建筑業(yè)“營改增”后的納稅籌劃研究

李才昌

[摘要]文章通過分析“營改增”對建筑業(yè)稅負(fù)的影響及“營改增”后建筑業(yè)面臨的涉稅難題，提出納稅籌劃的一些建議，以減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

[關(guān)鍵詞]建筑業(yè)；“營改增”；納稅籌劃

[DOI]1013939/jcnkizgsc201815146

建筑工程行業(yè)作為我國的支柱性產(chǎn)業(yè)，涉及面廣，稅收貢獻(xiàn)大。然而隨著建筑業(yè)實行“營改增”，建筑企業(yè)的稅負(fù)非但沒有下降，還出現(xiàn)不降反升的情況。

1建筑業(yè)“營改增”前后政策的對比

建筑業(yè)“營改增”前后政策的對比如下表所示。

2建筑業(yè)“營改增”后面臨的涉稅難題

21納稅主體選擇上的困難

“營改增”后，將建筑企業(yè)納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，兩者增值稅稅率不同。一般納稅人采用購進(jìn)抵扣法，而小規(guī)模納稅人采用簡易方法征收，不得抵扣進(jìn)項稅額，也不能開具增值稅專用發(fā)票，這會影響需要增值稅專用發(fā)票的合作方的選擇意向。可見納稅主體的選擇直接影響了建筑業(yè)的稅負(fù)甚至業(yè)務(wù)范圍。因此，建筑企業(yè)在“營改增”后選擇納稅主體時，面臨著納稅主體選擇上的困難。

22增值稅抵扣鏈條不完整

“營改增”后，一般納稅人的建筑企業(yè)只有獲得增值稅專用發(fā)票才可作為進(jìn)項稅抵扣。但因受諸多因素影響，企業(yè)有時無法獲得相關(guān)的增值稅專用發(fā)票，致使增值稅抵扣鏈條斷裂，從而加重建筑企業(yè)的稅負(fù)。導(dǎo)致建筑業(yè)抵扣鏈條的不完整的原因主要有以下幾方面。

第一，勞務(wù)成本不能扣除或扣除率偏低。在建筑企業(yè)總成本中，勞務(wù)成本約占40%。而勞務(wù)成本主要由職工工資、勞務(wù)分包、勞務(wù)派遣三種方式組成。然而，勞務(wù)成本很難獲得增值稅專用發(fā)票，因而無法抵扣。

第二，材料支出抵扣問題。由于建筑項目的施工地相對分散，離建材市場較遠(yuǎn)，公司無法集中采購，且使用的砂、石、磚等地材以及輔助材料種類“散、雜、小”，大多輔料供應(yīng)商是個體戶或者小規(guī)模納稅人，公司出于成本考慮也不愿意選擇大型原料和輔料供應(yīng)商，因而很難獲得增值稅專用發(fā)票造成增值稅抵扣鏈條斷裂。

第三，甲供工程引發(fā)的進(jìn)項稅抵扣問題。建筑企業(yè)簽訂的大部分合同都是甲供工程方式，項目中所需材料主要由建設(shè)單位采購后分配給施工企業(yè)。施工企業(yè)甲供材料的成本不能獲得增值稅專用發(fā)票從而造成增值稅抵扣鏈條斷裂。

23供應(yīng)商的選擇問題

“營改增”后，建筑企業(yè)在選擇供應(yīng)商的時候，除要考慮供應(yīng)商的信譽(yù)、產(chǎn)品質(zhì)量、價格等因素外，因增值稅專用發(fā)票能否獲得是影響建筑企業(yè)稅負(fù)的最主要因素之一，因此，供應(yīng)商能否開具增值稅專用發(fā)票是建筑企業(yè)納稅籌劃時考慮的關(guān)鍵因素之一。

24合同管理問題

“營改增”后，合同以誰的名義簽訂，合同簽訂類型及合同簽訂的內(nèi)容都會對建筑業(yè)的增值稅稅負(fù)產(chǎn)生影響，諸如以下幾種情況。

第一，以項目部的名義簽訂合同。在正常情況下，建筑業(yè)企業(yè)在項目中標(biāo)后，會設(shè)立項目部負(fù)責(zé)并組織施工現(xiàn)場，也將部分現(xiàn)場管理權(quán)限移交給項目部，正因為這樣，當(dāng)施工現(xiàn)場需要購置小型機(jī)器或者零星材料的時候，基本上都是用項目部的名義與各供應(yīng)商、合作伙伴簽訂合同和協(xié)議。然而，項目部只是暫時管理施工現(xiàn)場的機(jī)構(gòu)，跟實行稅務(wù)登記備案、建立工商登記手續(xù)的分公司不一樣，項目部不具有納稅人資格，因而用項目部的名義獲得的各種票據(jù)是不能進(jìn)行進(jìn)項稅抵扣。

第二，甲供料合同的簽訂問題。甲供料是指由建設(shè)單位（甲方）向施工單位（乙方）提供地材、鋼材、木材等建筑材料。甲供料合同簽訂的主體雙方若是建設(shè)單位（甲方）和建筑企業(yè)（乙方），建筑企業(yè)只能取得建筑材料的結(jié)算清單，結(jié)算單不能作為抵扣憑證，建筑企業(yè)不能獲得增值稅專用發(fā)票，不能抵扣進(jìn)項，將導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)增加。

25稅務(wù)管理的難度加大

“營改增”政策的實施，對建筑業(yè)的稅務(wù)管理的影響很大。例如，增值稅發(fā)票的管理難度加大。“營改增”前，建筑業(yè)征收營業(yè)稅，企業(yè)不注重發(fā)票的管理?！盃I改增”后，建筑企業(yè)征收增值稅，根據(jù)“營改增”政策規(guī)定，一旦建筑企業(yè)在增值稅專用發(fā)票的開具、認(rèn)證抵扣等方面有不合法合規(guī)的，就不能抵扣。加之，建筑企業(yè)的工程項目分布廣，與企業(yè)總機(jī)構(gòu)相距遠(yuǎn)，增值稅專用發(fā)票在傳遞時可能因管理不善致使其丟失、損毀，從而影響進(jìn)項稅額的抵扣。

3“營改增”后建筑業(yè)納稅籌劃的建議

31合理選擇納稅人身份

“營改增”后，建筑企業(yè)在選擇納稅主體時，建筑企業(yè)可以采用無差別平衡點增值率來預(yù)測建筑企業(yè)的稅負(fù)狀況，以此選擇最佳的納稅人身份。無差別平衡點增值率判別法的計算方式如下。

假設(shè)納稅人不含稅的銷售額增值率是D[營業(yè)收入為S（不含稅），允許抵扣的進(jìn)項額為P（不含稅），建筑業(yè)一般納稅人的增值稅稅率是11%，小規(guī)模納稅人稅率為3%]。

一般納稅人不含稅的銷售額增值率D=（S-P）/S×100%

一般納稅人應(yīng)納增值稅為S×11%×D

小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅為S×3%

假設(shè)一般納稅人和小規(guī)模納稅人應(yīng)繳的增值稅稅額相同，則S×11%×D=S×3%，解得D=2727%，也就是說建筑企業(yè)增值稅的平衡點是2727%。建筑企業(yè)可以通過比較增值稅平衡點增值率高低來選擇最佳納稅人身份。如果增值率小于平衡點，表示一般納稅人的稅負(fù)低于小規(guī)模納稅人，此時企業(yè)納稅人身份的最佳選擇是一般納稅人。反之，平衡點小于增值率時，一般納稅人的稅負(fù)高于小規(guī)模納稅人，企業(yè)納稅人最合理的選擇是小規(guī)模納稅人。[2]

32完善抵扣鏈條

“營改增”后，建筑企業(yè)必須進(jìn)一步完善增值稅抵扣鏈條，減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。首先，規(guī)范勞務(wù)分包模式。建筑企業(yè)的成本主要是人工成本、材料成本、機(jī)械成本、管理成本。其中人工成本占比過高，機(jī)械成本過低，而人工成本幾乎不能獲得增值稅專用發(fā)票，所以，建筑企業(yè)要減少個人分包模式，提高機(jī)械化水平，才能盡可能地取得增值稅專用發(fā)票，完善增值稅抵扣鏈條，降低稅負(fù)。其次，在購置工程材料和租賃機(jī)器設(shè)備盡量要求供應(yīng)商開具增值稅專用發(fā)票。最后，積極與施工單位溝通，最好能與施工單位、供應(yīng)商達(dá)成協(xié)議，達(dá)成以建筑企業(yè)的名義開具增值稅專用發(fā)票的協(xié)議，完善增值稅抵扣鏈條，降低建筑企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

33加強(qiáng)供應(yīng)商的選擇與管理

“營改增”后，供應(yīng)商能否提供增值稅專用發(fā)票對建筑企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)有著重要影響。建筑企業(yè)的納稅人身份會影響供應(yīng)商的選擇。如果建筑企業(yè)是小規(guī)模納稅人，就不需要考慮發(fā)票類型，只需考慮采購成本。如果建筑企業(yè)是一般納稅人，除了考慮綜合采購成本外，還得考慮發(fā)票類型。盡量從一般納稅人處租賃機(jī)械設(shè)備、購置材料，不要只考慮眼下利益選擇從個體戶或小規(guī)模納稅人處采購材料和租賃設(shè)備，否則，所取得的增值稅專用發(fā)票不能進(jìn)行稅額抵扣，勢必加重企業(yè)稅負(fù)。當(dāng)然，并不是要求一定要從一般納稅人處采購材料，若質(zhì)量相同，小規(guī)模納稅人供應(yīng)商提供的價格更便宜，能彌補(bǔ)因無法獲得增值稅專用發(fā)票而造成進(jìn)項稅額不能抵扣的損失時，仍然可以選擇從小規(guī)模納稅人供應(yīng)商處購置。

34加強(qiáng)對合同的管理

“營改增”實施后，企業(yè)必須加強(qiáng)各類合同的管理。第一，要規(guī)范合同簽訂流程。簽訂合同時，一定要以建筑企業(yè)的名義進(jìn)行合同簽訂，而不以公司下屬的項目部作為合同簽訂方。由于建筑企業(yè)項目部是臨時性的機(jī)構(gòu)組織，不具有納稅人資格，合同簽訂后獲得的增值稅專用發(fā)票不能進(jìn)行進(jìn)項稅額扣除。第二，盡量減少或控制甲供材料合同的簽訂。“營改增”后，建筑企業(yè)甲供材料合同由于材料采購方不是建筑企業(yè)，就會導(dǎo)致建筑企業(yè)無法取得外購建筑材料的增值稅專用發(fā)票，不能抵扣進(jìn)項，影響企業(yè)的稅負(fù)。

35提高業(yè)務(wù)人員素質(zhì)，加強(qiáng)增值稅稅務(wù)管理

“營改增”后，增值稅比營業(yè)稅的稅務(wù)管理更加復(fù)雜，因此一方面要提高財務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，加強(qiáng)“營改增”知識的學(xué)習(xí)與運用。若有必要可以增設(shè)稅務(wù)會計崗位，聘請專業(yè)涉稅人員負(fù)責(zé)稅務(wù)處理，合理進(jìn)行避稅，從而降低稅負(fù)。另外規(guī)范增值稅發(fā)票管理制度，制定合理的發(fā)票傳遞流程，關(guān)注發(fā)票開具、認(rèn)證和傳遞時間，防止取得的發(fā)票因不合法合規(guī)而不能抵扣進(jìn)項，避免超過規(guī)定的認(rèn)證時間。

參考文獻(xiàn)：

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[3]郭歡建筑業(yè)“營改增”的問題研究[J].中國市場，2016（47）.