壞賬準(zhǔn)備政策選擇的理性措施研究

劉明瑋

【摘要】部分企業(yè)為了單純追求利潤指標(biāo)，忽視了壞賬損失，而壞賬損失是企業(yè)經(jīng)營發(fā)生的管理費(fèi)用，因此通過分析壞賬準(zhǔn)備政策選擇的影響因素，合理的選擇壞賬準(zhǔn)備政策，有利于企業(yè)的健康發(fā)展。

【關(guān)鍵詞】應(yīng)收賬款；壞賬準(zhǔn)備政策；理性措施

一、相關(guān)概念界定

（一）應(yīng)收帳款

應(yīng)收賬款是企業(yè)在正常的經(jīng)營過程中因銷售商品、產(chǎn)品、提供勞務(wù)等業(yè)務(wù)，應(yīng)向購買單位收取的款項(xiàng)，包括應(yīng)由購買單位或接受勞務(wù)單位負(fù)擔(dān)的稅金、代購買方墊付的各種運(yùn)雜費(fèi)等，伴隨企業(yè)的銷售行為發(fā)生而形成的一項(xiàng)債權(quán)，屬于商業(yè)信用的一種形式。因此，應(yīng)收賬款的確認(rèn)與收入的確認(rèn)密切相關(guān)。通常在確認(rèn)相關(guān)收人的同時(shí)，也應(yīng)該確認(rèn)應(yīng)收賬款。所以企業(yè)應(yīng)采取切實(shí)可行的措施，制定合理有效的管理辦法，做好應(yīng)收賬款的事先預(yù)防、監(jiān)督回收等管理工作，以保證應(yīng)收賬款的合理占用水平和收款安全，盡可能減少壞賬損失，降低企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）壞賬準(zhǔn)備的內(nèi)涵

壞賬指企業(yè)無法收回或收回可能性極小的應(yīng)收款項(xiàng)。只要企業(yè)允許客戶賒購產(chǎn)品，就會(huì)產(chǎn)生因一些購貨企業(yè)喪失支付能力或不可抗拒的事件，致使貨款不能收回，這些收不回來的賬款稱為壞賬，會(huì)給企業(yè)帶來損失?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第四十二條規(guī)定：以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。短期應(yīng)收款項(xiàng)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小，在確定相關(guān)減值損失時(shí)，可不對其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年終，對應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行全面檢查，預(yù)計(jì)各項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)可能發(fā)生的壞賬，對于沒有把握收回的應(yīng)收款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

（三）壞賬準(zhǔn)備的核算方法

壞賬準(zhǔn)備的核算方法主要有直接轉(zhuǎn)銷法和備抵法。其中，直接轉(zhuǎn)銷法是指企業(yè)實(shí)際發(fā)生壞賬時(shí)直接轉(zhuǎn)銷應(yīng)收款項(xiàng)，計(jì)入當(dāng)期損益，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“應(yīng)收賬款”科目。該方法簡便易行，缺點(diǎn)是不符合會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)ILA性原則。備抵法是指期末在檢查應(yīng)收賬款收回可能性的前提下，按照預(yù)計(jì)壞賬損失，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，當(dāng)某一應(yīng)收款項(xiàng)全部或部分被確認(rèn)為壞賬時(shí)，應(yīng)沖減計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，同時(shí)轉(zhuǎn)銷相應(yīng)的應(yīng)收款項(xiàng)金額的一種核算方法，采用備抵法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，符合會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)ILA性原則。一方面將預(yù)計(jì)不能收回的應(yīng)收賬款作為減值損失及時(shí)計(jì)入費(fèi)用，避免企業(yè)虛增利潤。另一方面在會(huì)計(jì)報(bào)表上列示應(yīng)收賬款凈額，使報(bào)表更能反映企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)情況。根據(jù)我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定，應(yīng)收款項(xiàng)減值損失的核算應(yīng)采用備抵法。企業(yè)采用備抵法進(jìn)行壞賬核算時(shí)，應(yīng)按期預(yù)計(jì)應(yīng)收款項(xiàng)減值損失。

二、壞賬準(zhǔn)備政策選擇的影響因素分析

壞賬政策包含壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法、計(jì)提比例和計(jì)提時(shí)間。企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)決策時(shí)，選擇壞賬準(zhǔn)備政策會(huì)受到多種因素的影響，從而影響企業(yè)對整體收益的評估。

（一）壞賬準(zhǔn)備計(jì)提方法的影響因素

從計(jì)提方法上看，通過查閱150家上市公司公司的年報(bào)附注，應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備政策大體分為三類：單項(xiàng)金額重大單獨(dú)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、單項(xiàng)金額不重大但單獨(dú)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備和組合計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。而按照組合計(jì)提壞賬準(zhǔn)備政策中的方法包括賬齡分析法和余額百分比法，其中賬齡分析法占到絕大多數(shù)。全部150家公司均采用了按照組合計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法，其中149家采用的是賬齡分析法，1家采用的是余額百分比法，采用賬齡分析法組合計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的公司占到99.35%。

從金額上看，各公司按照賬齡分析法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法，根據(jù)應(yīng)收賬款單項(xiàng)金額的重大與否，便會(huì)采取不同的會(huì)計(jì)政策。首先是單項(xiàng)金額重大（超過100萬元人民幣）并單獨(dú)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法，單項(xiàng)進(jìn)行減值測試，有客觀證據(jù)表明其發(fā)生了減值的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值低于其面價(jià)值的差額確認(rèn)減值損失，個(gè)別認(rèn)定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，經(jīng)減值測試后不存在減值的，應(yīng)當(dāng)包括具有類似風(fēng)險(xiǎn)組合特征的應(yīng)收款項(xiàng)中計(jì)提壞賬準(zhǔn)備；對于單項(xiàng)金額不重大的應(yīng)收賬款項(xiàng)目，要進(jìn)行分類說明，明確財(cái)務(wù)實(shí)踐的方法。其次是是單項(xiàng)金額不重大但單獨(dú)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法，單獨(dú)進(jìn)行減值測試，根據(jù)以前年度與之相同或相類似的、具有類似風(fēng)險(xiǎn)特征的應(yīng)收款項(xiàng)組合的實(shí)際損失率為基礎(chǔ)，結(jié)合現(xiàn)時(shí)情況計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。最后是按信用風(fēng)險(xiǎn)特征組合計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法。在信用風(fēng)險(xiǎn)特征組合中，則要對應(yīng)收賬款進(jìn)行系統(tǒng)的區(qū)別和辨別，并以此來判定是夠需要對該項(xiàng)目進(jìn)行相關(guān)的計(jì)提減值準(zhǔn)備。采用賬齡分析法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，企業(yè)在對應(yīng)收賬款做計(jì)提準(zhǔn)備時(shí)都會(huì)有依據(jù)。根據(jù)企業(yè)應(yīng)收賬款的收回時(shí)間不用，從而進(jìn)行不同比例的資產(chǎn)減值損失。這樣一方面可以避免資金的無形流失，避免日后收回比原有金額少時(shí)，凸顯出經(jīng)營業(yè)績的虧損，另一方面可以避免一次性的計(jì)提，若是比較大的應(yīng)收賬款，可預(yù)防企業(yè)財(cái)報(bào)上出現(xiàn)赤字，影響當(dāng)期利潤和整體經(jīng)營評價(jià)。

（二）壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例的影響因素

首先是業(yè)績壓力。為了維持經(jīng)營業(yè)績的平穩(wěn)增長，當(dāng)企業(yè)業(yè)績處于良好且超出預(yù)期目標(biāo)的情況下，管理者有可能利用壞賬準(zhǔn)備政策將本年利潤延至未來期，即計(jì)提較高比例的壞賬準(zhǔn)備。而當(dāng)企業(yè)本年利潤水平不高或未能完成預(yù)期目標(biāo)時(shí)，管理者會(huì)轉(zhuǎn)回前期多計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，即計(jì)提較低比例的壞賬準(zhǔn)備，以便提升當(dāng)年的利潤水平。管理當(dāng)局通過選擇適當(dāng)?shù)膲馁~準(zhǔn)備計(jì)提比例，利用壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提與轉(zhuǎn)回來調(diào)節(jié)盈余，從而達(dá)到平滑利潤的目的。其次是債務(wù)契約。出于保護(hù)債權(quán)人利益的目的設(shè)立的契約被稱為債務(wù)契約。通常當(dāng)某項(xiàng)債務(wù)契約的限制性條款與特定會(huì)計(jì)政策聯(lián)系緊密時(shí)，管理者越有可能針對該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策做出有利于提升企業(yè)利潤水平的選擇，增加收益、資產(chǎn)規(guī)模或者降低負(fù)債，使會(huì)計(jì)信息朝向有利于企業(yè)的方向發(fā)展，因此，債務(wù)契約是影響壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例的一項(xiàng)重要因素。最后是資金壓力。充足的資金是企業(yè)平穩(wěn)運(yùn)行的根本保證。然而企業(yè)在運(yùn)行過程中難免會(huì)遇到資金緊張的情況，資金壓力會(huì)給企業(yè)帶來諸多不利影響，因此，在資金壓力大的企業(yè)中，管理者會(huì)盡可能的提取較少的壞賬準(zhǔn)備以抬高收益水平。因此，為了彌補(bǔ)資金壓力給企業(yè)帶來的不利影響，管理層會(huì)利用降低壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例來提高工作業(yè)績。

（三）壞賬準(zhǔn)備計(jì)提時(shí)間的影響因素研究

從壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提時(shí)間來考慮，中期計(jì)提壞賬準(zhǔn)備與否直接影響著企業(yè)中期的業(yè)績水平，當(dāng)企業(yè)中期的應(yīng)收賬款較期初有較大變動(dòng)時(shí)，相應(yīng)地，壞賬準(zhǔn)備也會(huì)有較大的變動(dòng)。如果企業(yè)上半年的應(yīng)收賬款增長很多，而企業(yè)選擇的是中期不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)政策，則中期報(bào)表利潤中便不包含壞賬準(zhǔn)備的部分，存在著虛增利潤的問題，給財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供了不真實(shí)的財(cái)務(wù)信息。

三、理性選擇壞賬準(zhǔn)備政策措施

（一）加強(qiáng)應(yīng)收賬款的管理方式

首先要完善應(yīng)收賬款的內(nèi)部控制制度，保證應(yīng)收賬款業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算資料的準(zhǔn)確可靠、保證應(yīng)收賬款及時(shí)回收、保證應(yīng)收賬款的真實(shí)性、減少壞賬損失的發(fā)生。其次，建立可行的對賬制度。由于企業(yè)雙方對賬環(huán)節(jié)的時(shí)間差，從而出現(xiàn)明細(xì)賬余額與客戶往來賬不符，所以要建立可行的對賬制度。再次，制定切實(shí)可行的信用政策，選擇對企業(yè)有利的結(jié)算方式。企業(yè)可通過評估機(jī)構(gòu)、往來銀行、其他企業(yè)、主管部門、客戶的會(huì)計(jì)報(bào)表等渠道來取得可行的分析資料，以此來判斷客戶的信用等級，制定合理的信用政策，減少信用帶來的壞賬損失。最后，制定合理的收賬政策，采用恰當(dāng)?shù)那迩贩椒?。對于信用記錄較好的客戶，可以派人去直接溝通，探明原因，視情況采用恰當(dāng)?shù)姆椒?，保證合作的順利進(jìn)行。

（二）合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的相關(guān)策略

一方面，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的范圍不能擴(kuò)大化。對預(yù)計(jì)可能發(fā)生的壞賬損失，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，但并不是企業(yè)的所有應(yīng)收款項(xiàng)都要計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。另一方面，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的比例不能隨意化。不能按時(shí)或及時(shí)收回的應(yīng)收賬款應(yīng)有一個(gè)具體的判斷標(biāo)準(zhǔn)，不能根據(jù)個(gè)人的喜好隨意變化。不能全額計(jì)提的便要依據(jù)一定的計(jì)提比例進(jìn)行核算。

二、完善相關(guān)會(huì)計(jì)制度

一方面，完善體制。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制是由人制定的，也是靠人去執(zhí)行和完善的。人既是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的主體，也是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的客體，必須堅(jiān)持以人為本的原則，加強(qiáng)對人力資源的管理和控制。對企業(yè)管理者來說，應(yīng)不斷完善會(huì)計(jì)制度，充分利用會(huì)計(jì)制度來控制企業(yè)，發(fā)展企業(yè)。另一方面，健全產(chǎn)權(quán)保護(hù)法律法規(guī)。保護(hù)產(chǎn)權(quán)的法律法規(guī)完備系統(tǒng)和實(shí)施有力，是現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)制度的一個(gè)重要特征。從企業(yè)角度來說，還應(yīng)該制定企業(yè)信用銷售的信用期限。通過實(shí)踐的具體問題，獲得經(jīng)驗(yàn)之后再對現(xiàn)行的法律法規(guī)進(jìn)行修改，從而成為一個(gè)普遍性的制度。

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