基于內(nèi)部控制視角的企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真治理研究

吳玉娟 鄭 秋 汪松濤

一、引言

會(huì)計(jì)信息作為能夠反映企業(yè)過(guò)去、現(xiàn)在和未來(lái)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的重要信息，管理層需要依據(jù)會(huì)計(jì)信息作出合理科學(xué)的經(jīng)營(yíng)決策，基層員工需要依據(jù)會(huì)計(jì)信息掌握所處工作環(huán)境現(xiàn)狀，外部投資者需要依據(jù)會(huì)計(jì)信息作出正確的投資決策。但是現(xiàn)今企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)信息的重視程度還不夠，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真的狀況日益嚴(yán)重，這不僅影響企業(yè)未來(lái)的生存發(fā)展，也損害企業(yè)員工和投資者的利益。

內(nèi)部控制是影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要因素之一，是保障會(huì)計(jì)信息質(zhì)量真實(shí)完整的重要前提。因此，會(huì)計(jì)信息失真原因的研究不能僅僅停留在制度建設(shè)不完善、會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德問(wèn)題的層面，而應(yīng)當(dāng)基于內(nèi)部控制的視角研究其與會(huì)計(jì)信息的關(guān)系，提出治理對(duì)策，保障會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確、真實(shí)和規(guī)范。

二、研究綜述

（一）有關(guān)內(nèi)部控制的研究

葉陳剛等（2016）實(shí)證研究了2007-2014年間我國(guó)A股上市公司內(nèi)部控制質(zhì)量與企業(yè)績(jī)效的關(guān)系，結(jié)果表明，不論國(guó)有企業(yè)還是民營(yíng)企業(yè)，內(nèi)部控制對(duì)企業(yè)績(jī)效都具有顯著的正向影響。呂景勝等（2016）基于我國(guó)2007-2013年間的854家上市公司的面板數(shù)據(jù)，研究了董事會(huì)特征與內(nèi)部控制失效之間的關(guān)系，并且得出結(jié)論，董事會(huì)特征會(huì)影響董事會(huì)行為，進(jìn)一步會(huì)對(duì)內(nèi)部控制失效產(chǎn)生影響。

（二）有關(guān)內(nèi)部控制對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量影響的研究

徐芳蘭等（2018）研究了內(nèi)部控制各個(gè)要素與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量之間的相關(guān)關(guān)系，并加入對(duì)信息化管理的研究，結(jié)果表明：1.內(nèi)部控制的各個(gè)要素與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量都呈顯著正相關(guān)關(guān)系。2.信息化管理水平能直接推動(dòng)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高。3.信息化管理水平同時(shí)能改善內(nèi)部控制的效應(yīng)，間接提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。王曉燕等（2017）以海聯(lián)訊一案為背景，從內(nèi)控的角度研究了該公司會(huì)計(jì)信息失真的成因，最后從組織架構(gòu)等方面提出了相關(guān)政策建議。

三、企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的原因及形式

（一）會(huì)計(jì)信息失真的含義

會(huì)計(jì)信息失真是指財(cái)務(wù)人員所提供會(huì)計(jì)信息在可靠性、相關(guān)性以及質(zhì)量方面與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的偏差較大，無(wú)法準(zhǔn)確的反映相關(guān)事項(xiàng)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)情況。會(huì)計(jì)信息失真可以分為無(wú)意的會(huì)計(jì)信息失真以及故意的會(huì)計(jì)信息失真。其中，無(wú)意的會(huì)計(jì)信息失真是指會(huì)計(jì)人員在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中由于各種原因可能發(fā)生的各類(lèi)失誤而導(dǎo)致的會(huì)計(jì)信息失真，無(wú)意的會(huì)計(jì)信息失真主要是由于會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)核算的方法以及會(huì)計(jì)政策法規(guī)不夠理解等原因?qū)е碌?；故意的?huì)計(jì)信息失真主要是指由于會(huì)計(jì)人員有目的性的或者說(shuō)有針對(duì)性的財(cái)務(wù)造假行為而導(dǎo)致的會(huì)計(jì)信息失真。

（二）會(huì)計(jì)信息失真的形式

通過(guò)對(duì)近年來(lái)企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真案例的分析與總結(jié)，可以發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息失真的形式主要體現(xiàn)在兩方面，一方面是企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)與會(huì)計(jì)原則使用不當(dāng)，另一方面是企業(yè)對(duì)收入及費(fèi)用等會(huì)計(jì)要素進(jìn)行不當(dāng)操作。其中，對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)使用不當(dāng)主要是因?yàn)樨?cái)務(wù)人員在對(duì)企業(yè)正常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行核算時(shí)，會(huì)遇到很多不確定事項(xiàng)，而在需要編制財(cái)務(wù)報(bào)表的情況下，只能對(duì)部分會(huì)計(jì)信息進(jìn)行估計(jì)，由此可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真，也是無(wú)意的會(huì)計(jì)信息失真；而對(duì)會(huì)計(jì)原則使用不當(dāng)主要是指企業(yè)會(huì)計(jì)人員在運(yùn)用實(shí)質(zhì)重于形式原則、或是確定資本性支出還是收益性支出時(shí)產(chǎn)生失誤而導(dǎo)致的無(wú)意的會(huì)計(jì)信息失真。對(duì)收入及費(fèi)用等會(huì)計(jì)要素操作不當(dāng)有兩種情況，一是企業(yè)會(huì)計(jì)人員在對(duì)收入及費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)的時(shí)候，沒(méi)有合理的對(duì)其收入及費(fèi)用進(jìn)行分配或是在核算時(shí)出現(xiàn)失誤，而導(dǎo)致無(wú)意的會(huì)計(jì)信息失真；二是企業(yè)會(huì)計(jì)人員在有意識(shí)的前提下通過(guò)造假及舞弊的手段對(duì)收入及費(fèi)用等會(huì)計(jì)要素進(jìn)行虛報(bào)，從而導(dǎo)致故意的會(huì)計(jì)信息失真。

（三）會(huì)計(jì)信息失真的原因

1.會(huì)計(jì)人員綜合水平不高。企業(yè)會(huì)計(jì)人員綜合水平不高主要體現(xiàn)在兩方面：首先，一些會(huì)計(jì)人員專(zhuān)業(yè)勝任能力較低，其在運(yùn)用會(huì)計(jì)方法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，可能會(huì)由于對(duì)會(huì)計(jì)核算方法的不熟練或是對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不熟悉，在會(huì)計(jì)信息無(wú)法準(zhǔn)確確定時(shí)，無(wú)法對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)做出準(zhǔn)確的估計(jì)與判斷，從而導(dǎo)致企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真；其次，一些會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德較低，其在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)可能會(huì)為了自身的經(jīng)濟(jì)利益或者是企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行造假，在違背相關(guān)法律法規(guī)的情況下編制虛假的財(cái)務(wù)報(bào)表，從而導(dǎo)致企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真。

2.企業(yè)財(cái)務(wù)管理制度不健全。企業(yè)的財(cái)務(wù)管理制度對(duì)規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量及可靠性有著重要的影響。如果企業(yè)對(duì)內(nèi)的財(cái)務(wù)管理不到位，財(cái)務(wù)管理規(guī)章制度不完善，很有可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)的會(huì)計(jì)信息失真。比如說(shuō)，如果企業(yè)對(duì)內(nèi)部的財(cái)務(wù)審批程序沒(méi)有嚴(yán)格的固定，則會(huì)給會(huì)計(jì)造假提供很多機(jī)會(huì)；如果企業(yè)的財(cái)務(wù)制度存在缺陷，那么會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)就可能會(huì)遇到?jīng)]有制度可依的情況，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)錯(cuò)誤與會(huì)計(jì)信息失真。

3.監(jiān)督機(jī)制不完善。企業(yè)監(jiān)督機(jī)制不完善也是導(dǎo)致企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真的重要原因。對(duì)于財(cái)務(wù)人員來(lái)說(shuō)，企業(yè)的監(jiān)督機(jī)制主要體現(xiàn)在內(nèi)部與外部?jī)煞矫?。眾所周知，很多企業(yè)在內(nèi)部監(jiān)督方面都是依靠?jī)?nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)來(lái)防止會(huì)計(jì)信息失真的，但是對(duì)于非國(guó)有企業(yè)而言，內(nèi)部審計(jì)在防止會(huì)計(jì)造假時(shí)往往存在很多局限性。很多內(nèi)部審計(jì)人員在審計(jì)工作中會(huì)受制于企業(yè)的管理層，在發(fā)現(xiàn)虛假的財(cái)務(wù)信息時(shí)，受制于上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)的要求，不敢或是不愿對(duì)其進(jìn)行揭露或修改，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性降低，也使得企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真。此外，在外部監(jiān)督方面企業(yè)大多數(shù)依靠的會(huì)計(jì)師事務(wù)所等外審機(jī)構(gòu)，與內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)相比，外部審計(jì)人員雖然受企業(yè)管理層的限制比較小，但是相較于內(nèi)審人員來(lái)說(shuō)，對(duì)企業(yè)內(nèi)部情況不夠了解，如果企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)人員不配合的話(huà)，在審計(jì)過(guò)程中可能會(huì)遇到很多困難，難以對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行準(zhǔn)確的審計(jì)工作。

四、基于內(nèi)部控制視角的會(huì)計(jì)信息失真治理措施

（一）優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部組織架構(gòu)

公司內(nèi)部組織架構(gòu)與管理制度不合理會(huì)影響到其對(duì)財(cái)務(wù)人員約束力，進(jìn)而會(huì)計(jì)信息失真，因此，完善公司內(nèi)部組織架構(gòu)是規(guī)范企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的重要手段。優(yōu)化公司內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)主要有兩個(gè)方面。第一，完善董事會(huì)制度。企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立并加強(qiáng)董事會(huì)核心地位，對(duì)于董事會(huì)人員結(jié)構(gòu)要加以重視，對(duì)董事長(zhǎng)和總經(jīng)理的職能要明確劃分，并且引入獨(dú)立董事，以此適當(dāng)減少董事會(huì)成員。同時(shí)，建立合理的激勵(lì)和約束機(jī)制，董事會(huì)成員的薪酬根據(jù)考核結(jié)果確定，通過(guò)這種透明高效的董事會(huì)制度加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制。第二，建立完善的組織架構(gòu)關(guān)鍵在于職責(zé)分工明確。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)組織結(jié)構(gòu)臃腫，職責(zé)劃分不明確，管理層次重疊會(huì)導(dǎo)致企業(yè)運(yùn)行效率低，對(duì)財(cái)務(wù)人員的工作產(chǎn)生不利影響。因此，完善的組織架構(gòu)應(yīng)當(dāng)包括清晰的職責(zé)界定，流暢的溝通渠道，以及從上至下單一的管理結(jié)構(gòu)，借此完善企業(yè)內(nèi)部控制的結(jié)構(gòu)。

（二）優(yōu)化企業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)

基于內(nèi)部控制的視角下，優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)主要有兩方面內(nèi)容。第一，推進(jìn)國(guó)有股的減持。我國(guó)上市公司中，國(guó)有股占總股本比例過(guò)高的現(xiàn)象十分嚴(yán)重，導(dǎo)致其他中小股東對(duì)公司決策的影響受到了限制，進(jìn)一步打擊了其他股東參與決策的積極性，極大影響了企業(yè)的發(fā)展。因此，在這種形勢(shì)下，我國(guó)應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持國(guó)有股減持政策，加快實(shí)現(xiàn)法人股和國(guó)有股共同流通，增大其他股東持股比例，賦予其參與決策的權(quán)力，同時(shí)降低國(guó)有股占比，能夠使大股東與中小股東之間相互制約，加強(qiáng)股東對(duì)公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的監(jiān)督，避免大股東“一股獨(dú)大”。第二，鼓勵(lì)機(jī)構(gòu)投資者進(jìn)入股市。隨著我國(guó)證券市場(chǎng)的擴(kuò)大，監(jiān)管水平不斷提高，我國(guó)應(yīng)當(dāng)鼓勵(lì)機(jī)構(gòu)投資者進(jìn)入股市，機(jī)構(gòu)投資者整體素質(zhì)較高，具有龐大的資金規(guī)模，機(jī)構(gòu)投資者進(jìn)入股市能夠優(yōu)化現(xiàn)有股權(quán)結(jié)構(gòu)，對(duì)公司內(nèi)控的提高產(chǎn)生積極影響。

（三）提高管理層和基層財(cái)務(wù)人員綜合素質(zhì)

首先，管理層素質(zhì)與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)系密不可分，管理層的行為和決策直接影響到各個(gè)部門(mén)的運(yùn)營(yíng)，管理層如果不能抵制誘惑，違背會(huì)計(jì)法律法規(guī)，則必定導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。企業(yè)內(nèi)部必須制定一套合理完善的監(jiān)督機(jī)制，定期對(duì)管理層工作成果進(jìn)行核算監(jiān)督，從上至下維護(hù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的真實(shí)性。其次，加強(qiáng)員工個(gè)人思想建設(shè)，經(jīng)常開(kāi)展法制教育活動(dòng)，定期進(jìn)行思想?yún)R報(bào)，思想考察，通過(guò)一系列思想建設(shè)活動(dòng)全面提高員工的職業(yè)操守，加強(qiáng)其法制觀念，對(duì)于職業(yè)道德不規(guī)范的員工采取必要的懲罰手段，避免其影響會(huì)計(jì)信息披露，從根本上杜絕導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真的人為因素。通過(guò)崗前和在職培訓(xùn)，提高基層財(cái)務(wù)人員工作能力。上崗前選拔時(shí)，企業(yè)可以根據(jù)自身需要，增加會(huì)計(jì)人員會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與法律法規(guī)的考核。對(duì)于在職員工，定期要求財(cái)務(wù)相關(guān)人員接受法律法規(guī)和專(zhuān)業(yè)知識(shí)的后續(xù)教育。最后，制定績(jī)效考核機(jī)制，合理的從上至下對(duì)各個(gè)部門(mén)的員工開(kāi)展績(jī)效考核，嚴(yán)格執(zhí)行獎(jiǎng)懲分明政策，對(duì)員工的各項(xiàng)行為及時(shí)進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰。

（四）發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的職能作用

首先，管理層要依據(jù)法律法規(guī)，大力支持內(nèi)部審計(jì)人員的工作，對(duì)其審計(jì)行為進(jìn)行監(jiān)督與獎(jiǎng)懲，同時(shí)賦予內(nèi)部審計(jì)人員一定的權(quán)利，監(jiān)管企業(yè)財(cái)務(wù)人員工作行為。其次，提高內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性，保證董事會(huì)與管理層對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的制約作用，并且嚴(yán)格控制內(nèi)審機(jī)構(gòu)對(duì)財(cái)務(wù)部門(mén)之間的依附，防止各個(gè)部門(mén)之間職責(zé)劃分不明確，出現(xiàn)舞弊行為。

基金項(xiàng)目：

本文屬安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)省級(jí)大學(xué)生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)訓(xùn)練項(xiàng)目《基于內(nèi)部控制視角的企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真治理研究》（項(xiàng)目編號(hào)：201710378683）階段性研究成果，指導(dǎo)老師：孫明。