經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)解析及雙重控制

謝靜芳

[摘要]經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)質(zhì)量控制的基礎(chǔ)是建立完善的規(guī)則體系，重點(diǎn)是進(jìn)行充分的審計(jì)準(zhǔn)備，難點(diǎn)是實(shí)施嚴(yán)謹(jǐn)?shù)默F(xiàn)場(chǎng)管理。文章從分析經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)入手，從審計(jì)過(guò)程管理、審計(jì)報(bào)告撰寫等角度對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的質(zhì)量控制進(jìn)行初步探討，嘗試搭建一個(gè)較為可行的質(zhì)量控制方法體系。

[關(guān)鍵詞]經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì) 質(zhì)量控制 審計(jì)過(guò)程 審計(jì)報(bào)告

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是伴隨我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革而產(chǎn)生

的一種特有的審計(jì)類型。從20世紀(jì)80年代中期開(kāi)展至今，已走過(guò)30余年的探索、發(fā)展、成熟以及創(chuàng)新歷程。新形勢(shì)下，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的地位在提高，審計(jì)環(huán)境在優(yōu)化，這是一個(gè)“最好的時(shí)代”，同時(shí)也是一個(gè)“最考驗(yàn)我們的時(shí)代”，審計(jì)能力在接受挑戰(zhàn)，審計(jì)質(zhì)量在接受檢驗(yàn)。

一、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)質(zhì)量的形式性與實(shí)質(zhì)性標(biāo)準(zhǔn)

眾所周知，“質(zhì)量”概念常分為兩類：一是符合性質(zhì)量概念，以“符合”現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)的程度作為衡量依據(jù)；二是適用性質(zhì)量概念，以“適用”顧客需要的程度作為衡量依據(jù)。這兩個(gè)概念分別從“形式”與“實(shí)質(zhì)”兩方面對(duì)質(zhì)量的含義進(jìn)行界定。受此啟發(fā)，我們亦可以從審計(jì)工作的形式與實(shí)質(zhì)兩方面分別考慮并設(shè)計(jì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的質(zhì)量評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。

（一）形式性質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)

國(guó)家及行業(yè)層面均頒布或發(fā)布了相關(guān)法規(guī)和準(zhǔn)則，對(duì)該項(xiàng)工作的內(nèi)容、范圍、程序、文書等管理與作業(yè)提出要求，《國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則》第二條規(guī)定審計(jì)準(zhǔn)則“是評(píng)價(jià)審計(jì)質(zhì)量的基本尺度”。

在此基礎(chǔ)上，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的形式質(zhì)量可歸納為：審計(jì)內(nèi)容的完整性、審計(jì)范圍的全面性、審計(jì)程序的規(guī)范性、審計(jì)證據(jù)的充分適當(dāng)性、審計(jì)文書的規(guī)范性、審計(jì)工作的時(shí)效性、審計(jì)歸檔的及時(shí)性和完整性。

1.審計(jì)內(nèi)容的完整性。根據(jù)《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》以及《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定實(shí)施細(xì)則》的要求，審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)根據(jù)領(lǐng)導(dǎo)干部職責(zé)權(quán)限和履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的情況，結(jié)合地區(qū)、部門（系統(tǒng)）、單位的實(shí)際，依法依規(guī)確定審計(jì)內(nèi)容。文件中分別針對(duì)地方各級(jí)黨委、地方各級(jí)政府主要領(lǐng)導(dǎo)干部，黨政工作部門、審判機(jī)關(guān)、檢察機(jī)關(guān)、事業(yè)單位和人民團(tuán)體等單位主要領(lǐng)導(dǎo)干部，國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員等不同審計(jì)對(duì)象規(guī)定了詳細(xì)的審計(jì)內(nèi)容。在項(xiàng)目執(zhí)行過(guò)程中是否已完整包括審計(jì)內(nèi)容是評(píng)價(jià)項(xiàng)目質(zhì)量的重要標(biāo)準(zhǔn)。

2.審計(jì)范圍的全面性。項(xiàng)目的審計(jì)范圍既有時(shí)間范圍，也有客體范圍。根據(jù)委托部門的要求以及審計(jì)對(duì)象的具體情況，審計(jì)所應(yīng)涵蓋的期間以及所涉及的機(jī)構(gòu)（單位）應(yīng)在進(jìn)點(diǎn)前確定清楚，尤其是審計(jì)對(duì)象包括若干下屬機(jī)構(gòu)（單位）的情況下，其審計(jì)客體范圍以及審計(jì)的側(cè)重點(diǎn)需明確，并在審計(jì)實(shí)施過(guò)程中全面覆蓋。

3.審計(jì)程序的規(guī)范性。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是一種受托審計(jì)，自審計(jì)制定計(jì)劃、組織或人事管理部門下達(dá)委托書，至審計(jì)立項(xiàng)、進(jìn)點(diǎn)、取證、報(bào)告等階段，既有管理流程上的操作程序，也有作業(yè)階段的各種取證程序，審計(jì)程序的規(guī)范嚴(yán)謹(jǐn)，是保證審計(jì)質(zhì)量最基本的形式要求。

4.審計(jì)證據(jù)的充分適當(dāng)性。充分性是對(duì)審計(jì)證據(jù)數(shù)量的衡量，審計(jì)人員應(yīng)取得能支持審計(jì)結(jié)論的足夠證據(jù)；適當(dāng)性是對(duì)審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的衡量，審計(jì)人員應(yīng)對(duì)其支持審計(jì)結(jié)論的相關(guān)性與可靠性進(jìn)行評(píng)估。

5.審計(jì)文書的規(guī)范性。基于審計(jì)作業(yè)與流程管理需要，一個(gè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)項(xiàng)目全過(guò)程涉及審計(jì)通知書、審計(jì)實(shí)施方案、審計(jì)取證單、審計(jì)工作底稿、審計(jì)報(bào)告、審計(jì)報(bào)告征詢意見(jiàn)單、審計(jì)文書報(bào)批單等多種文書，部分作業(yè)性文書在國(guó)家法規(guī)及行業(yè)準(zhǔn)則中有原則性要求，部分管理流程性文書需根據(jù)各審計(jì)機(jī)構(gòu)的不同特點(diǎn)進(jìn)行設(shè)計(jì)。但不論何種文書，均應(yīng)根據(jù)審計(jì)工作的要求進(jìn)行規(guī)范填制或撰寫，這是審計(jì)質(zhì)量最顯性的形式標(biāo)準(zhǔn)，也是檢驗(yàn)審計(jì)質(zhì)量最終的依據(jù)。

6.審計(jì)工作的時(shí)效性。審計(jì)是時(shí)效要求很強(qiáng)的工作，審計(jì)機(jī)構(gòu)需考慮審計(jì)目的、項(xiàng)目特點(diǎn)、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)重點(diǎn)、審計(jì)資源以及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)成本等因素，合理確定審計(jì)時(shí)間，并通過(guò)與審計(jì)程序的規(guī)范性操作相結(jié)合，保證審計(jì)工作在合理時(shí)間內(nèi)順利完成。

7.審計(jì)歸檔的及時(shí)性和完整性。相較其他工作，審計(jì)工作的檔案要求更為嚴(yán)格，項(xiàng)目結(jié)束后，審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)在規(guī)定時(shí)間內(nèi)將相關(guān)資料及時(shí)完整地整理編目并歸檔。

（二）實(shí)質(zhì)性質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)

一項(xiàng)工作的質(zhì)量高低，最終取決于其結(jié)果（產(chǎn)品）是否符合最初設(shè)定的目標(biāo)，是否發(fā)揮其應(yīng)有的作用。

中辦、國(guó)辦文件及實(shí)施細(xì)則規(guī)定，“經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)應(yīng)當(dāng)以促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部推動(dòng)本地區(qū)、本部門（系統(tǒng)）、本單位科學(xué)發(fā)展為目標(biāo)，以領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間本地區(qū)、本部門（系統(tǒng)）、本單位財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)、合法和效益為基礎(chǔ)，重點(diǎn)檢查領(lǐng)導(dǎo)干部守法、守紀(jì)、守規(guī)、盡責(zé)情況，加強(qiáng)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部行使權(quán)力的制約和監(jiān)督，推進(jìn)黨風(fēng)廉政建設(shè)和反腐敗工作，推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化?！?/p>

上述內(nèi)涵中的“一個(gè)基礎(chǔ)、一個(gè)重點(diǎn)、一個(gè)加強(qiáng)，兩個(gè)推進(jìn)”將經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的作用概括為兩方面：一是監(jiān)督作用，即依法審計(jì)、嚴(yán)肅查處各類違法違規(guī)問(wèn)題；二是建設(shè)性作用，對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，從體制、機(jī)制和制度方面深入分析原因，提出審計(jì)建議。這兩方面作用就是“顧客”即經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的委托方對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)提出的要求。為滿足需求，圍繞經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)涵可以從四方面對(duì)審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行實(shí)質(zhì)性評(píng)價(jià)：發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的深度、揭示問(wèn)題的準(zhǔn)度、提出建議的精度、整改落實(shí)的程度。

1.發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的深度。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)涵決定了財(cái)務(wù)審計(jì)只是基礎(chǔ)，其重點(diǎn)是要發(fā)現(xiàn)領(lǐng)導(dǎo)干部在管理工作中出現(xiàn)的問(wèn)題，即要分析問(wèn)題發(fā)生的深層原因，找出管理過(guò)程中制度、機(jī)制和體制方面存在的問(wèn)題。如果審計(jì)只是發(fā)現(xiàn)淺表問(wèn)題，未尋根究底，問(wèn)題深度不夠，“推動(dòng)被審計(jì)單位改善治理”這個(gè)功能便無(wú)法實(shí)現(xiàn)。

2.揭示問(wèn)題的準(zhǔn)度。善于發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的審計(jì)工作者不見(jiàn)得善于揭示問(wèn)題。揭示問(wèn)題要講究準(zhǔn)度，一是事實(shí)依據(jù)充分，法規(guī)依據(jù)扎實(shí)，定性要準(zhǔn)確；二是條理清楚，重點(diǎn)突出；三是角度要正確，要考慮報(bào)告閱讀者的角度，要站在政府治理、單位治理的角度揭示問(wèn)題。

3.提出建議的精度。發(fā)現(xiàn)問(wèn)題和揭示問(wèn)題是審計(jì)監(jiān)督作用的體現(xiàn)，而提出建議和整改落實(shí)則是審計(jì)建設(shè)性作用的落實(shí)。審計(jì)建議的精度體現(xiàn)在是否具有針對(duì)性、可操作性及治本性。尤其是治本性，要求審計(jì)人員提出的建議需立足于問(wèn)題根源，既要關(guān)注問(wèn)題現(xiàn)象，也要關(guān)注問(wèn)題實(shí)質(zhì)，標(biāo)本兼治，防止出現(xiàn)同類問(wèn)題屢審屢犯的現(xiàn)象。

4.整改落實(shí)的程度。審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題是基礎(chǔ)，整改落實(shí)才是關(guān)鍵。一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量好壞，其審計(jì)成果是否被采納，最重要地表現(xiàn)在審計(jì)整改工作是否落實(shí)到位。審計(jì)整改工作的責(zé)任主體是被審計(jì)單位或被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部，審計(jì)機(jī)構(gòu)作為監(jiān)督檢查部門，干部管理部門及相關(guān)職能機(jī)構(gòu)作為督查督辦部門，在整改落實(shí)工作中均需各負(fù)其責(zé)，保證審計(jì)整改落實(shí)到位。

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作可以視作一項(xiàng)生產(chǎn)工作，其產(chǎn)品即為審計(jì)報(bào)告等結(jié)論性文書，形式性的標(biāo)準(zhǔn)側(cè)重于對(duì)“生產(chǎn)過(guò)程”的評(píng)價(jià)，而實(shí)質(zhì)性的標(biāo)準(zhǔn)則更側(cè)重于對(duì)“產(chǎn)品”本身的評(píng)價(jià)，但兩者關(guān)系密不可分，高質(zhì)量的生產(chǎn)過(guò)程必定生產(chǎn)出高質(zhì)量的產(chǎn)品。

二、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的審計(jì)過(guò)程與審計(jì)報(bào)告質(zhì)量控制

質(zhì)量控制的本質(zhì)就是一項(xiàng)管理工作。法國(guó)管理學(xué)家亨利·法約爾（Henri Fayol，1841-1925）提出的“一般管理理論”或“管理過(guò)程理論”指出——“管理，就是實(shí)行計(jì)劃、組織、指揮、協(xié)調(diào)和控制；計(jì)劃，就是探索未來(lái)、制定行動(dòng)計(jì)劃；組織，就是建立企業(yè)的物質(zhì)和社會(huì)的雙重結(jié)構(gòu)；指揮，就是使其人員發(fā)揮作用；協(xié)調(diào)，就是連接、聯(lián)合、調(diào)和所有的活動(dòng)及力量；控制，就是注意是否一切都按已制定的規(guī)章和下達(dá)的命令進(jìn)行。”同時(shí)，為了使管理者能很好地履行各種管理職能，法約爾提出了管理的14項(xiàng)一般原則，包括“勞動(dòng)分工原則、權(quán)力與責(zé)任原則、紀(jì)律原則、統(tǒng)一指揮原則、統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)原則、個(gè)人利益服從整體利益的原則、集中的原則、秩序原則、人員的穩(wěn)定原則、人員的團(tuán)結(jié)原則”等。該理論的五項(xiàng)職能以及一般原則均能有效地應(yīng)用在對(duì)審計(jì)過(guò)程的管理中。

（一）審計(jì)過(guò)程的質(zhì)量控制

本文中所指的審計(jì)過(guò)程包括審計(jì)準(zhǔn)備、審計(jì)實(shí)施階段，根據(jù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的特點(diǎn)，結(jié)合法約爾的管理理論，審計(jì)過(guò)程的質(zhì)量控制可以總結(jié)為四點(diǎn)：一是建立完善的規(guī)則體系，二是做好充分的審計(jì)準(zhǔn)備，三是實(shí)行嚴(yán)謹(jǐn)?shù)默F(xiàn)場(chǎng)管理，四是保證有效的審計(jì)溝通。

1.建立完善的規(guī)則體系。完善的審計(jì)規(guī)則體系等同于生產(chǎn)過(guò)程中的質(zhì)量控制體系，一切按照規(guī)則執(zhí)行，審計(jì)質(zhì)量即得到基本保障?，F(xiàn)在國(guó)家層面有審計(jì)法，審計(jì)法實(shí)施條例，中辦、國(guó)辦文件及實(shí)施細(xì)則；行業(yè)層面有國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則、內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則等，但具體落實(shí)到審計(jì)實(shí)施，尚需制度體系的擴(kuò)展和完善。審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)在國(guó)家原則性文件指導(dǎo)下，適當(dāng)梳理、制定開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作時(shí)應(yīng)依據(jù)和遵循的標(biāo)準(zhǔn)、程序和方法，如怎樣制定審計(jì)計(jì)劃，怎樣撰寫實(shí)施方案，制定格式統(tǒng)一規(guī)范的審計(jì)取證單、工作底稿，制定審計(jì)實(shí)施指南（怎樣檢查“三重一大”決策情況、審計(jì)內(nèi)部控制情況、檢查廉政情況等）、制定審計(jì)人員崗位職責(zé)、審計(jì)檔案歸檔要求等。

2.做好充分的審計(jì)準(zhǔn)備。凡事預(yù)則立，不預(yù)則廢。做好審計(jì)準(zhǔn)備是提高審計(jì)質(zhì)量的有效途徑，也是質(zhì)量控制的重點(diǎn)。審前準(zhǔn)備越充分，審計(jì)開(kāi)展越順利有效。

（1）合理的人力資源配置。在“審計(jì)全覆蓋”的要求下，審計(jì)機(jī)構(gòu)人力資源與審計(jì)需求不相匹配的矛盾日益突出。目前審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，常有三種人員組織方式：一種是自審，審計(jì)組人員都是審計(jì)機(jī)構(gòu)人員；另一種是外審協(xié)助，審計(jì)組使用了部分社會(huì)中介機(jī)構(gòu)人員，但還是以審計(jì)機(jī)構(gòu)人員作為主導(dǎo)；第三種是委托外審，也就是將項(xiàng)目全部委托給社會(huì)中介機(jī)構(gòu)。這三種方式都有其存在的合理性：第一種因?yàn)樽陨砣肆Y源較充足，可以應(yīng)對(duì)當(dāng)前的審計(jì)任務(wù)；第二種只是將社會(huì)服務(wù)作為補(bǔ)充力量；第三種是因?yàn)閷徲?jì)機(jī)構(gòu)人力匱乏，必須依賴購(gòu)買服務(wù)。審計(jì)機(jī)構(gòu)可以視自身情況合理配置人力資源，但不管是何種組織方式，要保證審計(jì)質(zhì)量，都必須做到統(tǒng)一管理、統(tǒng)一規(guī)范。

（2）系統(tǒng)的審前培訓(xùn)。審前培訓(xùn)不是簡(jiǎn)單的動(dòng)員會(huì)，而是內(nèi)容豐富的審前培訓(xùn)。因?qū)徲?jì)組是一個(gè)臨時(shí)組織，成員組成方式多樣，且每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目有其個(gè)性特征。開(kāi)展審計(jì)培訓(xùn)，首先，審計(jì)組成員之間要相互熟悉、打造團(tuán)隊(duì)意識(shí)；其次，明確工作目標(biāo)，統(tǒng)一思想認(rèn)識(shí)；最后，系統(tǒng)學(xué)習(xí)有關(guān)作業(yè)規(guī)范和行為準(zhǔn)則，為做出有質(zhì)量的審計(jì)項(xiàng)目打好基礎(chǔ)。

（3）詳盡的審前調(diào)查。審前調(diào)查是審計(jì)組進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)前的一項(xiàng)重要工作，審計(jì)人員可以通過(guò)書面或口頭溝通的形式，從經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)委托部門、紀(jì)檢監(jiān)察部門、財(cái)務(wù)管理、資產(chǎn)管理部門以及被審計(jì)單位等多個(gè)角度獲取相關(guān)審前調(diào)查資料。根據(jù)審前調(diào)查所獲取的資料，審計(jì)組可以確定職業(yè)判斷適用的標(biāo)準(zhǔn)，判斷可能存在的問(wèn)題，判斷問(wèn)題的重要性并確定審計(jì)應(yīng)對(duì)措施，并為擬定審計(jì)實(shí)施方案打下基礎(chǔ)。

（4）可行的審計(jì)實(shí)施方案。審計(jì)準(zhǔn)備的落腳點(diǎn)是編制審計(jì)實(shí)施方案，這是前期所有準(zhǔn)備工作的總結(jié)，也是后期現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)取證的開(kāi)始，而且“審計(jì)實(shí)施方案”是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)質(zhì)量控制的第一個(gè)重要抓手。如果將審計(jì)過(guò)程比作生產(chǎn)過(guò)程，審計(jì)實(shí)施方案則是生產(chǎn)設(shè)計(jì)圖；如將審計(jì)過(guò)程比作一場(chǎng)戰(zhàn)斗，審計(jì)實(shí)施方案就是作戰(zhàn)計(jì)劃。實(shí)施方案中審計(jì)重點(diǎn)明確，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)到位，方案得到有效執(zhí)行，審計(jì)項(xiàng)目即成功了一半。在審計(jì)組內(nèi)部復(fù)核、質(zhì)量控制部門審理時(shí)，實(shí)施方案也是最可靠的依據(jù)。實(shí)施方案的內(nèi)容主要包括：審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)范圍、審計(jì)內(nèi)容和重點(diǎn)、審計(jì)措施、項(xiàng)目審計(jì)進(jìn)度安排、審計(jì)組內(nèi)部重要管理事項(xiàng)及職責(zé)分工等。在審計(jì)進(jìn)行過(guò)程中，如遇必要情況，審計(jì)組應(yīng)對(duì)審計(jì)實(shí)施方案進(jìn)行調(diào)整。

3.實(shí)行嚴(yán)謹(jǐn)?shù)默F(xiàn)場(chǎng)管理。審計(jì)組進(jìn)駐現(xiàn)場(chǎng)，盡管有充分的準(zhǔn)備，有詳盡的計(jì)劃，但情況可能瞬息萬(wàn)變。在這種情況下，如何進(jìn)行有效的現(xiàn)場(chǎng)管理是審計(jì)質(zhì)量控制的難點(diǎn)。

（1）優(yōu)秀的現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)人是核心。在現(xiàn)場(chǎng)管理中，核心人物是現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)人。現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)人身兼數(shù)職，是“指揮官”，按照作戰(zhàn)計(jì)劃也就是審計(jì)實(shí)施方案指揮戰(zhàn)斗；是“突擊隊(duì)長(zhǎng)”，面對(duì)計(jì)劃外的情況，要迅速做出判斷和反應(yīng)；是“培訓(xùn)師”，對(duì)于主審、輔審的審計(jì)行為進(jìn)行點(diǎn)撥，對(duì)于疑難問(wèn)題，要進(jìn)行解答；同時(shí)，還可能是一個(gè)“高級(jí)保姆”，要安排好審計(jì)組的后勤補(bǔ)給。所以，配備一位經(jīng)驗(yàn)豐富、責(zé)任心強(qiáng)的現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)人是審計(jì)質(zhì)量控制中過(guò)程管理的核心所在。

（2）定期的匯報(bào)溝通機(jī)制是重點(diǎn)。在審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)，每一位審計(jì)人員均獨(dú)立開(kāi)展審計(jì)工作，但審計(jì)人員的工作進(jìn)展以及發(fā)現(xiàn)的必要或重大事項(xiàng)，必須及時(shí)匯報(bào)溝通。匯報(bào)機(jī)制應(yīng)為多層級(jí)，組員向現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)人匯報(bào)，現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)人向組長(zhǎng)匯報(bào)，組長(zhǎng)向分管上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)匯報(bào)等。匯報(bào)制度可以視審計(jì)項(xiàng)目的時(shí)長(zhǎng)采取周報(bào)或日?qǐng)?bào)的方式，但遇到重大事項(xiàng)應(yīng)隨時(shí)匯報(bào)，匯報(bào)可以采用書面或口頭形式。有效的匯報(bào)機(jī)制能夠讓審計(jì)實(shí)施中的相關(guān)信息在各層級(jí)之間進(jìn)行快速和暢通地傳遞。

（3）審計(jì)取證單和工作底稿是關(guān)鍵。在現(xiàn)場(chǎng)管理階段，有兩個(gè)重要的質(zhì)量控制抓手，“審計(jì)取證單”和“審計(jì)工作底稿”。審計(jì)人員對(duì)于審計(jì)事項(xiàng)比較復(fù)雜或者取得的審計(jì)證據(jù)數(shù)量較大的，可以對(duì)審計(jì)證據(jù)進(jìn)行匯總分析，編制審計(jì)取證單，由證據(jù)提供者簽名或者蓋章。而“審計(jì)工作底稿”則記錄了審計(jì)人員實(shí)施審計(jì)的主要步驟和方法、取得審計(jì)證據(jù)的名稱和來(lái)源、審計(jì)認(rèn)定的事實(shí)摘要、得出的審計(jì)結(jié)論等。審計(jì)取證單和工作底稿是檢查審計(jì)程序是否執(zhí)行到位、審計(jì)事項(xiàng)是否查實(shí)、重大風(fēng)險(xiǎn)有無(wú)關(guān)注等最直接的材料，也是審計(jì)質(zhì)量控制最重要的抓手之一。

4.保證有效的審計(jì)溝通。審計(jì)溝通是多層次多維度的，其溝通的技巧不亞于一門專業(yè)學(xué)科，高效高質(zhì)的審計(jì)溝通也必定產(chǎn)生高效高質(zhì)的審計(jì)項(xiàng)目。從溝通的對(duì)象而言，包括外部溝通與內(nèi)部溝通。外部溝通包括與審計(jì)對(duì)象及其所在單位相關(guān)人員的溝通、與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)委托部門的溝通、與相關(guān)管理部門的溝通等；內(nèi)部溝通包括審計(jì)組內(nèi)部成員的溝通、審計(jì)組與審計(jì)機(jī)構(gòu)的溝通等。溝通可采取口頭、書面、即時(shí)通信工具（電子郵件、微信）等形式。溝通的類型包括審前調(diào)查階段的了解性溝通、審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)階段的取證性溝通、審計(jì)終結(jié)階段的結(jié)果性溝通、審計(jì)整改階段的運(yùn)用性溝通。在進(jìn)行外部溝通時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)秉持不卑不亢的態(tài)度，以互尊互信、求同存異的原則，提高審計(jì)溝通的效率效果；在進(jìn)行內(nèi)部溝通時(shí)，審計(jì)人員則應(yīng)保持謙和謹(jǐn)慎的態(tài)度、以互幫互助、團(tuán)隊(duì)協(xié)作的精神，保證審計(jì)信息在內(nèi)部高效傳遞。

（二）審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量控制

審計(jì)報(bào)告是審計(jì)工作的最終“產(chǎn)品”，經(jīng)過(guò)審計(jì)過(guò)程中的一系列質(zhì)量控制手段，“產(chǎn)品”已形成初胚，此時(shí)，尚需精雕細(xì)琢，方能交出一份高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告，實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)。

審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量控制有四個(gè)要點(diǎn)：一是抓住經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的特點(diǎn)，二是緊扣審計(jì)項(xiàng)目本身的重點(diǎn)，三是采用精煉簡(jiǎn)明的行文風(fēng)格，四是站在治理的高度撰寫報(bào)告。

1.抓住經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的特點(diǎn)。這是寫好經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告的前提。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)涵指明了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的特殊性，它是一個(gè)由人及事、以財(cái)務(wù)收支審計(jì)為基礎(chǔ)、以管理審計(jì)為核心的審計(jì)工作。因此，在實(shí)施審計(jì)及撰寫審計(jì)報(bào)告的過(guò)程中，都需將管理審計(jì)的思路貫穿始終，以財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為起點(diǎn)，關(guān)注數(shù)據(jù)背后的業(yè)務(wù)，關(guān)注業(yè)務(wù)背后的決策；以問(wèn)題為指引，關(guān)注問(wèn)題發(fā)生的原因，關(guān)注原因后面的背景。抓住了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的這個(gè)特點(diǎn)，就能成功避開(kāi)將經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告寫成財(cái)務(wù)收支審計(jì)報(bào)告的誤區(qū)，提交出一份合格的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告。

2.緊扣審計(jì)項(xiàng)目本身的重點(diǎn)。這是寫好審計(jì)報(bào)告的基礎(chǔ)。除經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)項(xiàng)目所通用的關(guān)注重大經(jīng)濟(jì)決策等審計(jì)重點(diǎn)之外，每一個(gè)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部及其所在單位因行業(yè)背景、發(fā)展目標(biāo)等而形成不同的特色，具體審計(jì)內(nèi)容及審計(jì)重點(diǎn)各不相同。在審計(jì)報(bào)告撰寫過(guò)程中，要圍繞項(xiàng)目自身重點(diǎn)進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)、發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，對(duì)于發(fā)現(xiàn)的重大或重要問(wèn)題，進(jìn)行深入闡述，對(duì)于一般問(wèn)題可簡(jiǎn)要描述，合理安排主次，可使審計(jì)報(bào)告層次清晰、重點(diǎn)突出，將最重要的信息準(zhǔn)確無(wú)誤地傳遞給報(bào)告使用者。

3.采用精煉簡(jiǎn)明的行文風(fēng)格。這是寫好審計(jì)報(bào)告的重點(diǎn)。一位優(yōu)秀的審計(jì)人員不僅應(yīng)具備發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的專業(yè)能力，同時(shí)還應(yīng)具備出色的文字撰寫能力。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告行文時(shí)應(yīng)注意三方面：一是用詞精煉，減少冗詞贅句，將復(fù)雜的問(wèn)題以簡(jiǎn)潔精煉的語(yǔ)言表達(dá)清楚；二是觀點(diǎn)明確，立場(chǎng)堅(jiān)定，不做模棱兩可、語(yǔ)焉不詳?shù)臄⑹?；三是可讀性強(qiáng)，遣詞造句通俗易懂，避免使用過(guò)多專業(yè)術(shù)語(yǔ)或技術(shù)詞匯，將專業(yè)的問(wèn)題用通俗語(yǔ)言表達(dá)。

4.站在治理的高度撰寫審計(jì)報(bào)告。這是提高審計(jì)報(bào)告質(zhì)量的關(guān)鍵。從生產(chǎn)角度來(lái)說(shuō)，產(chǎn)品要滿足使用者的需要，從文章撰寫角度，也要滿足讀者的需要。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告同樣要滿足報(bào)告閱讀者、使用者的需要。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是黨和國(guó)家經(jīng)濟(jì)監(jiān)督和干部監(jiān)督體系的重要組成部分，是推動(dòng)國(guó)家治理體系科學(xué)化和現(xiàn)代化的重要助力器。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告報(bào)送對(duì)象一般是本級(jí)黨委、政府、干部監(jiān)督管理部門或相關(guān)部門、單位一把手等，所以一份高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告應(yīng)站在單位治理的高度進(jìn)行撰寫，揭示問(wèn)題僅是基礎(chǔ)，要更具建設(shè)性地分析導(dǎo)致問(wèn)題發(fā)生的制度、機(jī)制、體制方面的原因，提出治標(biāo)又治本的建議，使審計(jì)報(bào)告的利用價(jià)值提高，審計(jì)結(jié)果能得到有效運(yùn)用，最終實(shí)現(xiàn)審計(jì)價(jià)值增值。

（作者單位：復(fù)旦大學(xué)，郵政編碼：200433，電子郵箱：jfxie@fudan.edu.cn）