段我國公立醫(yī)院的外部市場環(huán)境已經(jīng)發(fā)生了根本性的變化，隨著醫(yī)療系統(tǒng)改革的不斷深入，公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)體系的改革與優(yōu)化已經(jīng)迫在眉睫。本文針對當(dāng)前我國公立醫(yī)院會(huì)計(jì)管理存在的缺陷，提出了相關(guān)的應(yīng)對與解決途徑，在不斷提高公立醫(yī)院效益的同時(shí)，也改善了醫(yī)院的服務(wù)職能。在持續(xù)優(yōu)化公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)體系的過程中，培養(yǎng)能夠勝任管理會(huì)計(jì)工作的高素質(zhì)人才是關(guān)鍵環(huán)節(jié)，人才的儲(chǔ)備與遴選，包括內(nèi)部培養(yǎng)和外部引入兩種途徑。公立醫(yī)院只有積極地采取有效措施對現(xiàn)有管理會(huì)計(jì)體系進(jìn)行深入完善與不斷優(yōu)化，才能更好地承擔(dān)起社會(huì)公共醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的重任。