戰(zhàn)略管理會計的體系內(nèi)容研究

溫雪潔

摘 要：戰(zhàn)略管理會計不同于傳統(tǒng)管理會計，它是戰(zhàn)略管理理論與管理會計方法的有效結(jié)合，提供了一種外向型的思想觀念，強調(diào)應(yīng)根據(jù)企業(yè)的內(nèi)部、外部環(huán)境的變化及時調(diào)整戰(zhàn)略目標(biāo)，制定戰(zhàn)略決策；并將成本管理、風(fēng)險管理、人力資源、業(yè)績評價等內(nèi)容納入理論體系。指導(dǎo)企業(yè)經(jīng)營決策者通過作業(yè)成本法、價值鏈法、產(chǎn)品生命周期法、平衡計分卡、預(yù)算管理等方法的綜合使用，實現(xiàn)價值最大化、維持長久競爭優(yōu)勢的戰(zhàn)略目標(biāo)。

關(guān)鍵詞：戰(zhàn)略管理會計 戰(zhàn)略成本管理 戰(zhàn)略業(yè)績評價

中圖分類號：F234 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：2096-0298（2018）04（c）-100-02

1 戰(zhàn)略管理會計的概念

1981年，英國學(xué)者Simmonds首次提出了戰(zhàn)略管理會計（strategic management accounting，以下簡稱SMA）的概念，他將其定義為：“對企業(yè)及其競爭對手的管理會計數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，對戰(zhàn)略決策進(jìn)行實施和實時監(jiān)控”。在以后的研究中，Simmonds又逐步將研究視角轉(zhuǎn)向成本管理，并提出將低成本戰(zhàn)略應(yīng)用于戰(zhàn)略管理會計體系的理念。隨著西方學(xué)者對戰(zhàn)略管理會計理念的提出，戰(zhàn)略管理會計這一概念也受到我國學(xué)者的廣泛關(guān)注；1997年，我國學(xué)者王化成和楊景巖根據(jù)國外的研究成果，結(jié)合國內(nèi)管理會計理論的發(fā)展?fàn)顟B(tài)，提出將成本管理、風(fēng)險管理、經(jīng)營投資管理、人本管理等方面統(tǒng)籌納入戰(zhàn)略管理會計知識體系的理論觀點。

2 戰(zhàn)略管理會計的特征

2.1 外向型

隨著全球性競爭態(tài)勢愈演愈烈，傳統(tǒng)的管理會計已無法適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)在經(jīng)濟大環(huán)境中的戰(zhàn)略要求，較之傳統(tǒng)管理會計，戰(zhàn)略管理會計提供了一種外向型的會計信息服務(wù)系統(tǒng)，將研究視角更多的投入到政治制度、經(jīng)濟市場、自然環(huán)境等外部環(huán)境的變化中，并將企業(yè)客戶及競爭者納入評價體系，收集、分析評價各類競爭對手的戰(zhàn)略信息；通過對企業(yè)所處的內(nèi)外部環(huán)境進(jìn)行綜合透視，使管理者能夠由此及彼、由表及里分析研究企業(yè)的競爭優(yōu)勢，改善競爭地位。

2.2 全面性

與傳統(tǒng)管理會計相比，戰(zhàn)略管理會計在內(nèi)容及方法運用上都更加全面和完整。從其關(guān)注的對象看，戰(zhàn)略管理會計不僅關(guān)注企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境，還將經(jīng)濟政策、法律制度、社會人文等外部環(huán)境考慮在內(nèi)；從其內(nèi)容上看，戰(zhàn)略管理會計主要包括成本管理、投融資管理、人力資源管理、內(nèi)部控制和業(yè)績評價等方面，基本上涵蓋了企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)；從其應(yīng)用的方法體系上看，作業(yè)成本法、價值鏈法、生命周期法、平衡記分卡、預(yù)算管理等均是戰(zhàn)略管理會計應(yīng)用時常見的幾種方法；從以上概括可以看出，戰(zhàn)略管理會計具有全面性和綜合性的特點，通過對各種信息、方法的科學(xué)整合、綜合運用，指導(dǎo)企業(yè)經(jīng)營者進(jìn)行更科學(xué)的戰(zhàn)略決策。

2.3 動態(tài)性

戰(zhàn)略管理會計要求企業(yè)在關(guān)注內(nèi)部信息的同時，更多地將研究視角投向外部市場，根據(jù)競爭對手的財務(wù)狀況、市場占有率等信息及時調(diào)整戰(zhàn)略目標(biāo)，極大提高了戰(zhàn)略決策的動態(tài)性和靈活性；同時，隨著科學(xué)技術(shù)的不斷進(jìn)步，信息化水平越來越高，戰(zhàn)略管理會計信息系統(tǒng)也越來越多的應(yīng)用于企業(yè)實踐，從而能夠為企業(yè)進(jìn)行生產(chǎn)管理、經(jīng)營投資、成本控制、績效考核及時提供各種信息，提高了各部門的工作效率；各種信息數(shù)據(jù)的及時更新也提高了戰(zhàn)略決策、戰(zhàn)略評價的準(zhǔn)確性。

2.4 長期性

戰(zhàn)略管理會計特別強調(diào)站在長遠(yuǎn)性和全局性的角度看待企業(yè)的競爭發(fā)展，以實現(xiàn)企業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展為戰(zhàn)略目標(biāo)，而不是僅僅局限于追求企業(yè)在某一會計期間的利潤最大化；從戰(zhàn)略性的新高度提供了所有與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略相關(guān)和可靠的信息。從長遠(yuǎn)發(fā)展的角度來看，戰(zhàn)略管理會計克服了短期化和簡單化等缺陷所在，在提供所有與企業(yè)競爭戰(zhàn)略相關(guān)和可靠信息的過程中，采取了基于自由現(xiàn)金流的長期投資決策和經(jīng)營決策模型，體現(xiàn)了培養(yǎng)企業(yè)長期競爭力和獲得整體戰(zhàn)略利益最大化的要求所在。

3 戰(zhàn)略管理會計的內(nèi)容構(gòu)成

3.1 戰(zhàn)略管理會計信息系統(tǒng)

戰(zhàn)略管理會計信息系統(tǒng)是信息化水平高度發(fā)展的產(chǎn)物，是戰(zhàn)略管理會計理論與管理信息系統(tǒng)的結(jié)合；與傳統(tǒng)信息管理系統(tǒng)不同的是，戰(zhàn)略管理會計信息系統(tǒng)圍繞企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)進(jìn)行數(shù)據(jù)的收集、分析和處理，它強調(diào)對競爭對手、供應(yīng)商、客戶需求的財務(wù)及非財務(wù)信息的綜合收集，為企業(yè)建立了一個全面、動態(tài)、系統(tǒng)的戰(zhàn)略信息數(shù)據(jù)庫，為決策者的戰(zhàn)略預(yù)測、決策、規(guī)劃和控制提供信息和技術(shù)支持；同時，戰(zhàn)略管理會計信息系統(tǒng)將成本管理、投融資管理、人力資源管理、內(nèi)部控制、業(yè)績評價等模塊一并納入管理系統(tǒng)，有利于實現(xiàn)各類戰(zhàn)略信息的有效對接。

3.2 戰(zhàn)略人力資源管理

戰(zhàn)略人力資源管理是指圍繞企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)來進(jìn)行相關(guān)人力資源管理活動的規(guī)劃和配置，要求企業(yè)應(yīng)從戰(zhàn)略的角度完善人力資源組織系統(tǒng)的設(shè)計與實施，以實現(xiàn)維持企業(yè)長久競爭優(yōu)勢的目標(biāo)。與傳統(tǒng)人力資源管理不同的是：戰(zhàn)略人力資源管理所開發(fā)的人力管理系統(tǒng)在與戰(zhàn)略全局相適應(yīng)的同時充分考慮了員工的期望與精神需求，強調(diào)了人本管理在提升企業(yè)競爭力方面的重要作用，并與成本管理、風(fēng)險管理、業(yè)績評價等其他戰(zhàn)略決策一同被用作提升企業(yè)競爭力的重要手段。

3.3 戰(zhàn)略成本管理

戰(zhàn)略成本管理，可以被認(rèn)為是一種為客戶創(chuàng)造價值并保持企業(yè)持久競爭優(yōu)勢的有效工具。企業(yè)的成本是保持競爭優(yōu)勢的一個重要因素，戰(zhàn)略成本的管理在很大程度上依賴于戰(zhàn)略成本分析，在創(chuàng)建與企業(yè)經(jīng)營管理相關(guān)信息的基礎(chǔ)上，選擇并識別出適合本企業(yè)發(fā)展的成本差異戰(zhàn)略，有利于進(jìn)一步實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)。

3.4 戰(zhàn)略風(fēng)險管理

企業(yè)的戰(zhàn)略資源、競爭能力、企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)是構(gòu)成戰(zhàn)略風(fēng)險管理的主要因素。企業(yè)的戰(zhàn)略資源是有形資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的有效組合，一般包括人力資源、技術(shù)資源、信息資源、信譽資源和資本資源等；企業(yè)的競爭能力一般表現(xiàn)在以下三方面：首先是企業(yè)的戰(zhàn)略眼光，企業(yè)應(yīng)能預(yù)見市場的需求發(fā)展趨勢，并結(jié)合內(nèi)部信息及時提高自己發(fā)展戰(zhàn)略的比較優(yōu)勢；其次是企業(yè)核心技術(shù)的開發(fā)能力，有效利用企業(yè)的核心技術(shù)資源，開發(fā)出能夠使自身處于領(lǐng)先競爭地位的關(guān)鍵技術(shù)；最后是企業(yè)的營銷能力，企業(yè)的營銷能力會影響戰(zhàn)略決策的選擇，被認(rèn)為是獲得高品質(zhì)的經(jīng)營業(yè)績及獲得并保持競爭優(yōu)勢的關(guān)鍵因素。

3.5 戰(zhàn)略業(yè)績評價

戰(zhàn)略業(yè)績評價將企業(yè)放置于戰(zhàn)略的宏觀層面進(jìn)行考慮，以戰(zhàn)略目標(biāo)為導(dǎo)向，同時結(jié)合企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境要素的變化，采用科學(xué)的計量模型和計量指標(biāo)，為企業(yè)戰(zhàn)略實施結(jié)果的有效性進(jìn)行評估，戰(zhàn)略業(yè)績評價主要以平衡計分卡（BSC）、經(jīng)濟增加值（EVA）、關(guān)鍵績效指標(biāo)（KPI）等為主要評價方法，此類多元化立體式的績效評價方法目前已越來越多地應(yīng)用到企業(yè)的管理活動中，主要對戰(zhàn)略決策的執(zhí)行效果進(jìn)行評價，戰(zhàn)略業(yè)績評價與戰(zhàn)略分析、戰(zhàn)略目標(biāo)的制定、戰(zhàn)略實施三個環(huán)節(jié)共同作用，構(gòu)成了一個相對完善的戰(zhàn)略管理會計體系。

4 戰(zhàn)略管理會計的方法體系

4.1 競爭對手分析

競爭對手分析的內(nèi)容既包括對競爭對手凈資產(chǎn)收益率、資產(chǎn)負(fù)債率、市盈率、所有者權(quán)益報酬率等財務(wù)信息的分析，也包括對競爭對手的經(jīng)營范圍、產(chǎn)品定價、業(yè)務(wù)能力、顧客忠誠度及供應(yīng)鏈管理等非財務(wù)信息方面的分析；通過競爭對手分析，企業(yè)可以不斷進(jìn)行自我調(diào)整、更新或改造，通過產(chǎn)品創(chuàng)新、控制成本、擴大市場規(guī)模等多種途徑不斷形成新的競爭優(yōu)勢。競爭對手分析從戰(zhàn)略的高度促使企業(yè)管理職能的更好發(fā)揮，是戰(zhàn)略管理會計實踐過程中常用的方法之一，構(gòu)成了戰(zhàn)略管理會計的方法體系。

4.2 價值鏈分析

在戰(zhàn)略管理會計中引入價值鏈分析方法，就是以戰(zhàn)略目標(biāo)為導(dǎo)向，以價值增值為根本目的，以成本動因為分析方法的復(fù)雜的企業(yè)管理活動，通過對與管理決策和業(yè)務(wù)有高度相關(guān)關(guān)系的成本信息的收集、處理、存儲和加工，參與到實現(xiàn)既定戰(zhàn)略目標(biāo)和決策活動中去，價值鏈分析法為企業(yè)決策提供了支持信息，為職能的轉(zhuǎn)變提供了重大作用。價值鏈分析的內(nèi)容主要包含企業(yè)內(nèi)部價值鏈、行業(yè)價值鏈和競爭對手價值鏈分析。

4.3 作業(yè)成本法

作業(yè)成本法（Activity-Based Costing，簡稱ABC）是基于作業(yè)的一種成本核算系統(tǒng)，是對所有產(chǎn)品和服務(wù)在生產(chǎn)、銷售和交付的每一個階段所需要的資源成本進(jìn)行分配的過程，作業(yè)活動貫穿從資源投入到效果產(chǎn)出的全過程，企業(yè)通過對所有與產(chǎn)品相關(guān)業(yè)務(wù)活動的分析，區(qū)分出增值業(yè)務(wù)與非增值業(yè)務(wù)，消除或減少不必要非增值活動，同時增強公司的增值業(yè)務(wù)，以便更好地對公司的業(yè)務(wù)鏈和價值鏈進(jìn)行優(yōu)化。

4.4 目標(biāo)成本法

目標(biāo)成本法以實現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)利潤為最終目標(biāo)，強調(diào)結(jié)合產(chǎn)品的生命周期進(jìn)行相關(guān)成本的預(yù)測、分析和決策，將成本降低的重點放在產(chǎn)品生產(chǎn)前期的開發(fā)設(shè)計階段，而不是后期的制造生產(chǎn)階段，實現(xiàn)了從源頭控制成本目標(biāo)的實現(xiàn)。在實踐中，目標(biāo)成本法一般包括四個步驟：首先，在對市場需求、利潤、成本等項目預(yù)測的基礎(chǔ)上，結(jié)合企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營能力，落實具體的目標(biāo)成本；其次，根據(jù)企業(yè)的機構(gòu)設(shè)置，將目標(biāo)成本分解落實 至全體員工，在公司內(nèi)部形成縱橫交錯的責(zé)任體系；再次，在項目運行過程中，通過實際成本與目標(biāo)成本的差異分析，實現(xiàn)對目標(biāo)成本的實時監(jiān)督和控制；最后，根據(jù)目標(biāo)成本完成情況，落實成本考核的獎懲措施，從而提高企業(yè)目標(biāo)成本的管理水平。

4.5 預(yù)算管理

所謂預(yù)算管理，是指企業(yè)圍繞預(yù)算開展的一系列企業(yè)管理控制活動，它以實現(xiàn)企業(yè)長久競爭優(yōu)勢為戰(zhàn)略目標(biāo)，通過執(zhí)行、控制、分析、考核等一系列預(yù)算管理方法的應(yīng)用，以實現(xiàn)對企業(yè)業(yè)務(wù)、資金、信息等資源的合理配置和規(guī)劃。預(yù)算管理具有鮮明的程序性，一般按照預(yù)算目標(biāo)的制定、預(yù)算報表編制、預(yù)算執(zhí)行、預(yù)算分析、預(yù)算考核的步驟進(jìn)行。

4.6 生命周期成本法

產(chǎn)品的生命周期成本是指產(chǎn)品整個生命周期內(nèi)所發(fā)生的所有的作業(yè)成本，包括生存者成本和使用者成本，其中，生產(chǎn)者成本是指產(chǎn)品的研發(fā)、設(shè)計、生產(chǎn)及營銷成本，使用者成本為產(chǎn)品的使用及后期處置成本。因此，我們可以將產(chǎn)品的生命周期劃分為三個階段進(jìn)行成本管理，首先是產(chǎn)品的開發(fā)設(shè)計階段；其次是產(chǎn)品的生產(chǎn)制造階段；最后是產(chǎn)品的售后服務(wù)及處置階段。將產(chǎn)品的生產(chǎn)過程進(jìn)行階段劃分，有利于企業(yè)形成整體的成本控制觀念，了解產(chǎn)品不同階段的成本特性及成本構(gòu)成，以尋找最佳的成本控制點。

4.7 平衡計分卡

基于平衡計分卡的績效評價方法以實現(xiàn)企業(yè)最終戰(zhàn)略目標(biāo)為設(shè)立理念，主要從財務(wù)、客戶、內(nèi)部流程、學(xué)習(xí)發(fā)展能力四個維度對企業(yè)績效進(jìn)行評價；財務(wù)維度主要從財務(wù)視角對企業(yè)進(jìn)行評價，財務(wù)指標(biāo)的選取一般包括凈資產(chǎn)收益率、凈利潤、資產(chǎn)負(fù)債率、自由現(xiàn)金流等；而客戶、內(nèi)部流程和學(xué)習(xí)發(fā)展能力三個維度主要從非財務(wù)視角對企業(yè)業(yè)績的完成情況進(jìn)行綜合分析。雖然基于平衡記分卡的業(yè)績評價體系已廣泛應(yīng)用于企業(yè)當(dāng)中，但仍需注意，平衡記分卡評價體系的構(gòu)建絕不是各類指標(biāo)的簡單羅列，而應(yīng)該由高級管理層根據(jù)戰(zhàn)略目標(biāo)，同時結(jié)合各單位生產(chǎn)經(jīng)營特點，選取具有因果聯(lián)系的關(guān)鍵考核指標(biāo)；考核指標(biāo)選取的廣度和深度在很大程度上決定了業(yè)績評價效果的準(zhǔn)確性和科學(xué)性。

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