中國財稅改革40年來的脈絡(luò)與影響

余 英

(暨南大學(xué) 經(jīng)濟學(xué)院財稅系，廣東 廣州 510632)

所有的經(jīng)濟問題皆可歸結(jié)為財政問題。財政乃庶政之母。改革開放40年來，財稅改革①從概念來看，“財政”本來就包括了“財政支出”“財政收入”(即稅收收入和非稅收入等)和財政管理(如財政體制與預(yù)算制度等)，但在學(xué)術(shù)文獻、政策文件和日常使用中，我們習(xí)慣以“財稅”替代“財政”，這可能跟我國財政和稅務(wù)機關(guān)的部門設(shè)置和機構(gòu)改革有一定的關(guān)系。建國后，除財政部門外，我國沒有單獨的稅務(wù)機構(gòu)。1984年，財政部稅務(wù)局升格為財政部稅務(wù)總局。1984年1月，多數(shù)省市開始財、稅分設(shè)，分別成立財政局、稅務(wù)局(有的地方更早一些，也有的地方至1991年7月才分設(shè)，少數(shù)地方甚至沒有分設(shè))。1994年分稅制改革后，稅務(wù)局分設(shè)為國家稅務(wù)局和地方稅務(wù)局。2018年3月17日，十三屆全國人大一次會議通過了國務(wù)院機構(gòu)改革方案，國地稅分設(shè)多年后，省級和省級以下國稅、地稅機構(gòu)將在近期再度合并。在理論上被賦予了更多的職能，在實踐中也被承載了越來越多的期望。

一、財稅改革40年的脈絡(luò)

(一)1978-1993年

1.財政管理體制改革

新中國成立初期，財政經(jīng)濟工作由于百廢待興而變得十分重要。1950年召開的第一次全國財經(jīng)會議將財政收支統(tǒng)一為中央管理。1950年，國務(wù)院的前身——政務(wù)院頒布文件，確立了財政統(tǒng)收統(tǒng)支②統(tǒng)收統(tǒng)支，即國家預(yù)算管理權(quán)和制度決定權(quán)集中在中央，一切收支項目、收支辦法、收支范圍和收支標準都由中央統(tǒng)一制定。的管理體制。1953年后，為適應(yīng)經(jīng)濟建設(shè)形勢，財政管理體制改為“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級管理”。

1978年開始，財政管理體制改革主要圍繞“統(tǒng)收統(tǒng)支”進行，以調(diào)整財政包干制為核心內(nèi)容。1980年，中央發(fā)布了實行“劃分收支，分級包干”的文件，劃分了中央和地方的財政收支范圍，中央與地方“分灶吃飯”③，分灶吃飯，指各級財政明確劃分收支范圍，收入包干，多收可以多支，結(jié)余留用，自求平衡。這增加了各級政府平衡財政收支的觀念，也一定程度上調(diào)動了地方政府當(dāng)家理財?shù)姆e極性。財力分配改革為以“塊塊”④“條塊”關(guān)系是指中央主管部門與地方政府的關(guān)系。“分灶吃飯”后，應(yīng)由地方安排的支出項目，中央主管部門不再按“條”下達，由地方政府根據(jù)國家經(jīng)濟建設(shè)的路線、方針和政策，并結(jié)合本地財力，統(tǒng)籌安排。這一方面擴大了地方政府財權(quán)，另一方面也有利于地方政府因地制宜地發(fā)展本地事業(yè)。為主。1985年又改為“劃分稅種、核定收支、分級包干”的財政體制。1983和1985年實行的“利改稅”，標志著中國開始告別以國有企業(yè)利潤為主要收入來源的計劃財政體制，逐漸從“自產(chǎn)國家”走向“稅收國家”。1988年，不同形式的財政包干辦法⑤財政包干主要有六種形式：“收入遞增包干”“總額分成”“總額分成加增長分成”“上解遞增包干”“定額上解”和“定額補助”。開始在各地實行。

2.稅收制度改革

建國初期，我國頒布《全國稅政實施要則》，新稅制下征收14種稅收*這14種稅是：貨物稅、工商稅(包括坐商、行商、攤販的營業(yè)課稅及所得課稅)、鹽稅、關(guān)稅、薪給報酬所得稅、存款利息所得稅、印花稅、遺產(chǎn)稅、交易稅、屠宰稅、房產(chǎn)稅、地產(chǎn)稅、特種消費行為稅(筵席、娛樂、冷食、旅店)和車船使用牌照稅。。經(jīng)過1958年和1973年的稅制簡化*將工商統(tǒng)一稅及其附加和企業(yè)繳納的城市房地產(chǎn)稅、車船使用牌照稅、鹽稅、屠宰稅合并為工商稅。，到1978年，全國共有13種稅。國營企業(yè)繳納工商稅，集體企業(yè)除繳納工商稅外，還需要繳納工商所得稅，農(nóng)村繳納的主要稅種是農(nóng)業(yè)稅和屠宰稅。在當(dāng)時，國營企業(yè)上繳的利潤是我國財政收入的主要來源，稅收收入及稅收工作在國家政治、經(jīng)濟中的地位和作用都較弱。

1984年工商稅制改革將原來的工商稅按照征稅對象劃分為4種(包括增值稅)，并增加資源稅等5 種稅，國營企業(yè)所得稅進行了改革，稅制體系轉(zhuǎn)向以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主體、其他稅種相配合的模式。

為了適應(yīng)對外開放和引進外資的需要，1979年我國通過了《中外合資經(jīng)營企業(yè)法》。隨后，中央頒布了《外國企業(yè)所得稅法》《中外合資經(jīng)營所得稅法》和《個人所得稅法》。在國內(nèi)稅制方面，經(jīng)過1979年的試點后，1983年，國營企業(yè)由完全上繳利潤變?yōu)椤岸惱⒋妗?也就是對國營企業(yè)的利潤，先征收一定比例的所得稅，再根據(jù)企業(yè)的不同情況，通過不同形式對稅后利潤在國家與企業(yè)之間進行分配。。1984年開始以稅收取代利潤上繳，稅后利潤由企業(yè)自由支配。改革開放使我國的個體經(jīng)濟和私營經(jīng)濟迅速發(fā)展，個體工商業(yè)戶所得稅和私營企業(yè)所得稅制也應(yīng)運而生。本階段改革所形成的內(nèi)外有別的稅收體系，成為后一階段稅制改革的重要內(nèi)容。

(二)1994-1999年

1.分稅制改革

1992年初鄧小平南方談話后，改革開放翻開了新的篇章。黨的十四大把社會主義市場經(jīng)濟體制作為改革目標，市場經(jīng)濟國家普遍實行的財政分權(quán)制，在中國以分稅制形式實施。

分稅制的改革目標，主要是為了理順財力分散和集中、政府分權(quán)和集權(quán)的財政關(guān)系，改變當(dāng)時財政上“弱中央、強地方”的狀況，促使中央和地方財政自收自支、自求平衡。分稅制改革在1992年下半年試點，1994年1月1日正式在全國推行。

分稅制首先根據(jù)稅種確定了中央和地方的主要稅收收入來源，消費稅劃歸中央，適合地方征管的稅種如營業(yè)稅等劃為地方稅，流轉(zhuǎn)稅的主要稅種增值稅被劃分為共享稅，中央和地方按“75：25”分享其收入。改革還建立了中央和地方兩套稅收管理機構(gòu)。這一設(shè)計打破了包稅上交中央的局面，廢除了地方的承包制。其次，中央和地方的財政支出范圍也被重新劃定。最后，為保障地方政府的既有財力，確立了稅收返還制度[1]。

分稅制改革不僅改變了中央和地方的財力格局，鞏固了中央財力，而且建立了中國經(jīng)濟發(fā)展的激勵機制，提高了財政收入占GDP的比重。

2.稅收制度改革

這一時期稅制改革主要包括以下內(nèi)容：

一是設(shè)計增值稅發(fā)票與抵扣制度。采用發(fā)票扣稅制度，按發(fā)票計算交稅、扣稅，廢除了之前的企業(yè)承包制。為應(yīng)對1993年上半年的投資過熱，最終的增值稅抵扣方案規(guī)定，購買機器設(shè)備的稅款不能抵扣，實行生產(chǎn)型增值稅。

二是對內(nèi)資企業(yè)的所得稅實行統(tǒng)一。考慮到當(dāng)時的形勢，內(nèi)外資企業(yè)所得稅統(tǒng)一有可能妨礙引進外資戰(zhàn)略，分稅制改革后，只統(tǒng)一了內(nèi)資企業(yè)所得稅，其所得稅稅率相對高于外資企業(yè)。

三是對服務(wù)業(yè)仍然征收營業(yè)稅。該舉措主要是為了避免分稅制對地方財力造成過大的沖擊，這也為以后的“營改增”埋下了伏筆。

(三)1998-2013年

1.公共財政體制改革

1990年代中后期，學(xué)術(shù)界對“國家財政”和“公共財政”進行了熱烈的討論，理論爭鳴對財稅改革產(chǎn)生了廣泛的影響。

1990年代中期，以廈門大學(xué)張馨教授為主的一些財政學(xué)者，主張使用“公共財政”一詞，并對其內(nèi)涵重新定義，以區(qū)別中國多年來的“國家財政”。雖然“公共財政”看上去只是“public finance”*“財政”一詞，是清政府時期維新派在引進西洋文化思想時間接借鑒自日本的，而日本則是譯自英文“public finance”一詞。的直譯，從詞義源頭來看，有同義反復(fù)之嫌，但學(xué)術(shù)界認為，“公共財政”一詞意味著要從“公共”的角度和性質(zhì)來看待財政問題[2]。

實踐中，1999年的全國財政工作會議和當(dāng)年的預(yù)算報告提出構(gòu)建公共財政基本框架。隨后，一系列政策文件出臺，財政支出在基礎(chǔ)設(shè)施和社會保障等方面的核心地位被作為財政“公共性”的重要體現(xiàn)得到各級政府關(guān)注。為了建立公共財政體制，這一階段的改革主要集中于政府采購制度、部門預(yù)算、國庫集中收付和“收支兩條線”。與此同時，財政政策也圍繞教育、就業(yè)、醫(yī)療和住房等民生事項進行了一系列調(diào)整。

2.稅收制度改革

1999年，國務(wù)院在安徽省的試點拉開農(nóng)村稅費改革大幕。2006年1月開始，農(nóng)業(yè)稅*農(nóng)業(yè)稅作為一種在農(nóng)村征收、來源于農(nóng)業(yè)并由農(nóng)民直接承擔(dān)的稅賦，在中國延續(xù)了2600年之久，其間共經(jīng)歷了五次大的調(diào)整和變化：第一次是由夏商周時期的勞役地租，改變?yōu)榇呵飸?zhàn)國時期以畝計征的實物地租；第二次是由秦漢時期按土地產(chǎn)量分成的比例地租，改變?yōu)槲簳x至唐前期按土地數(shù)量繳納的定額地租；第三次是由魏晉隋唐時期的租調(diào)制調(diào)整為唐中后期的“兩稅法”；第四次是由唐后期的“兩稅法”改變?yōu)槊鞔嫯€征銀的“一條鞭法”；第五次是由明代的“一條鞭法”改變?yōu)榍宕摹皵偠∪氘€”，完成了賦役合并。新中國成立后，農(nóng)業(yè)稅在相當(dāng)時期內(nèi)，一直是國家財政的重要來源。1958 年，全國人大常委會頒布實施《中華人民共和國農(nóng)業(yè)稅條例》，統(tǒng)一了全國農(nóng)業(yè)稅制度。成為歷史。

農(nóng)業(yè)稅全面取消后，國家財政對農(nóng)村的支持也逐漸增加。政府在農(nóng)村基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、對糧食和農(nóng)業(yè)生產(chǎn)設(shè)備的直接補貼、農(nóng)村義務(wù)教育等方面的投入力度逐漸增加，一系列有利于“三農(nóng)”的財政改革也陸續(xù)推行。

增值稅改革從2003年開始試點，2009年全面實行消費型增值稅。當(dāng)期外購的物質(zhì)資料和固定資產(chǎn)所含稅款作為進項稅額可以一次性扣除，這對產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和技術(shù)升級是利好政策。

2008年，內(nèi)外資企業(yè)所得稅合并。在稅率和稅前扣除等方面，內(nèi)外資企業(yè)一視同仁，這為內(nèi)外資企業(yè)創(chuàng)造了一個公平競爭的市場環(huán)境。

(四)2013年后

1.新一輪財稅體制改革

在理論上，近幾年，我國一些學(xué)者開始呼吁財政學(xué)從經(jīng)濟學(xué)中獨立出來*從財政學(xué)說史來看，在財政學(xué)發(fā)展初期，起源于英美國家的盎格魯—撒克遜財政理論和以意大利的羅馬、奧地利的維也納、德國的柏林和瑞典的斯德哥爾摩這四個國家的首都為核心的歐洲大陸財政理論并行發(fā)展。大陸學(xué)派財政理論產(chǎn)生于16世紀末期到18世紀，該學(xué)派師承官房主義財政思想，認為財政學(xué)研究是綜合經(jīng)濟、政治、法律以及財政管理等要素，全面研究財政活動及其規(guī)律的一門獨立學(xué)科。20世紀30年代以后，由于新古典經(jīng)濟學(xué)的復(fù)蘇，以及“二戰(zhàn)”期間希特勒的法西斯德國對猶太民族的迫害，大陸學(xué)派日漸式微，這主要是因為一些大陸學(xué)派的財政學(xué)者被殺害或被迫遠走他鄉(xiāng)，大部分仍然從事學(xué)術(shù)研究的學(xué)者都移居英美國家，以英語作為學(xué)術(shù)語言，學(xué)術(shù)思維也更容易受英美學(xué)派的影響。20世紀50年代以來，英美學(xué)派等主流財政理論拋棄了歐洲大陸的財政傳統(tǒng)，在財政學(xué)中引入經(jīng)濟學(xué)的分析范式?！鞍桓耵敗隹诉d”學(xué)派把財政學(xué)視為經(jīng)濟學(xué)的一個分支，財政被歸入經(jīng)濟范疇。。這主要是因為財政學(xué)已遠遠超出了經(jīng)濟學(xué)領(lǐng)域，僅僅從經(jīng)濟學(xué)角度定義它是不夠的[3]。很多財政學(xué)現(xiàn)象只靠經(jīng)濟方法也是無法解釋的，應(yīng)從經(jīng)濟學(xué)、管理學(xué)、政治學(xué)和法學(xué)等視角對財政學(xué)定位，財政學(xué)更趨向一種綜合學(xué)科[4]。同時，目前的財政學(xué)研究存在自我縮小研究范圍的問題，在財政學(xué)的一些領(lǐng)域，如財政史、社會保險、財政管理等，財政學(xué)本專業(yè)學(xué)者研究過少，而其他學(xué)科的學(xué)者在這些領(lǐng)域進行了較為深入的研究，這一現(xiàn)象值得關(guān)注和反思。

2013年11月12日，中國共產(chǎn)黨第十八屆中央委員會第三次全體會議通過了《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》，財政被定位為“國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱”，新一輪財稅體制改革開始。2014年6月30日，中央政治局通過了《全面深化財稅改革總體方案》，提出了建立現(xiàn)代財政制度的目標。

在這一時期，財稅體制領(lǐng)域的改革重點是：

第一，預(yù)算管理制度改革。2014年8月31日，全國人大通過了作為“經(jīng)濟憲法”[5]的《預(yù)算法》修正案，新修改的預(yù)算法總結(jié)了20 年來的實踐經(jīng)驗和創(chuàng)新，不僅匡正了立法宗旨，還厘清了預(yù)決算原則，充實了全口徑預(yù)決算體系，在地方政府債務(wù)管理以及財政轉(zhuǎn)移支付等方面都有所完善或突破。

第二，中央和地方財政關(guān)系改革。改革的核心是建立事權(quán)和支出責(zé)任相適應(yīng)的財政制度。2016年，國務(wù)院印發(fā)了《關(guān)于推進中央與地方財政事權(quán)與支出責(zé)任劃分改革的指導(dǎo)意見》。2018年，《基本公共服務(wù)領(lǐng)域中央與地方共同財政事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革方案的通知》發(fā)布，明確了中央與地方共同財政事權(quán)在八大類18項公共服務(wù)領(lǐng)域的范圍，分清了中央與地方共同財政事權(quán)的支出責(zé)任。

第三，稅收法定。稅收法定主義被尊崇為稅收領(lǐng)域的最高法律原則[6]，即“法無明文不為稅”。2015年《立法法》修訂，稅收法定作為第8條單獨列示。稅收立法權(quán)明確由立法機關(guān)行使，征稅的相關(guān)事項以法律的形式明確做出規(guī)定，不僅事關(guān)納稅人稅收負擔(dān)的可預(yù)測性，也使得私人財產(chǎn)上附帶的稅收這一社會義務(wù)更加具有確定性。征稅屬于法律保留的事項[7]，以形成“無國民的同意不得征稅”的征稅權(quán)限制。

2.稅收制度改革

這一階段的稅制改革除了消費稅和資源稅改革外，產(chǎn)生重要影響的還有：

(1)全面“營改增”

2012年“營改增”在上海開始試點。隨后，試點范圍進一步擴大。2013年，全國開始在交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)試行“營改增”。2014 年又推廣到郵政、鐵路運輸和電信業(yè)。最后，“營改增”于2016年5月份全面實施。

(2)環(huán)境保護稅出臺

十二屆全國人大常委會第二十五次會議于2016年表決通過了《環(huán)境保護稅法》，2018年1月1日起施行。這是我國第一部推進生態(tài)文明建設(shè)的單行稅法，意味著我國環(huán)保治污的法律體系進一步完善。排污費被“稅負平移”到環(huán)保稅，按季申報。2018年4月1日是環(huán)境保護稅的首個征稅期，全國各地稅務(wù)機關(guān)共識別認定環(huán)境保護稅納稅人26萬多戶①。數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)引自國稅總局網(wǎng)站。

(3)個人所得稅和房地產(chǎn)稅改革進展

我國個人所得稅改革一直是各界討論的熱點。2018年政府工作報告提出個人所得稅改革將根據(jù)居民基本生活消費水平的變化確定免征額②，2006年，在繳納個人所得稅前允許扣除基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費和住房公積金后，每月工資薪金的生活成本扣除由800元提至1 600元；2008年提至2 000元；2011年提至現(xiàn)行的3 500元。并將增加子女教育、大病醫(yī)療等專項扣除，將分類稅制轉(zhuǎn)化為綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅稅制，將一些勞動性的所得(如工資薪金、勞務(wù)報酬、稿酬、特許權(quán)使用費等)合并起來，確定基本減除費用后再征稅。

2011年，上海、重慶兩地試點房產(chǎn)稅改革。隨后，國務(wù)院發(fā)布文件提出適時擴大房產(chǎn)稅試點范圍。2013年底，十八屆三中全會提出“加快房地產(chǎn)稅立法并適時推進改革”。2014年政府工作報告指出，要做好房地產(chǎn)稅立法相關(guān)工作。2015年，房地產(chǎn)稅法被正式納入十二屆全國人大常委會立法規(guī)劃。2017年10月，十九大報告指出，深化稅收制度改革，健全地方稅體系。2018年政府工作報告提出“穩(wěn)妥推進房地產(chǎn)稅立法”。

二、財稅改革40年的影響

(一)GDP、財政收入和央地財政收入比重變化

改革開放至今，我國GDP(國內(nèi)生產(chǎn)總值)一直保持快速增長態(tài)勢(圖1)。從1998年的3 678.7億元增長至2016年的744 127.2億元，增長了大約202倍。具體來看，1978年至1990年之間，GDP增長率呈波動變化。1990年開始，GDP增長率持續(xù)上漲，1994年增長率達到36.34%，達到近40年最高點。1994年以后，GDP增速開始放緩，1998年達到6.88%的歷史低谷。1999年后，GDP處于高速增長但波動較大。2014年至今，中國經(jīng)濟進入新常態(tài)，GDP維持7%至8%的中高速增長。

從財政收入占GDP的比重來看，呈先降后升趨勢(圖2)。大致可分為兩個階段：1978-1994年和1994-2016年。在第一階段，財稅改革的主調(diào)是“放權(quán)讓利”，以激發(fā)各方改革的積極性，財政收入大幅減少，財政收入占GDP的比重也相應(yīng)下降。財政包干體制又使得中央政府的宏觀調(diào)控職能難以為繼。1994年的分稅制改革打破了“放權(quán)讓利”的束縛，財政收入的絕對規(guī)模和相對規(guī)模均穩(wěn)步增長，中央的財政收入能力也大幅增長。

圖1 1978-2016年中國GDP增長情況數(shù)據(jù)來源：歷年《中國統(tǒng)計年鑒》。

圖2 1978-2016年財政收入、GDP和“兩個比重”變化數(shù)據(jù)來源：歷年《中國統(tǒng)計年鑒》。

1978-1984年，中央財政收入占比穩(wěn)步上升，這主要是由于1979年開始實行的 “收支掛鉤、全額分成、比例包干、三年不變”財政管理制度，再加上“計劃經(jīng)濟為主、市場調(diào)節(jié)為輔”的經(jīng)濟體制，地方積極性沒有被充分調(diào)動起來。從絕對數(shù)來看，這幾年地方財政收入基本保持在900億左右，中央財政收入?yún)s由于歸屬中央的稅種增加而穩(wěn)步上升， 從100多億上升到600多億。

1984-1993年，中央財政收入占全國財政收入比重逐年下降，原因是1984年我國通過了《關(guān)于推進經(jīng)濟體制改革的決定》，城市改革啟動，1984-1992年是國家發(fā)展有計劃商品經(jīng)濟階段，充分調(diào)動了地方的積極性，地方財政收入從最初的900多億上升到3 000多億，而中央財政收入相較于地方財政收入只有小幅上升，相對比重也呈下降趨勢。

1994年的財稅改革扭轉(zhuǎn)了“兩個比重”下降的局面。1994-2008年，地方稅收收入份額大幅降低，中央財政收入大幅上升，從900多億增長到3 000多億，央地財政收入在總收入中各分半壁江山且中央略占優(yōu)勢。

2008-2016年，中央財政收入占全國的比重開始下降，這主要是由于金融危機的沖擊，國家開始實行積極的財政政策，鼓勵企業(yè)的發(fā)展。至2011年，地方財政收入占全國財政收入的比重開始超過中央。

(二)稅收返還與轉(zhuǎn)移支付

作為一個區(qū)域發(fā)展不均衡的大國，中國各地政府財力也大不相同。要實現(xiàn)公共服務(wù)均等化目標，離不開中央對財政收入的統(tǒng)籌安排。在中央對地方的撥款中，指定用途的為專項轉(zhuǎn)移支付，其余的為一般性轉(zhuǎn)移支付。

分稅制改革后，消費稅和增值稅的返還(即圖3中的“兩稅返還”)、所得稅返還和成品油返還占比均逐年下降，一般性轉(zhuǎn)移支付占比逐年增加①。這主要是因為：第一，稅收返還都是以地方上交給中央的稅收為基數(shù)，在按照一定的規(guī)則給予返還，凸顯了當(dāng)?shù)貐^(qū)發(fā)展不平衡時，各個地方的稅收返還顯然是不均等的，如果一直加大對稅收返還的比重就會使得地區(qū)差異更加明顯。但不論是一般性轉(zhuǎn)移支付還是專項轉(zhuǎn)移支付都能更好地凸顯出均等性的要求，中央可以根據(jù)各個地方的公共服務(wù)或者是基礎(chǔ)設(shè)施等的差異來分配不同的份額。第二，1994年的分稅制改革隨著時間的推移和經(jīng)濟社會的快速發(fā)展，其弊端也逐漸暴露出來，比如財力與事權(quán)的不匹配，當(dāng)?shù)胤降呢斄εc事權(quán)不相匹配時，支出責(zé)任巨大而本級的收入?yún)s不夠，因而轉(zhuǎn)移支付在一定程度上能夠緩解此類的財政壓力，在此背景下，轉(zhuǎn)移支付的比例也是需要增長的。

圖3 1995-2015年中央對地方稅收返還及轉(zhuǎn)移支付占比數(shù)據(jù)來源：《地方財政研究》各期封底統(tǒng)計數(shù)據(jù)。

分稅制改革初期，一般性轉(zhuǎn)移支付占比小于專項轉(zhuǎn)移支付，2006年后，一般性轉(zhuǎn)移支付占比超過了專項轉(zhuǎn)移支付，這主要是因為，分稅制開始時，很多地方都需要投資基礎(chǔ)設(shè)施和提供基本公共服務(wù)，?？顚Ｓ眯Ч@著。隨著各地經(jīng)濟和財力發(fā)展呈現(xiàn)出來的多樣性特征，不受限制的一般性轉(zhuǎn)移支付效果更好。2015年2月，國務(wù)院下發(fā)文件明確了一般性轉(zhuǎn)移支付比重將逐年增加的改革方向。

(三)一般公共預(yù)算收入和非稅收入

改革開放以來，全國一般公共預(yù)算收入不斷增長，由1978年的1 132.26億元增長到了2016年的159 604.97億元，增長了約141倍，增長率保持在10%至20%左右，增長水平與GDP的增長變化趨勢大致相同(圖4)。

圖4 1978-2016年一般公共預(yù)算收入及其增長數(shù)據(jù)來源：歷年《中國統(tǒng)計年鑒》。

我國一直在對非稅收入進行調(diào)整和治理，1993年非稅收入被納入財政專戶，如圖5所示，這導(dǎo)致1992-1993年間非稅收入占全國一般公共預(yù)算收入的比重下降，1994年分稅制改革后，由于財權(quán)主要集中在中央，地方的財政壓力不斷加大，非稅收入占比開始上升。2008年至今，非稅收入的統(tǒng)計口徑不斷變化，占一般公共預(yù)算收入的比重相應(yīng)波動，但政府非稅收入的絕對規(guī)模仍呈增長趨勢，2017年甚至達到了18.3%②。2018年的非稅收入數(shù)據(jù)來自財政部網(wǎng)站。非稅收入的增長一方面緩解了地方或中央的財政壓力， 另一方面也可能侵蝕稅基和惡化營商環(huán)境?？梢灶A(yù)見，未來如何合理劃分中央政府和地方政府事權(quán)與支出責(zé)任問題，仍將對非稅收入產(chǎn)生重要影響。

圖5 1978-2016年非稅收入及非稅收入占一般公共預(yù)算收入的比重數(shù)據(jù)來源：歷年《中國統(tǒng)計年鑒》。注：0以下的數(shù)字表示負數(shù)；部分負數(shù)和一些年份缺失的數(shù)據(jù)沒有顯現(xiàn)在統(tǒng)計圖中。

(四)宏觀稅負

1994年分稅制改革后，中國宏觀稅負整體不斷增長，如圖6所示，從小口徑和中口徑來看，1995年至2016年，宏觀稅負大約增長了二倍。2014年后，這兩個口徑的宏觀稅負有所下降，這與我國近幾年實施的一系列結(jié)構(gòu)性減稅和降成本政策有關(guān)。

圖6 1995-2016年不同口徑的中國宏觀稅負數(shù)據(jù)來源：歷年《中國統(tǒng)計年鑒》和《中國財政年鑒》。注：政府性收入包括財政收入、政府性基金、國有資本經(jīng)營收入、社會保障基金收入。

(五)政府債務(wù)

由于多年來實施積極的財政政策，我國國債發(fā)行規(guī)模和國債余額都保持了較快的增長速度。國債的增長趨勢可分為兩個階段：第一階段是1979-1994年，在這一時期，國債發(fā)行量增加不多。第二階段是1994-2016年，國債增加迅速，這與重新劃分中央與地方的財力和事權(quán)的分稅制有一定的關(guān)系，為了緩解改革過程中的財政壓力，增加了國內(nèi)債務(wù)的發(fā)行。

圖7 1979-2005年國債發(fā)行情況數(shù)據(jù)來源：《2017年中國財政年鑒》。注:從2006年起實行國債余額管理，故本圖的截止統(tǒng)計年限為2005年。

圖8 2005-2016年中央財政債務(wù)余額數(shù)據(jù)來源：《2017年中國財政年鑒》。

中國地方債從隱性負債到公開發(fā)行，其發(fā)行模式開始是城投債，隨后又有“代發(fā)代還”和試點省市“自發(fā)代還”。2014年開始，地方政府債券實行自發(fā)自還試點。隨著我國經(jīng)濟發(fā)展進入新常態(tài)，經(jīng)濟下行的壓力不斷增大，我國地方政府債務(wù)規(guī)模增長迅速。截至 2017年12月，全國發(fā)行地方政府債券323億元。其中，一般債券23億元，專項債券300億元；按用途劃分，新增債券126億元，置換債券197億元①。數(shù)據(jù)來自于財政部網(wǎng)站。財政部《關(guān)于做好2018年地方政府債務(wù)管理工作的通知》，要求地方財政部門嚴格落實屬地管理責(zé)任，依法規(guī)范地方政府債務(wù)限額管理和預(yù)算管理，及時完成存量地方政府債務(wù)置換工作。

三、財稅改革前瞻

(一)財政體制改革

2018年年初出臺的基本公共服務(wù)領(lǐng)域共同財政事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革方案，為分領(lǐng)域財政事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革提供了引領(lǐng)。財政體制改革的未來，將重點推進教育、醫(yī)療衛(wèi)生、交通運輸、環(huán)境保護等分領(lǐng)域財政事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革，促進各級政府更好地履職盡責(zé)，提高基本公共服務(wù)供給效率。同時，在基本公共服務(wù)均等化、中央與地方收入劃分、轉(zhuǎn)移支付以及農(nóng)業(yè)轉(zhuǎn)移人口市民化方面，也需要更完善的財政政策體系。通過這些改革，才能促使財政在國家治理中的基礎(chǔ)和重要支柱作用得到充分發(fā)揮，建立真正意義上的現(xiàn)代財政制度。

(二)稅收制度改革

十八屆三中全會提出“逐步提高直接稅比重”，這是我國未來一段時間建立現(xiàn)代稅收制度的重要改革舉措。同時，稅收制度改革將朝著進一步優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)、加快健全地方稅體系和完善稅收法律制度框架的方向努力。

提高直接稅的比重意味著我國將從目前以企業(yè)(公司)為主要納稅主體轉(zhuǎn)向以家庭(個人)為主要納稅主體，這一轉(zhuǎn)變將面臨更大的社會壓力。以直接稅為主是現(xiàn)代稅收制度的一個基本特征*直接稅和間接稅的區(qū)別在于稅負能否轉(zhuǎn)嫁，我國現(xiàn)在的主要稅種——增值稅就是典型的間接稅，雖然大多數(shù)法定納稅人是企業(yè)，但企業(yè)可以通過價格機制將大部分甚至全部稅負轉(zhuǎn)嫁給最終消費者。由于間接稅包含在商品價格之中，不管是低收入者還是高收入者都要按照市場價格購買商品，相對收入來說，低收入者所負擔(dān)的間接稅，明顯高于高收入者，這導(dǎo)致低收入者的稅收負擔(dān)更重，因此間接稅具有累退性。直接稅的稅負很難轉(zhuǎn)嫁，更能體現(xiàn)社會公正，因為直接稅大部分都是累進的，收入越高的人適用的稅率越高，繳納的稅就越多。。未來我國直接稅改革的焦點是個人所得稅和財產(chǎn)稅*傳統(tǒng)的稅收理論認為，企業(yè)所得稅也是直接稅。但考慮到在某些條件下，企業(yè)所得稅可以通過一系列降低成本(如降低辦公租金、雇員工資與社保待遇和原料原材料價格等)、增加收入(如提高商品與服務(wù)的銷售價格等)的方式將稅負轉(zhuǎn)嫁出去，近年來，理論界對企業(yè)所得稅是否屬于典型的直接稅以及根據(jù)稅負能否轉(zhuǎn)嫁將稅收制度劃分為直接稅與間接稅存在爭議。同時，企業(yè)所得稅在我國稅收收入總額中所占的比重已經(jīng)很高了，進一步提高的可能性不大。。個人所得稅改革方向主要是建立綜合與分類相結(jié)合的制度，優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)，完善稅前扣除，根據(jù)居民基本生活消費水平變化，合理提高基本減除費用標準，增加子女教育、大病醫(yī)療等專項費用扣除。財產(chǎn)稅改革的重點是房地產(chǎn)稅，改革將按照“立法先行、充分授權(quán)”的原則分步推進。

在落實稅收法定原則方面，除了逐步廢止一些稅收條例外，未來將加快推進單行稅法的立法工作，并完成契稅法、資源稅法、消費稅法、印花稅法等的起草工作。

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