煤炭企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)初探

張騰

煤炭企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)是環(huán)境會(huì)計(jì)理論在煤炭企業(yè)的運(yùn)用和延伸。它是依據(jù)國(guó)家有關(guān)法律、法規(guī)，以多種計(jì)量方式，對(duì)煤炭生產(chǎn)、資源開發(fā)利用涉及的環(huán)境保護(hù)行為進(jìn)行記錄、計(jì)量、核算、報(bào)告的一項(xiàng)管理活動(dòng)。

環(huán)境破壞和污染催生環(huán)境會(huì)計(jì)。當(dāng)前，煤炭企業(yè) “以煤為基，多元發(fā)展”，產(chǎn)業(yè)鏈延伸至煉焦、發(fā)電、建材、煤化工等產(chǎn)業(yè)，環(huán)保問題突出。實(shí)行環(huán)境會(huì)計(jì)，一是對(duì)煤炭資源的賦存和價(jià)值更加準(zhǔn)確地計(jì)量核算，解決資源購(gòu)買售讓的定價(jià)等問題，使煤炭資源不至于因低價(jià)或無償使用造成浪費(fèi)，促使企業(yè)保護(hù)性開采，集約利用；二是對(duì)環(huán)境破壞和污染物排放的成本費(fèi)用有更可靠的計(jì)量核算，從而為更加準(zhǔn)確、合理地核算企業(yè)的產(chǎn)品成本和經(jīng)濟(jì)效益提供依據(jù)；三是對(duì)環(huán)保投資及其產(chǎn)生的效益有統(tǒng)一綜合的反映，有助于企業(yè)做出科學(xué)的經(jīng)營(yíng)決策和項(xiàng)目投資決策；四是由事后的治污轉(zhuǎn)向事前的預(yù)防，促使企業(yè)由“被動(dòng)治污”轉(zhuǎn)向“主動(dòng)治污”，由單一治理轉(zhuǎn)向綜合治理，有助于提高企業(yè)管理水平；五是對(duì)企業(yè)內(nèi)部的煤炭生產(chǎn)及煉焦、發(fā)電、化工綜合核算，以提高循環(huán)經(jīng)濟(jì)效益和整體經(jīng)濟(jì)效益。

當(dāng)前，煤炭企業(yè)環(huán)保投資與核算存在不少問題：一是環(huán)保投資沒有統(tǒng)一的會(huì)計(jì)核算體系，每年投入大量的資金用于矸石山治理、污水處理、礦山地質(zhì)災(zāi)害預(yù)防、塌陷區(qū)居民搬遷和生態(tài)的恢復(fù)、焦化廠（或電廠等）脫硫除塵設(shè)備的改造、造林綠化等，這些投資分屬各下屬單位和相關(guān)部門管理和使用，沒有統(tǒng)一的針對(duì)環(huán)境的會(huì)計(jì)核算辦法，因此公司決策層無法通盤考慮、發(fā)揮環(huán)保投資的綜合效益。二是環(huán)保投資、成本費(fèi)用核算辦法相對(duì)粗糙，所披露的環(huán)保方面的會(huì)計(jì)信息還不夠具體，往往造成環(huán)境投資使用效益差，監(jiān)管難度大。因此，在煤炭企業(yè)實(shí)行環(huán)境會(huì)計(jì)是非常必要的。

煤炭企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)，應(yīng)建立分級(jí)、分層核算的管理體制，根據(jù)各企業(yè)的具體情況，建立包括有關(guān)環(huán)保內(nèi)容的會(huì)計(jì)制度和核算辦法。應(yīng)在現(xiàn)有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算辦法基礎(chǔ)上，結(jié)合企業(yè)環(huán)境資源、環(huán)境保護(hù)的實(shí)際情況，明確核算對(duì)象、核算內(nèi)容，設(shè)置環(huán)境會(huì)計(jì)科目，完善會(huì)計(jì)報(bào)告等，全面反映煤炭企業(yè)環(huán)境資源和環(huán)保狀況。

一、煤炭企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的核算對(duì)象

（1）煤炭等自然資源的消耗。由于煤炭是不可再生資源，具有稀缺性，所以可以計(jì)入企業(yè)的環(huán)境資產(chǎn)，煤炭企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中對(duì)煤炭耗減的價(jià)值，會(huì)構(gòu)成最終消費(fèi)品或固定資產(chǎn)的主要部分，并形成環(huán)境收益。

（2）煤炭企業(yè)因生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)導(dǎo)致的環(huán)境污染。煤炭企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中主要會(huì)產(chǎn)生五大污染，即水污染、大氣污染、揚(yáng)塵污染、噪聲污染和固體廢物污染。

（3）煤炭企業(yè)產(chǎn)生的補(bǔ)償及保護(hù)性支出。煤炭企業(yè)基于可持續(xù)發(fā)展的理念，對(duì)生產(chǎn)活動(dòng)中產(chǎn)生的各種污染采取相應(yīng)的補(bǔ)償措施，旨在控制污染和補(bǔ)救對(duì)自然資源的消耗。其中：環(huán)境預(yù)防性支出，如鍋爐安裝防塵除塵設(shè)備、為預(yù)防煤塵購(gòu)置灑水車等；環(huán)境治理支出，如購(gòu)置的污水處理設(shè)備，環(huán)境管理人員的工資等； 環(huán)境發(fā)展支出。

（4）煤炭企業(yè)所交納的資源稅。

（5）煤炭企業(yè)因污染環(huán)境而交的罰款。

（6）煤炭企業(yè)產(chǎn)生的環(huán)境收益利得。

二、環(huán)境會(huì)計(jì)核算的科目設(shè)置及核算內(nèi)容

環(huán)境會(huì)計(jì)核算首先必須科學(xué)合理地設(shè)置會(huì)計(jì)科目，明確核算內(nèi)容：

（一）環(huán)境資產(chǎn)科目包括“環(huán)境資產(chǎn)”、“環(huán)境資產(chǎn)累計(jì)折耗”、“環(huán)境固定資產(chǎn)”、 “環(huán)境累計(jì)折舊”、“環(huán)境固定資產(chǎn)清理”、“環(huán)境工程”

“環(huán)境資產(chǎn)”科目，用于核算煤炭企業(yè)以各種方式取得煤炭資源時(shí)的原始價(jià)值。借方表示企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)的增加，貸方表示轉(zhuǎn)出或使用的環(huán)境資產(chǎn)減少，期末借方余額表示企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)的實(shí)存數(shù)額。

“環(huán)境資產(chǎn)累計(jì)折耗”科目，該科目核算煤炭企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)使用、開采、轉(zhuǎn)出的累計(jì)折耗。借方表示環(huán)境資產(chǎn)累計(jì)折耗的減少額，貸方表示環(huán)境資產(chǎn)累計(jì)折耗的增加額，期末貸方余額表示尚未轉(zhuǎn)出的金額。

“環(huán)境固定資產(chǎn)”科目，是在“固定資產(chǎn)”下增設(shè)的二級(jí)科目。“環(huán)境固定資產(chǎn)”核算企業(yè)為環(huán)境治理和環(huán)境防護(hù)而自行修建廠房或購(gòu)置的有形資產(chǎn)。本科目借方反映企業(yè)增加的環(huán)境固定資產(chǎn)原值，貸方反映減少的資產(chǎn)原值。期末借方余額表示環(huán)境固定資產(chǎn)的原值。

“環(huán)境累計(jì)折舊”科目，作為“環(huán)境固定資產(chǎn)”的調(diào)整科目，本科目用于核算企業(yè)環(huán)境固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊。借方反映企業(yè)處置環(huán)境固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)出的累計(jì)折舊，貸方反映企業(yè)計(jì)提的環(huán)境固定資產(chǎn)折舊。期末余額在貸方，反映企業(yè)環(huán)境固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊額。

“環(huán)境固定資產(chǎn)清理”科目，是在“固定資產(chǎn)清理”科目下增設(shè)的二級(jí)科目，該科目核算企業(yè)環(huán)境固定資產(chǎn)因正常和非正常毀損、報(bào)廢、以及出售、投資、轉(zhuǎn)讓等原因轉(zhuǎn)出的環(huán)境固定資產(chǎn)價(jià)值以及在清理過程中發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用等。本科目借方反映處置環(huán)境固定資產(chǎn)時(shí)轉(zhuǎn)出的資產(chǎn)價(jià)值以及清理過程中的相關(guān)支出，貸方反映環(huán)境固定資產(chǎn)清理過程中應(yīng)收或已收到的處理收入和賠償款，以及清理完畢后轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益的金額。

“環(huán)境工程”科目，用來核算企業(yè)在環(huán)境預(yù)防和環(huán)境治理過程中對(duì)礦區(qū)周邊進(jìn)行美化、綠化，建造的森林、綠地、公園、恢復(fù)耕地等環(huán)保工程，借方表示環(huán)境工程發(fā)生的費(fèi)用支出，貸方表示環(huán)境工程完工轉(zhuǎn)出的金額，期末借方余額表示環(huán)境工程尚未完工轉(zhuǎn)出的實(shí)際支出。

（二）環(huán)境類負(fù)債賬戶的科目包括“環(huán)境應(yīng)付款”、“遞延收益”

“環(huán)境應(yīng)付款”科目，主要用于核算煤炭企業(yè)按每噸原煤產(chǎn)量計(jì)提的用于專項(xiàng)資金使用的環(huán)境治理費(fèi)。借方表示環(huán)境治理費(fèi)的使用情況，貸方表示環(huán)境治理費(fèi)的提取情況，期末余額在貸方，反映環(huán)境資金的結(jié)余數(shù)。本科目按“造育林費(fèi)”、“環(huán)境恢復(fù)治理保證金”設(shè)置二級(jí)科目，進(jìn)行明細(xì)核算。

“遞延收益”科目，主要用于核算煤炭企業(yè)已收到或未收入的，確認(rèn)應(yīng)在以后期間計(jì)入環(huán)境收入的政府補(bǔ)貼。本科目借方表示按月分?jǐn)偦蜣D(zhuǎn)銷的遞延收益，貸方表示收到或應(yīng)收的與以后期間收入相關(guān)的政府補(bǔ)貼。

（三）環(huán)境收益類賬戶的科目主要是“環(huán)境收入”

“環(huán)境收入”科目，核算企業(yè)在環(huán)境預(yù)防、治理、恢復(fù)過程中對(duì)“三廢”（廢水、廢氣、廢物）回收再利用過程中所產(chǎn)生的各項(xiàng)收入，以及政府部門對(duì)企業(yè)環(huán)境保護(hù)和治理給予的補(bǔ)助和獎(jiǎng)勵(lì)。本科目借方反映本期結(jié)轉(zhuǎn)到“環(huán)境利潤(rùn)”的環(huán)境收入，貸方反映確認(rèn)的環(huán)境收入。本科目應(yīng)按照“污水處理”、“廢氣處理”、“煤矸石處理”、“造林育苗”、“環(huán)保設(shè)備租賃”、“政府補(bǔ)助”等項(xiàng)目設(shè)置二級(jí)科目進(jìn)行明細(xì)核算。

（四）環(huán)境類成本賬戶的科目包括“環(huán)境成本”、“環(huán)境費(fèi)用”、“環(huán)境稅金及附加”

“環(huán)境成本”科目，用于核算煤炭企業(yè)在環(huán)境防治、恢復(fù)過程中所發(fā)生的各項(xiàng)支出。借方反映發(fā)生的各項(xiàng)環(huán)境成本支出，貸方反映期末轉(zhuǎn)入“環(huán)境利潤(rùn)”的金額，期末本科目無余額。本科目應(yīng)按“污水處理”、“廢氣處理”、“煤矸石處理”、“綠化造林”、“環(huán)境恢復(fù)治理”、“環(huán)境損失”等項(xiàng)目設(shè)置二級(jí)科目。

“環(huán)境費(fèi)用”科目，是在“管理費(fèi)用”科目下設(shè)置的二級(jí)科目，用以核算煤炭企業(yè)環(huán)保機(jī)構(gòu)管理人員為組織和管理環(huán)境治理活動(dòng)而發(fā)生的各項(xiàng)環(huán)境費(fèi)用。該科目借方反映環(huán)境費(fèi)用發(fā)生的各項(xiàng)支出，貸方反映企業(yè)期末轉(zhuǎn)入“環(huán)境利潤(rùn)”中的數(shù)額，該科目期末無余額。

（五）環(huán)境類所有者權(quán)益賬戶主要包括“環(huán)境資本”和“環(huán)境利潤(rùn)”

“環(huán)境資本”是在“實(shí)收資本”科目下增設(shè)的二級(jí)科目，核算投資者向煤炭企業(yè)投入的環(huán)境資源額。借方表示投入資源資本的減少額，貸方表示投入資源資本的增加額，期末余額在貸方，表示投入資源資本的實(shí)有額。

“環(huán)境利潤(rùn)”科目，用以核算企業(yè)環(huán)境收入扣除環(huán)境成本、費(fèi)用、稅金后的凈收入。

煤炭企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)還應(yīng)建立和完善環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告、信息披露等制度。環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表的基礎(chǔ)上，將環(huán)境會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)融為一體，將環(huán)境會(huì)計(jì)的內(nèi)容添加在原有的財(cái)務(wù)報(bào)表中列示，來反映環(huán)境會(huì)計(jì)信息，充分發(fā)揮環(huán)境會(huì)計(jì)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、資源利用、環(huán)境保護(hù)中的作用。