內(nèi)部審計視角下的保險公司稅務(wù)風險管理研究

周琴琴

保險企業(yè)經(jīng)營管理的風險防控難度逐步加大，全行業(yè)已把防范風險放到更加突出的位置，并以償二代實施為契枧，進一步加強全面風險管理，不斷健全風險防控制度機制。企業(yè)的內(nèi)部控制為企業(yè)的風險管理提供基礎(chǔ)，稅收風險管理傲為全面風險管理的一部分，也正受到越來越多的保險企業(yè)的重視。本文從內(nèi)審角度出發(fā)，以壽險公司為例，以其稅務(wù)風險變化趨勢s內(nèi)部審計應(yīng)對措施為主要內(nèi)容，著重論述內(nèi)部審計在保險公司稅務(wù)風險管理中對保險公司經(jīng)營控制的重要作用。

保險公司

稅務(wù)風險 內(nèi)部控制 審計

保險公司稅務(wù)風險多元化

保險行業(yè)在經(jīng)營過程中，需要繳納的稅務(wù)主要有增值稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、城市維護建設(shè)稅、車船使用稅、印花稅及企業(yè)所得稅等。保險公司稅務(wù)風險來源多冗化是其風險形態(tài)的主要特點。隨著行業(yè)的轉(zhuǎn)型變化與國家的政策要求，保險公司稅務(wù)風險多樣性主要表現(xiàn)在一下幾點：

（1）行業(yè)“營改增”帶來的稅負變化影響深遠

2016年我國傘面推行營業(yè)稅改增值稅（簡稱“營改增”，下文同），“營改增”這一改革政策可避免重復(fù)征稅，保證增值稅抵扣鏈條的完整性，從而實現(xiàn)結(jié)構(gòu)性減稅。對金融機構(gòu)而言，“營改增”最新政策把之前對保險公司征收5%營業(yè)稅改為對其征收6%的增值稅。然而，對于保險企業(yè)的稅務(wù)管理，情況就要復(fù)雜得多了。

保險因其自身的行業(yè)特性，存在以下困難：

1.在流轉(zhuǎn)稅稅負方面。保險行業(yè)經(jīng)營的過程與一般工商企業(yè)相反，它足在未來承擔保險責任并給付賠款，保險提供的服務(wù)價值無法從價格中直接體現(xiàn)出來，這一特殊性很難直接融進增值稅的一般計稅方法。同時，保險公司對人力資本要求更為看重，行業(yè)中的豐要成本支出包括賠付成本、代理成本、人力成本、保險準備金等，這些特殊支出是保險行業(yè)最為鮮明的特點，而這些特點也足保險公司在稅制改革中面臨的難點：因為這些支出無法取得增值稅專用發(fā)票，沒有進項可以抵扣，以致流轉(zhuǎn)稅稅負無法降低。

2.在產(chǎn)品定價及企業(yè)利潤方面。保險行業(yè)人力成本較高，且退稅支出和賠稅支出等都難以取得進項稅抵扣發(fā)票，這必然促使企業(yè)對產(chǎn)品定價做出相應(yīng)調(diào)整，從而減少稅收影響。由于增值稅是價外稅，稅率由5%的營業(yè)稅改為6%的增值稅，如果產(chǎn)品價格不提高，收入將下降5.7%，而成本是否下降則取決于進項抵扣情況和“營改增”實施成本增加的影響。另一方面，如果對投資類金融產(chǎn)品買賣也采取差價征收增值稅的政策，則投資業(yè)務(wù)稅負將直接增加1%，投資收益將減少，這對中小保險企業(yè)的利潤是非常大的打擊，因為中小保險企業(yè)的利潤主要來源于投資收益。

（2）保險產(chǎn)品種類多樣化帶來的稅務(wù)風險

保險產(chǎn)品品種繁多，一方面極大豐富了保險企業(yè)的產(chǎn)品種類，同時也為公司財務(wù)管理帶來了新的挑戰(zhàn)。針對不同類型的保險產(chǎn)品，公司的財務(wù)處理和稅收要求不一樣。保險公司新的產(chǎn)品上線，可能會涉及到應(yīng)免稅的判定。一方面來講，這將使納稅申報更具體、更復(fù)雜，這種復(fù)雜體現(xiàn)在稅務(wù)籌劃復(fù)雜、計算復(fù)雜、申報資料復(fù)雜、發(fā)票管理嚴格等各方面。保險公司財務(wù)部門為了應(yīng)對這種情況，需要相應(yīng)投入更多人力物力。

同樣不可忽視的一點是，在實務(wù)操作中保險公司必須根據(jù)不同業(yè)務(wù)鏈的涉稅事項進行規(guī)模計劃，同時要對具體的操作過程加倍小心。在一般的混業(yè)經(jīng)營中，不同的稅率項目需要分開核算，否則會統(tǒng)一適用高稅率，因此，保險公司應(yīng)當根據(jù)自身的業(yè)務(wù)設(shè)置，及時對涉及混業(yè)經(jīng)營的項目分開核算。針對不同產(chǎn)品類型，比如對有稅收優(yōu)惠的險種專門進行稅務(wù)管理。在近期財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布的一系列關(guān)于營業(yè)稅改增值稅的相關(guān)規(guī)定中說明，營業(yè)稅制下保險行業(yè)所享受的稅收減免政策在改為增值稅后將全部得到延續(xù)。這些有利信息的傳遞，需要保險公司財務(wù)人員合理規(guī)劃，積極應(yīng)對行業(yè)的變化趨勢。以上都說明保險公司產(chǎn)品的多樣性同樣對稅務(wù)管理帶來一定機遇與挑戰(zhàn)。

（3）險資運用渠道不斷擴大的發(fā)展趨勢

保險行業(yè)的發(fā)展規(guī)模逐漸擴大，相應(yīng)帶來保險資金的快速積累。2018年保監(jiān)會1號文《保險資金運用管理辦法》的出臺，不斷擴大保險資金運用渠道，而其面臨的風險也隨之而來。

保險資金運用是保險公司重要的利潤來源，在當前GDP增速下降、無風險利率下行、傳統(tǒng)息差業(yè)務(wù)空間進一步縮小的環(huán)境下，保險資產(chǎn)新增投資和再投資配置承壓嚴重，如何配置保險資金對保險公司經(jīng)營是一個巨大挑戰(zhàn)。保險公司為積極應(yīng)對這種情況，主動為資金尋找項目，充分發(fā)揮資金的有效引導(dǎo)作用。通過自身的資金優(yōu)勢、信息優(yōu)勢、渠道優(yōu)勢、通過共建引導(dǎo)基金、共建融資模式、共建融資渠道等方式帶動供金運達給結(jié)構(gòu)改革與全要素生產(chǎn)效率提高。這些對資金運用的積極應(yīng)對策略進一步細化到財務(wù)管理上，低利率環(huán)境引發(fā)保險公司投資結(jié)構(gòu)的進一步挑戰(zhàn)，相應(yīng)的將會對稅務(wù)風險管理提出更高的要求。

以壽險公司為例論述內(nèi)審視角下的稅務(wù)風險管理

（1）壽險公司行業(yè)特點

1.兩大核心業(yè)務(wù)。對壽險公司而言，日常主要涉及到稅種的是“營改增”后的增值稅和所得稅，從壽險行業(yè)的兩大核心業(yè)務(wù)——壽險業(yè)務(wù)和投資業(yè)務(wù)著手分析。

壽險公司保費收入和投資收益是壽險公司營業(yè)收入的主要來源，也是產(chǎn)生增值稅計算的依據(jù)。在之前營業(yè)稅稅法的稅收優(yōu)惠基礎(chǔ)上，對壽險公司開展的一年期以上返還型人身保險業(yè)務(wù)包括普通人壽保險、養(yǎng)老保險、健康保險的保費收入免征營業(yè)稅，壽險公司開辦的個人投資分紅保險業(yè)務(wù)取得的保費收入也免征營業(yè)稅，同時對壽險公司的攤回分保費免征營業(yè)稅；延續(xù)到“營改增”的稅收優(yōu)惠，壽險公司大部分險種仍免流轉(zhuǎn)稅。

投資業(yè)務(wù)較主營的壽險承保業(yè)務(wù)而言，在證券市場通過利差獲得收益是壽險公司主要且長期重要的利潤來源，且投資收益的稅基往往較大，稅費規(guī)模已H漸超過承保業(yè)務(wù)。但是在目前的行業(yè)環(huán)境下，仍然需要看到低利率環(huán)境引發(fā)壽險公司投資結(jié)構(gòu)進一步調(diào)整和保險公司整體投資表現(xiàn)大幅下滑的實際情況。

2.組織架構(gòu)。壽險公司分支機構(gòu)數(shù)量龐大、地域分布十分廣泛。以平安人壽為例，截至2017年6月30日，平安人壽在全國擁有42家分公司（含7家電話銷售中心）及超過3300個營業(yè)網(wǎng)點，壽險代理人逾132.5萬名。此外，壽險公司管理架構(gòu)層次多，一般可達到四級機構(gòu)：總公司--省級分公司--中心支公司--支公司/營服。為了推進財務(wù)集中管理，提高資源配置效率，很多壽險公司對分支機構(gòu)會計核算實現(xiàn)了省級集中，集中后四級機構(gòu)部分雖設(shè)有會計機構(gòu)，但沒有核算權(quán)限，導(dǎo)致各分支機構(gòu)稅務(wù)管理工作無法有序開展。各分支機構(gòu)不能按稅法要求及時辦理稅務(wù)登記、變更；應(yīng)稅收入核算數(shù)據(jù)不準確，不能按規(guī)定及時辦理納稅申報與繳納，稅務(wù)管理風險加大。

3.業(yè)務(wù)模式。壽險公司業(yè)務(wù)性質(zhì)表現(xiàn)在其網(wǎng)點多、個人客戶眾多、個人/專業(yè)代理/兼業(yè)代理運用廣泛、個人講師多、行業(yè)行為性質(zhì)特殊（如最具特點的“猶豫期”）、一筆保單業(yè)務(wù)可能同時涉及應(yīng)稅和免稅險種。這些特點反應(yīng)在稅務(wù)難點上則包括：增值稅開票控制、專用發(fā)票獲票率低、稅務(wù)申報管理復(fù)雜等方面。各類人身保險服務(wù)、代理、咨詢業(yè)務(wù)等壽險公司經(jīng)營的主要范圍，大量業(yè)務(wù)收入為免稅收入，壽險公司在取得進項稅票時，往住很難區(qū)分哪些是應(yīng)稅業(yè)務(wù)產(chǎn)生的進項稅額，哪些是免稅業(yè)務(wù)產(chǎn)生的進項稅額，大部分進項稅額納入無法劃分核算，根據(jù)財稅2016年36號文《營業(yè)稅改增值稅試點實施辦法》第二十九條規(guī)定：當期無法劃分的全部進項稅額按銷售額比例確認不得抵扣部分。

4.管理模式。壽險行業(yè)高度集中化管理，從上文財務(wù)集中管理可窺一斑。財務(wù)作業(yè)集中、運營作業(yè)集中、集中采購這些特點都是壽險行業(yè)高度集中化的有力說明。但是稅務(wù)工作卻無法集中化管理，很重要的一點就是由于壽險公司分支機構(gòu)眾多且業(yè)務(wù)繁雜，各地稅務(wù)機關(guān)政策執(zhí)行口徑不同，納稅申報方式也不同。壽險公司在不同的區(qū)域必須接受當?shù)囟悇?wù)機關(guān)監(jiān)管，更有甚者，不同的保險公司在同一地方接受的稅務(wù)監(jiān)管程度還不一樣。這些都是壽險公司稅務(wù)風險管理必須要正視的事實。

（2）保險公司稅務(wù)風險管理內(nèi)部審計存在的問題

中國保監(jiān)會在2015年印發(fā)的113號文《保險機構(gòu)內(nèi)部審計工作規(guī)范》中要求“保險機構(gòu)應(yīng)建立與公司日標、治理結(jié)構(gòu)、管控模式、業(yè)務(wù)性質(zhì)和規(guī)模相適應(yīng)，預(yù)算管理、人力資源管理、作業(yè)管理等相對獨立的內(nèi)部審計體系”。進一步表明了保險監(jiān)督機構(gòu)對保險公司健全內(nèi)審制度的督促。然而保險公司在內(nèi)部審計中還存在一些列的不足，關(guān)于稅務(wù)風險的約束機制仍值得研究。其主要表現(xiàn)在以下方面：

1.保險公司對于內(nèi)部控制中稅收風險的專業(yè)人才儲備不足。保監(jiān)會113號文第十八條詳細闡述了對審計負責人的任職資格，要求相關(guān)人員必須具備一定資質(zhì)才能擔任保險機構(gòu)審計負責人。然而，除了一些大型的保險公司相關(guān)機構(gòu)設(shè)置比較健傘，制度較為規(guī)范，更多的中小型保險公司缺乏內(nèi)部控制審計以及稅收風險管理專業(yè)人才。隨著許多基本規(guī)范以及企業(yè)稅務(wù)風險管理指引的相繼出臺，保險公司要認識其重要性，以滿足大多數(shù)保險公司對于建立擁有豐富經(jīng)驗的內(nèi)審人才或稅務(wù)管理人才隊伍的需求。

2.保險公司稅務(wù)風險管理的約束機制缺乏，風險管理過程控制不足。根據(jù)日前企業(yè)稅收風險管理的現(xiàn)狀分析，各大會計師事務(wù)所相繼做出了對于企業(yè)全面稅收風險管理的統(tǒng)計調(diào)查，涉及各相關(guān)產(chǎn)業(yè)，這些調(diào)查都反映出了一個共同的問題，即大部分公司公司雖然都建立一定的風險管理流程，但是風險流程的過程漏洞百出，而且都缺少相互制約的約束機制，調(diào)查中沒有出現(xiàn)將風險進行合理量化分析和預(yù)測的情況，大多都是管理流程只在于形式，不能與企業(yè)的相關(guān)戰(zhàn)略計劃相適應(yīng)，企業(yè)內(nèi)部控制只是滿足了形式要求，并沒有在實質(zhì)上滲透進入企業(yè)的日常經(jīng)營活動和企業(yè)的各個層面中，稅收風險管理沒有得到充分的發(fā)揮。

（3）保險公司稅務(wù)管理內(nèi)部審計的應(yīng)對措施

1.提高管理者對內(nèi)部稅務(wù)審計的重視，提升內(nèi)部審計人員的綜合能力。重視內(nèi)部稅務(wù)審計在稅務(wù)風險防范中的重要地位，才會針對性的開展稅務(wù)管理工作，更多的關(guān)注稅務(wù)風險評估工作。保險公司應(yīng)建立健傘內(nèi)部審計機構(gòu)，完善稅務(wù)風險管理內(nèi)部審計的功能。在實行企業(yè)內(nèi)部控制審計時，審計人員應(yīng)當采取自上而下的方法選擇擬測試的控制，將其理念適用于稅務(wù)風險內(nèi)部審計，內(nèi)審人員應(yīng)遵守職業(yè)道德規(guī)范，不斷加強對執(zhí)業(yè)技能的學(xué)習(xí)，以獨立客觀的立場應(yīng)對發(fā)展變化中的企業(yè)涉稅問題，防范稅務(wù)風險。

2.加強稅務(wù)風險管理與內(nèi)部審計的內(nèi)部協(xié)同度。內(nèi)部審計在開展審計工作時，不但要查出錯誤，還要保證咨詢與服務(wù)結(jié)合到位；不但要注重結(jié)果也要注重審計丁作的過程，協(xié)調(diào)各部門共同保證企業(yè)的正常運作，防范風險的發(fā)生和對企業(yè)造成的利益損失。強調(diào)內(nèi)部審計和稅務(wù)風險管理體系的協(xié)調(diào)一致性是保證保險公司對稅務(wù)風險進行有效管理的基礎(chǔ)，這種部門間合作也是為企業(yè)創(chuàng)造價值增值的有力手段。

3.通過合規(guī)性的審計來提高稅務(wù)風險管理水平。不僅是保險公司，任何一家企業(yè)的內(nèi)部控制的各風險要素及整體企業(yè)層面都要考慮合規(guī)性。稅務(wù)風險管理審計最終的目的就是發(fā)現(xiàn)企業(yè)涉稅過程中不符合國家相關(guān)法律規(guī)章制度的風險，這就是從本質(zhì)上要考慮合規(guī)性問題。內(nèi)部審計應(yīng)該從管理層的理念及管理風格、企業(yè)稅務(wù)管理風險評估、稅務(wù)控制活動和監(jiān)督等幾個方面對稅收管理的內(nèi)部控制進行客觀、獨立的監(jiān)督評價，并通過內(nèi)部審計來防范稅收風險。

結(jié)語

本文主要探討了保險公司在內(nèi)部審計視角下如何識別、防范稅務(wù)風險，及保險公司為應(yīng)對這種風險應(yīng)當采取的措施。近年來保險行業(yè)的蓬勃發(fā)展相應(yīng)帶來的稅務(wù)問題也層出不迭，為企業(yè)帶來了較為嚴重的稅務(wù)風險，進而對保險公司風險管理人才、內(nèi)部審計人才的需求日益增大。保險公司內(nèi)部稅務(wù)審計的目的是防范稅務(wù)風險，創(chuàng)造稅收價值，最大化保險公司的社會服務(wù)效益，未來隨著理念的深入和技術(shù)手段的提升，內(nèi)部審計將會為企業(yè)創(chuàng)造更大的價值。

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