光伏投建營一體化項目的稅務(wù)籌劃

近年來，國家大力發(fā)展新能源事業(yè)，光伏發(fā)電迎來了較好的發(fā)展時機(jī)，市場競爭越來越激烈，越來越多的光伏企業(yè)采用投建營一體化模式，有效降低了項目運行成本，增強(qiáng)了企業(yè)的市場競爭優(yōu)勢。稅務(wù)成本在光伏投建營一體化項目中占比較大，做好稅務(wù)籌劃有助于有效管控稅務(wù)成本，最大限度地增加企業(yè)經(jīng)營利潤。本文從投建營一體化概念出發(fā)，闡述了在我國現(xiàn)行稅制體系下，光伏投建營一體化項目主要涉及的各個稅種，分析了光伏投建營一體化項目稅務(wù)籌劃的作用和各階段稅務(wù)籌劃的關(guān)鍵點，探討了光伏投建營一體化項目稅務(wù)籌劃常見風(fēng)險點及防控措施，以期產(chǎn)生一定的參考價值。

隨著可持續(xù)發(fā)展理念的持續(xù)推進(jìn)，國家對清潔能源行業(yè)發(fā)展的支持力度越來越大，光伏產(chǎn)業(yè)迅猛發(fā)展，行業(yè)競爭越來越激烈。投建營一體化項目越來越多，稅務(wù)籌劃難度及風(fēng)險也越來越高。只有提高稅務(wù)籌劃的科學(xué)化水平，才能幫助企業(yè)優(yōu)化資源配置結(jié)構(gòu)，降低稅務(wù)成本，有效規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險，實現(xiàn)其長遠(yuǎn)穩(wěn)健發(fā)展。

一、投建營一體化概念

投建營一體化是經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的產(chǎn)物，是一種新型的項目運作模式，集投資、建設(shè)、運營于一體，對項目全周期、全產(chǎn)業(yè)鏈進(jìn)行運作。與傳統(tǒng)項目承包模式相比，投建營一體化運作模式拓寬了項目運作的范圍，延長了項目業(yè)務(wù)線條，從初始的項目開發(fā)、融資，再到建設(shè)及運營，所有業(yè)務(wù)都是由同一家企業(yè)統(tǒng)籌管理。采用這種模式，大幅提高了企業(yè)對項目投資、建設(shè)及運營各環(huán)節(jié)管控的自主性，可以有效降低企業(yè)運行成本，增強(qiáng)企業(yè)市場競爭力。

二、我國現(xiàn)行稅制體系

中國現(xiàn)行稅制體系是一個由多種稅組成的復(fù)稅制體系，這個復(fù)稅制體系可以使我國稅收多環(huán)節(jié)、多層次地發(fā)揮作用。復(fù)稅制適應(yīng)我國多層次生產(chǎn)力、多種經(jīng)濟(jì)形勢和多種經(jīng)營方式長期并存的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，可以利用各個不同稅種的特點相輔相成，發(fā)揮各自的作用；可以從社會再生產(chǎn)各環(huán)節(jié)選擇不同的課稅對象，多層次和多環(huán)節(jié)組織財政收入，調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)；可以為我國建立分稅制的財政管理體制創(chuàng)造條件。

納稅人必須依照法律、行政法規(guī)規(guī)定，或者稅務(wù)機(jī)關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的申報期限、申報內(nèi)容，如實辦理納稅申報，報送納稅申報表、財務(wù)會計報表，以及稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)實際需要要求納稅人報送的其他納稅資料。

光伏投建營項目周期長，涉及范圍廣，需要繳納的稅種主要有增值稅、所得稅、耕地占用稅、土地使用稅、印花稅、房產(chǎn)稅和附加稅等。

三、光伏投建營一體化項目稅務(wù)籌劃的作用

稅務(wù)籌劃是企業(yè)經(jīng)營管理的重要構(gòu)成，科學(xué)開展稅務(wù)籌劃有助于提高企業(yè)稅務(wù)管理的合法合規(guī)性，降低稅務(wù)成本及稅務(wù)風(fēng)險。企業(yè)在生產(chǎn)運營過程中需要嚴(yán)格按照國家稅收相關(guān)法律法規(guī)及政策要求及時繳納稅費，而稅費繳納涉及范圍廣，不同項目在稅費繳納及退稅等方面的要求不同，通過稅務(wù)籌劃有助于提高稅收政策選擇的合理性，最大限度地降低稅務(wù)風(fēng)險?？茖W(xué)開展稅務(wù)籌劃有助于幫助企業(yè)更好地享受國家減稅方面的政策，在相關(guān)法律許可范圍內(nèi)合理避稅，減少稅務(wù)成本支出，起到降低稅負(fù)的應(yīng)用效果。

光伏投建營一體化企業(yè)運行需要投入大量的資金，稅收負(fù)擔(dān)大，稅收方面的支出占有很大的比例。在項目運行中，科學(xué)開展稅務(wù)籌劃有助于提高對節(jié)稅政策的利用率，通過利息支出稅前扣除等方面減輕非必要的稅務(wù)支出，使得運營成本大幅降低。尤其是一些跨境的投建營一體化光伏項目，做好跨境稅務(wù)籌劃有助于提高稅務(wù)安排的合理性，充分應(yīng)用國際市場稅收優(yōu)惠政策，以減少納稅額，同時最大限度地降低國際稅務(wù)風(fēng)險，提升在國際市場的競爭力。

四、光伏投建營一體化項目各階段的稅務(wù)籌劃關(guān)鍵點

（一）項目前期的稅務(wù)籌劃關(guān)鍵點

項目公司注冊地點的選擇。

不同的項目公司注冊地涉及的稅費存在差異，企業(yè)應(yīng)充分了解區(qū)域性稅收優(yōu)惠和地方稅收環(huán)境，如西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策、民族自治地方定期減免稅優(yōu)惠政策、地方性稅收優(yōu)惠，以及不同地區(qū)的城建稅及附加適用稅率等，結(jié)合項目所在地稅收政策要求，地方稅務(wù)稅收環(huán)境，選擇最優(yōu)項目公司注冊地。

項目用地涉稅事項。

現(xiàn)階段光伏投建營一體化項目的涉稅痛點主要集中在項目用地方面，不同方式取得項目用地，稅負(fù)存在較大差異，將直接影響項目成本。光伏項目尤其集中式光伏發(fā)電項目，項目用地基本是通過從農(nóng)村集體、經(jīng)濟(jì)合作社、農(nóng)戶手中租賃取得。按照行業(yè)慣例，土地租賃交易產(chǎn)生的稅費均轉(zhuǎn)嫁給項目公司，土地租賃交易可能涉及耕地占用稅、增值稅、個人所得稅、印花稅以及企業(yè)所得稅扣除憑證等一系列問題。

企業(yè)在開發(fā)階段應(yīng)對項目用地涉稅事項進(jìn)行調(diào)研了解，充分預(yù)估，并與政府方、稅務(wù)局等開展針對性、目的性的談判，設(shè)計項目用地取得模式。如果項目公司采取土地承包或租賃的模式取得土地，租金相同的情況下，建議與村委會、經(jīng)濟(jì)合作社等組織機(jī)構(gòu)簽訂租賃合同，不涉及扣繳個人所得稅的問題，會減少整體承擔(dān)稅費的金額，同時扣繳稅款操作也會相對簡便。若項目公司最終與村民簽訂租賃協(xié)議，建議合同約定租金按月支付，可減少個稅繳納，大幅減輕項目公司稅費負(fù)擔(dān)和資金壓力。

項目公司納稅資格認(rèn)定。

項目公司在設(shè)立初期（收入、資產(chǎn)未達(dá)到一般納稅人規(guī)模時），申請登記為小規(guī)模納稅人，此時繳納耕地占用稅、建筑承包合同印花稅等可適用減免50%的稅收優(yōu)惠，待滿足一般納稅人條件或?qū)⒁罅咳〉迷鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票時再轉(zhuǎn)登記為一般納稅人。

項目公司需關(guān)注優(yōu)惠政策的時效性，并實時關(guān)注政策是否延期等信息，以準(zhǔn)確適用優(yōu)惠政策。

（二）項目建設(shè)期的稅務(wù)籌劃關(guān)鍵點

總承包方計稅方式選擇。

多數(shù)新能源項目公司的股東，也是項目總承包方，總承包方計稅方式?jīng)Q定了項目公司取得進(jìn)項稅額的金額，進(jìn)而影響項目公司實際承擔(dān)的稅負(fù)，同時影響總承包的利潤。作為總承包方的施工企業(yè)，可以選擇一般計稅方法（稅率9%）或簡易計稅方法（征收率3%）。

由于總承包方提供建筑服務(wù)收入按照工程造價計算的銷項稅額是固定的，對稅負(fù)的測算主要是對取得增值稅進(jìn)項稅額的預(yù)測。如果總承包方測算項目的增值稅稅負(fù)過高，可通過對比同類型項目，分析哪部分成本預(yù)測取得的進(jìn)項稅額不足，是否有增加空間。通常情況下，在利潤率一定的情況下，可以測算一個稅負(fù)平衡點。另外，如果預(yù)測項目稅負(fù)超過簡易計稅方式的3%，若符合甲供工程條件，可以優(yōu)先選擇簡易計稅方法。

施工管理模式確定。

EPC總承包模式是屬于混合銷售行為還是兼營行為，決定著增值稅稅率的不同適用，應(yīng)避免認(rèn)定為“從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶”，將采購、設(shè)計、建設(shè)服務(wù)分別簽訂合同，各自成為一項銷售行為，根據(jù)各自適用稅率繳納增值稅。在此模式下，由總承包方與項目公司簽訂EPC工程總承包合同，然后總承包方再與其他聯(lián)合體分別簽訂分包合同，涉及總承包方重復(fù)繳納印花稅的情況。

通常由設(shè)計、施工或設(shè)備單位組成聯(lián)合體模式與項目公司簽訂EPC合同，由于聯(lián)合體不是法人單位，沒有營業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記，因此，EPC聯(lián)合體會成立項目部，負(fù)責(zé)整個項目的施工管理。該模式下，需注意發(fā)票開具單位與合同主體是否一致，避免進(jìn)項稅抵扣風(fēng)險。

平行分包模式有利于建設(shè)單位優(yōu)選承包單位，有利于分別取得各項目對應(yīng)稅率的增值稅發(fā)票，不存在稅收爭議問題。但是該模式組織管理和協(xié)調(diào)工作量大，工程造價控制難度大，而且相對于EPC或總分包模式而言，平行承包模式不利于發(fā)揮技術(shù)水平高、綜合管理能力強(qiáng)的承包單位的綜合優(yōu)勢。

采用EPC總包還是聯(lián)合體或是平行分包模式，管理成本和稅收成本存在差異，需綜合考量，選擇適合項目的施工管理模式。

（三）項目運營期的稅務(wù)籌劃關(guān)鍵點

運營期開始時點確定。

根據(jù)稅法規(guī)定，目前光伏發(fā)電項目享受“三免三減半”企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，自該項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。

在稅務(wù)實務(wù)中，由于電網(wǎng)公司結(jié)算時點滯后，一般開具發(fā)票的時間要晚于產(chǎn)生收入的時間，需注意“三免三減半”政策享受的起始時間為第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度，而非第一張發(fā)票開具時間。同時，應(yīng)盡量避免在年底進(jìn)入運營期，以最大化享受“三免三減半”政策。

稅收優(yōu)惠政策選擇。

公共基礎(chǔ)設(shè)施項目所得“三免三減半”可與西部大開發(fā)低稅率優(yōu)惠同時享受，如果企業(yè)只經(jīng)營公共基礎(chǔ)設(shè)施項目，且同時符合兩個優(yōu)惠政策規(guī)定的條件，企業(yè)可以同時申請享受國家重點扶持的基礎(chǔ)設(shè)施項目所得“三免三減半”的優(yōu)惠，以及西部大開發(fā)的15%優(yōu)惠稅率。

企業(yè)可以在項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入后的前3年，申請享受公共基礎(chǔ)設(shè)施項目所得免征企業(yè)所得稅的優(yōu)惠；在項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入后的第4～6年，申請同時享受公共基礎(chǔ)設(shè)施項目所得減半和西部大開發(fā)15%的稅率優(yōu)惠，則第4～6年的所得稅可在15%稅率基礎(chǔ)上減半，實際適用稅率為7.5%；在項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入后的第7年及以后年度，公共基礎(chǔ)設(shè)施項目所得稅優(yōu)惠全部期滿，項目公司可申請享受西部大開發(fā)15%的稅率優(yōu)惠，以后年度的實際適用稅率為15%。

五、光伏投建營一體化項目稅務(wù)籌劃常見風(fēng)險及防范措施

（一）政策風(fēng)險

企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃的依據(jù)主要是稅收政策，稅收政策的不穩(wěn)定性，導(dǎo)致了稅務(wù)籌劃存在一定的不可控性。對于光伏投建營一體化項目而言，稅收籌劃除了會受到稅收政策影響外，還會因環(huán)保、能源等相關(guān)領(lǐng)域政策調(diào)整而發(fā)生改變，導(dǎo)致稅務(wù)籌劃風(fēng)險增加。

企業(yè)應(yīng)加大對稅務(wù)法規(guī)政策的關(guān)注力度，深入研究現(xiàn)行稅務(wù)法規(guī)，正確領(lǐng)會稅收法規(guī)的立法精神，吃透相關(guān)條款的具體要求，以稅務(wù)政策框架為基礎(chǔ)，結(jié)合企業(yè)實際運行情況選擇最佳的計稅方法，合理規(guī)劃納稅標(biāo)準(zhǔn)及納稅周期，并持續(xù)關(guān)注稅收政策變化，結(jié)合最新的變化情況有針對性地調(diào)整稅務(wù)籌劃方案，確保企業(yè)稅務(wù)籌劃始終符合法律法規(guī)政策要求，有效防范政策風(fēng)險。

（二）多繳稅風(fēng)險

光伏投建營一體化項目稅收繳納比較復(fù)雜，涉及諸多內(nèi)容，若企業(yè)不能正確運用稅務(wù)優(yōu)惠政策，無法找準(zhǔn)稅務(wù)籌劃的關(guān)鍵點，籌劃方案不合理，就可能錯過稅務(wù)籌劃的最佳時機(jī)，無法享受相應(yīng)的優(yōu)惠政策，面臨多繳稅風(fēng)險。

企業(yè)要想規(guī)避多繳稅風(fēng)險，就要充分用好稅收優(yōu)惠政策，深入了解法定減免稅項目政策，納稅期內(nèi)建立賬簿，及時辦理審批手續(xù)，避免錯失籌劃時機(jī)。必要時與第三方稅務(wù)管理機(jī)構(gòu)建立合作關(guān)系，及時掌握最新政策，提前籌劃涉稅事項。

（三）稅企關(guān)系風(fēng)險

稅收具有財政收入職能和經(jīng)濟(jì)調(diào)控職能，由于各地的稅收征管方式不同，稅務(wù)執(zhí)法機(jī)關(guān)具有較大的自由裁量權(quán)，若企業(yè)在稅法的理解上不能與稅務(wù)執(zhí)法機(jī)關(guān)取得一致，則企業(yè)的納稅籌劃方案可能得不到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可，甚至可能被認(rèn)定為惡意偷稅漏稅，帶來稅企關(guān)系風(fēng)險。

企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通，做好稅務(wù)籌劃相關(guān)政策文件的咨詢工作，確保自己對稅費繳納內(nèi)容理解始終與稅務(wù)執(zhí)法機(jī)關(guān)保持一致，保證企業(yè)依法誠信納稅，維護(hù)合法權(quán)益，降低稅務(wù)風(fēng)險。

（四）經(jīng)營管理風(fēng)險

稅務(wù)籌劃實施離不開完善的組織框架及工作流程，一些光伏投建營一體化項目各部門職責(zé)規(guī)定不清晰，工作流程混亂，人才流動大、工作人員專業(yè)水平有待提升等問題，導(dǎo)致相關(guān)信息得不到有效傳遞，稅務(wù)規(guī)劃決策科學(xué)性大打折扣，增加了企業(yè)經(jīng)營管理風(fēng)險。企業(yè)應(yīng)提高稅務(wù)籌劃人員的專業(yè)能力，制定稅務(wù)籌劃工作流程，提高稅務(wù)籌劃的科學(xué)性，減少因人才流動導(dǎo)致的風(fēng)險。

結(jié)語：

總而言之，稅務(wù)籌劃是光伏投建營一體化項目管理的重要內(nèi)容，科學(xué)開展稅務(wù)籌劃對降低企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險、提高項目經(jīng)濟(jì)效益具有重要意義。企業(yè)可以在項目前期、建設(shè)期、運營期均開展稅務(wù)籌劃，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，降低稅務(wù)成本。光伏企業(yè)應(yīng)提高對稅務(wù)籌劃的重視力度，結(jié)合稅務(wù)籌劃常見風(fēng)險及企業(yè)稅務(wù)籌劃現(xiàn)狀，從正確理解稅務(wù)政策、充分利用避稅政策、加強(qiáng)稅企溝通及內(nèi)部控制入手，提高稅務(wù)籌劃的合法性及可行性，以促進(jìn)企業(yè)實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。