中小企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)核算問(wèn)題及對(duì)策建議

張雅

【摘要】企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)核算是會(huì)計(jì)工作中的重要部分，科學(xué)準(zhǔn)確的納稅對(duì)于企業(yè)的發(fā)展具有重要的推動(dòng)作用。但是在實(shí)際的所得稅核算的問(wèn)題上，由于我國(guó)稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相分離，有關(guān)要求并不完全統(tǒng)一，導(dǎo)致稅法和會(huì)計(jì)核算之間存在一定的差異。同時(shí)納稅企業(yè)對(duì)稅收政策的了解度不夠，導(dǎo)致所得稅核算混亂。因此本文主要對(duì)中小企業(yè)所得稅核算中存在的問(wèn)題進(jìn)行分析以及提出相關(guān)的建議，中小企業(yè)存在費(fèi)用支出因無(wú)法取得合法發(fā)票而難以稅前扣除、企業(yè)老板守法意識(shí)不強(qiáng)、費(fèi)用劃分不準(zhǔn)確以及過(guò)度隱瞞收入等問(wèn)題，提出相關(guān)建議。加強(qiáng)中小企業(yè)所得稅的核算時(shí)一方面為了正確貫徹執(zhí)行國(guó)家稅收政策，保證國(guó)家財(cái)政收入；另一方面合理地減少企業(yè)所得稅上繳，提高企業(yè)利潤(rùn)，達(dá)到一舉兩得的最佳效果。

【關(guān)鍵詞】中小企業(yè) 所得稅 會(huì)計(jì)核算

隨著我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，中小企業(yè)作為我國(guó)企業(yè)的重要組成部分對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化、有序競(jìng)爭(zhēng)和促進(jìn)新技術(shù)、新產(chǎn)品的研發(fā)等方面都發(fā)揮著越來(lái)越重要的作用。但在實(shí)際中，中小企業(yè)卻一直處于劣勢(shì)，在很多地區(qū)都得不到公平和公正的待遇，合法權(quán)益經(jīng)常受到侵犯，這些不利因素已經(jīng)成為中小型企業(yè)健康發(fā)展的絆腳石。因此，作為控制經(jīng)濟(jì)的重要政策之一，研究中小企業(yè)稅收政策是非常具有意義的。

一、中小企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)核算中存在的問(wèn)題

（一）費(fèi)用支出因無(wú)法獲取合法票據(jù)而難以稅前扣除

有的中小企業(yè)因無(wú)法合理的取得合法票據(jù)而難以在稅前將費(fèi)用扣除，企業(yè)的應(yīng)交所得稅就會(huì)有所增加，企業(yè)的銷售利潤(rùn)就會(huì)減少。

所有的原始憑證的獲取都是要付出成本，因?yàn)槠髽I(yè)購(gòu)買商品物資時(shí)價(jià)格的高低取決于在購(gòu)買時(shí)是否要求開具發(fā)票。中小企業(yè)購(gòu)買商品時(shí)通常是希望以較低的價(jià)格獲得，但是又難以取得需要記賬的原始憑證。還有的企業(yè)在發(fā)生費(fèi)用后，很難取得合法發(fā)票，只能取得不符合規(guī)定的收據(jù)，這種情況多發(fā)生在上級(jí)主管部門攤派的費(fèi)用支出，在這種情況下，企業(yè)只能不記賬，或用其他商品的票據(jù)來(lái)抵。

對(duì)于中小企業(yè)來(lái)說(shuō)，他們的客戶大多數(shù)也都是中小企業(yè)或者是小商販，企業(yè)小商販購(gòu)買的商品或提供勞務(wù)索要發(fā)票很明顯是比較難的，所以有的企業(yè)就不會(huì)將這部分的收入入賬，反而會(huì)將這些交易過(guò)程中的交易費(fèi)用入賬。在審計(jì)部門進(jìn)行審查時(shí)就形成了企業(yè)偷稅漏稅行為，從而會(huì)對(duì)企業(yè)進(jìn)行罰款，使企業(yè)的成本提高了，得不償失。

（二）費(fèi)用劃分不準(zhǔn)確

1.對(duì)費(fèi)用與成本界限不清。成本和費(fèi)用都是企業(yè)各項(xiàng)資源的耗費(fèi)，但是他們的性質(zhì)不同，成本是對(duì)象化的耗費(fèi)，它并不會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，所有者權(quán)益的減少。例如企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中需要購(gòu)置設(shè)備，如果該設(shè)備用來(lái)生產(chǎn)產(chǎn)品，則通過(guò)計(jì)提折舊的方式將固定資產(chǎn)的成本計(jì)入各期產(chǎn)品的成本，這既不會(huì)影響企業(yè)的利潤(rùn)，也不會(huì)影響企業(yè)的所得稅；若該設(shè)備用來(lái)經(jīng)營(yíng)管理，則同樣要通過(guò)計(jì)提折舊的方式將固定資產(chǎn)的成本計(jì)入對(duì)應(yīng)的管理費(fèi)用中，管理費(fèi)用在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)扣除，就會(huì)使企業(yè)所交的所得稅減少。所以同樣是固定資產(chǎn)，用途不同，它的記賬方向不同，就會(huì)對(duì)企業(yè)所得稅有影響。

2.混淆資本性支出與收益性支出。企業(yè)的資本性支出是構(gòu)成其資產(chǎn)的成本，在以后的經(jīng)營(yíng)或使用過(guò)程中是逐漸轉(zhuǎn)化為成本費(fèi)用，逐漸能夠抵償?shù)?。企業(yè)收益性支出的制造費(fèi)用、直接材料、直接人工等構(gòu)成了產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，這些全部是用當(dāng)期銷售收入來(lái)抵償?shù)?。企業(yè)如果把收入性支出列作資本性支出，其后果是少記了當(dāng)期費(fèi)用，多計(jì)了資產(chǎn)的價(jià)值，反之則多計(jì)了當(dāng)期費(fèi)用，少計(jì)了資本的價(jià)值，那么企業(yè)在最后計(jì)算所得稅時(shí)，由于費(fèi)用不準(zhǔn)確導(dǎo)致企業(yè)利潤(rùn)不準(zhǔn)確，從而導(dǎo)致了企業(yè)所得稅計(jì)算也不夠準(zhǔn)確。

（三）過(guò)度隱瞞收入

1.商業(yè)零售及服務(wù)不入賬。企業(yè)為了少交甚至不交稅，會(huì)使用各種手段進(jìn)行隱瞞收入來(lái)謀求利益的最大化。例如企業(yè)在銷售廢料、廢品時(shí)不及時(shí)入賬，或者以銷售廢料收入金額較少為由不計(jì)入收入甚至將銷售的貨物的收入納入到個(gè)人賬戶中。還有些零售企業(yè)及服務(wù)行業(yè)，對(duì)于金額較少的支出，銷售方是不予開發(fā)票的，導(dǎo)致企業(yè)沒(méi)有登賬所需的原始憑證，這樣會(huì)縮減實(shí)收金額，造成票面金額小于實(shí)收金額，如果按照票面金額確認(rèn)收入，則收入登記減少了，利潤(rùn)也下降了，所交的企業(yè)所得稅也降低了。最終被審計(jì)部門審查，企業(yè)因隱瞞收入而有意偷稅漏稅因而會(huì)繳納較高的罰金。

2.返利銷售問(wèn)題較多。返利銷售是廠商為了占領(lǐng)市場(chǎng)，讓商家低于市場(chǎng)價(jià)格買本廠產(chǎn)品，最后由廠家補(bǔ)償商家低于市場(chǎng)價(jià)格利益的一種營(yíng)銷方法。但廠家按一定的比例對(duì)商家現(xiàn)金返還之后，商家在接受到這些貨物或者現(xiàn)金時(shí)，卻不作為收入或不入賬，就形成了賬外經(jīng)營(yíng)。

3.彌補(bǔ)虧損不規(guī)范。在彌補(bǔ)虧損的特殊問(wèn)題上如企業(yè)合并和企業(yè)分立中，根據(jù)有關(guān)規(guī)定，合并企業(yè)的境外業(yè)務(wù)之間可以彌補(bǔ)盈虧，但是為了減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，許多中小企業(yè)經(jīng)常利用境外的盈利來(lái)彌補(bǔ)境內(nèi)的虧損；企業(yè)在分立時(shí)，由分立后的各企業(yè)按照稅法規(guī)定的年限來(lái)彌補(bǔ)虧損，但是部分企業(yè)相互推脫，導(dǎo)致虧損無(wú)法彌補(bǔ)，或者不按協(xié)議彌補(bǔ)，或者擅自更改超范圍彌補(bǔ)虧損。

二、中小企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)核算問(wèn)題的原因分析

（一）企業(yè)老板守法意識(shí)不強(qiáng)

第一是企業(yè)作為購(gòu)貨方，都希望用較低的價(jià)格來(lái)購(gòu)買商品，但是如果企業(yè)要求開具發(fā)票，銷貨方就會(huì)加價(jià)，企業(yè)就無(wú)法用低價(jià)去購(gòu)買商品，所以為了減少成本，企業(yè)就會(huì)在購(gòu)買商品時(shí)不要求開具發(fā)票。

第二是小商販作為許多中小企業(yè)的客戶，在小商販那里購(gòu)買商品或向他們提供勞務(wù)是得不到合法發(fā)票的，有的企業(yè)就自己另外購(gòu)買發(fā)票進(jìn)行填制，或者用其他商品的發(fā)票來(lái)抵用，這些行為都是不合法的，都是由于企業(yè)老板的守法意識(shí)不強(qiáng)而造成的。

（二）稅前扣除政策不清楚

由于企業(yè)的財(cái)務(wù)人員比較精通會(huì)計(jì)知識(shí)，但是對(duì)稅法并不是很了解，所以導(dǎo)致稅前的各項(xiàng)扣除項(xiàng)目不清楚，比如企業(yè)的固定資產(chǎn)的折舊在會(huì)計(jì)核算時(shí)是可以稅前扣除的，但是在稅法角度是不可以的。

稅法有規(guī)定，必須是已經(jīng)真實(shí)發(fā)生的支出才能在稅前扣除。未發(fā)生的支出不允許在稅前扣除，如預(yù)計(jì)負(fù)債可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)將來(lái)會(huì)發(fā)生支出的義務(wù)，但不允許在預(yù)計(jì)時(shí)扣除；同時(shí)也要求企業(yè)實(shí)際發(fā)生的支出不得在稅前重復(fù)扣除。

（三）中小企業(yè)會(huì)計(jì)人員專業(yè)知識(shí)不達(dá)標(biāo)

中小企業(yè)由于規(guī)模較小，業(yè)務(wù)范圍有限，所以企業(yè)隨意聘請(qǐng)財(cái)務(wù)人員，并不會(huì)專門測(cè)試財(cái)務(wù)人員的專業(yè)知識(shí)，有的甚至是通過(guò)后門進(jìn)入企業(yè)。而部分財(cái)務(wù)人員只掌握了財(cái)務(wù)知識(shí)，對(duì)稅法知識(shí)專業(yè)性偏低，所以對(duì)于企業(yè)所得稅的相關(guān)稅率、稅基以及稅種并不明確。況且稅法每年都有所改變，尤其需要中小企業(yè)的會(huì)計(jì)人員加強(qiáng)稅法知識(shí)的學(xué)習(xí)。

三、改進(jìn)中小企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)核算的建議

（一）提高中小企業(yè)索票意識(shí)

企業(yè)購(gòu)買商品不索要發(fā)票，危害很大，不僅影響到國(guó)家稅收，而且給企業(yè)本身留下了無(wú)盡的隱患，甚至損失。所以，為了增強(qiáng)中小企業(yè)自覺(jué)向商家索要發(fā)票的意識(shí)，開展了“有獎(jiǎng)發(fā)票”活動(dòng)，這種購(gòu)買商品還可附加得到一次中獎(jiǎng)機(jī)會(huì)的做法，是一種值得借鑒的好辦法。在“有獎(jiǎng)發(fā)票法”的刺激下，又有哪個(gè)企業(yè)會(huì)白白浪費(fèi)掉一個(gè)中獎(jiǎng)的機(jī)會(huì)呢？如果經(jīng)營(yíng)者沒(méi)有發(fā)票或拒開發(fā)票，又有多少消費(fèi)者愿意錯(cuò)失中獎(jiǎng)機(jī)會(huì)而去光顧這些商家呢？在購(gòu)買方想中獎(jiǎng)，銷售方想贏取顧客的驅(qū)使下，購(gòu)買方和銷售方定會(huì)向從不要發(fā)票到主動(dòng)索取發(fā)票、從不愿開發(fā)票到主動(dòng)開具發(fā)票轉(zhuǎn)變。這樣，偷稅漏稅就沒(méi)有了市場(chǎng)可言，一些銷售商也因有發(fā)票憑據(jù)在客戶手里，就再也不敢大膽妄為地銷售偽劣商品坑害群眾了。

（二）正確劃分各項(xiàng)費(fèi)用

1.是否計(jì)入生產(chǎn)費(fèi)用、期間費(fèi)用。這一劃分的重點(diǎn)在于“應(yīng)否計(jì)入”生產(chǎn)費(fèi)用和期間費(fèi)用？否則就會(huì)影響當(dāng)期損益和產(chǎn)品成本以及有關(guān)的會(huì)計(jì)要素增減變動(dòng)計(jì)算的正確性。例如企業(yè)銷售產(chǎn)品應(yīng)納的“增值稅”不應(yīng)計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”；“在建工程”領(lǐng)用原材料，應(yīng)計(jì)入工程成本，不應(yīng)計(jì)入生產(chǎn)費(fèi)用。

2.正確劃分資本性支出與收益性支出。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指導(dǎo)下，進(jìn)一步制定劃分收益性支出與資本性支出的標(biāo)準(zhǔn)是：第一，研究與開發(fā)支出能否辨認(rèn)；第二，研究開發(fā)項(xiàng)目最終能否能形成資產(chǎn)。如果研究與開發(fā)支出是不可辨認(rèn)的，而且形成資產(chǎn)的可能性較小，則將此支出費(fèi)用化；否則將支出資本化。能夠形成資產(chǎn)研究與開發(fā)支出是可辨認(rèn)的，是指能明確按開發(fā)項(xiàng)目核算和歸集研究開發(fā)與支出。比如企業(yè)為研究和開發(fā)某項(xiàng)目撥入?？?，并實(shí)行?？顚Ｓ茫蛘咂髽I(yè)的下屬部門，專門從事研究與開發(fā)活動(dòng)。固定資產(chǎn)修理修繕、改擴(kuò)建的劃分，如果改變?cè)潭ㄙY產(chǎn)功能、用途的，則計(jì)入資本性支出，如果是純粹修復(fù)性支出或更新?lián)Q舊支出，無(wú)論更換部件價(jià)值的高低，統(tǒng)一計(jì)入收益性支出。

（三）加大稅務(wù)檢查力度，防止企業(yè)隱瞞收入從而偷稅漏稅

企業(yè)為了少交或不交稅，采取各種手段隱瞞企業(yè)收入，謀取企業(yè)利益最大化。對(duì)于企業(yè)的收入我們可以從幾個(gè)相關(guān)的數(shù)據(jù)進(jìn)行對(duì)比并分析是否進(jìn)行了隱瞞收入。銷售量、銷售收入、毛利率等數(shù)據(jù)進(jìn)行比較。例如審計(jì)人員查閱了江蘇某機(jī)床有限責(zé)任公司2014年、2015年、2016年1-4月的納稅申報(bào)資料和財(cái)務(wù)報(bào)表等資料，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)14年毛利率為28.88%，15年毛利率下降為16.64%，16年毛利率為18.83%，毛利率整體出現(xiàn)下降趨勢(shì)，但15年相對(duì)其他期間下降較多，是否存在多記成本，少列收入的問(wèn)題。主營(yíng)業(yè)務(wù)收入方面，16年與15年同期相比，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入同期增長(zhǎng)了4036萬(wàn)元，增長(zhǎng)相對(duì)值幅度偏大，是否存在推遲確認(rèn)15年收入情況，經(jīng)過(guò)審計(jì)人員進(jìn)一步審查，發(fā)現(xiàn)企業(yè)確實(shí)存在履行了銷售合同、貨已發(fā)出單未開具或不足額票的情況，進(jìn)一步審查發(fā)現(xiàn)，確實(shí)存在有意推遲確認(rèn)收入的情況。

因此，為了防止企業(yè)故意隱瞞收入從而形成偷稅漏稅的行為，審計(jì)單位應(yīng)該加大審計(jì)以及稅務(wù)檢查力度，嚴(yán)厲打擊偷稅漏稅行為。審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)，務(wù)必要保持謹(jǐn)慎和必要的職業(yè)懷疑，嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行，并合理假設(shè)其使用隱瞞收入的動(dòng)機(jī)和手段。將賬面審查和邏輯分析有效的結(jié)合起來(lái)，充分利用企業(yè)內(nèi)部的資料，挖掘出企業(yè)真實(shí)的內(nèi)部資料。

（四）加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督提高企業(yè)稅法遵從度

一方面企業(yè)應(yīng)當(dāng)積極的加強(qiáng)自己的社會(huì)責(zé)任感，樹立企業(yè)形象和口碑并且站在國(guó)家利益的角度上，依法納稅，節(jié)約資源，做好稅收籌劃工作。另一方面可以通過(guò)提高稅務(wù)部門的硬件設(shè)施配置，提高程序化、信息化、科技水平化提高各部門的工作能力和工作效率。同時(shí)，積極主動(dòng)地尋求與其他部門之間的協(xié)作，如加強(qiáng)與海關(guān)、公安、銀行等相關(guān)部門的聯(lián)系合作，建立統(tǒng)一的網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，并實(shí)現(xiàn)信息資源共享，有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)全面地掌握納稅人的各方面信息，減少稅務(wù)部門和納稅人之間嚴(yán)重的信息不對(duì)稱問(wèn)題，改善稅收征管的外部環(huán)境，更好地進(jìn)行稅收征管。

（五）提高企業(yè)會(huì)計(jì)人員的要求

規(guī)范中小企業(yè)所得稅核算問(wèn)題，最重要的是對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)人員進(jìn)行稅法知識(shí)的普及。一是對(duì)中小企業(yè)的財(cái)務(wù)人員定期開展稅收知識(shí)的學(xué)習(xí)，及時(shí)了解國(guó)家法規(guī)政策的調(diào)節(jié)變化，做好稅務(wù)部門與中小企業(yè)之間的信息溝通，幫助企業(yè)做好納稅工作；二是對(duì)財(cái)務(wù)人員職業(yè)道德的培養(yǎng)，使財(cái)務(wù)人員認(rèn)識(shí)到依法足額替企業(yè)申報(bào)納稅的重要性，讓企業(yè)管理者認(rèn)識(shí)到防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的重要性。倘若替企業(yè)做“假賬”，超越其范圍，幫助企業(yè)逃脫稅款的，將會(huì)有嚴(yán)厲的處罰措施。目前，財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)在一些方面都有一定的局限性，相關(guān)部門應(yīng)不斷完善培訓(xùn)機(jī)制，如在培訓(xùn)內(nèi)容上更注重針對(duì)性、時(shí)效性，創(chuàng)新培訓(xùn)形式，增強(qiáng)培訓(xùn)的可持續(xù)性和吸引力；在培訓(xùn)經(jīng)費(fèi)上要做到充足和效率并舉；在培訓(xùn)效果考核上應(yīng)注重考核結(jié)果的現(xiàn)實(shí)影響力以及考核指標(biāo)的科學(xué)性，可將干部教育培訓(xùn)情況作為干部工作業(yè)績(jī)考核的內(nèi)容和輪崗、晉升的重要依據(jù)。

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