遞延所得稅資產(chǎn)與利潤(rùn)操作的關(guān)系探析

嚴(yán)嘉雨

遞廷所得稅產(chǎn)生于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與企業(yè)所褥稅法的暫時(shí)性差異，遞廷所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)起到了調(diào)節(jié)盈余的作用，可抵扣虧損作為確認(rèn)遞廷所得稅資產(chǎn)納一種情況同樣是利潤(rùn)操縱的常用手段?；鵩此，本文通過(guò)分析樂(lè)視網(wǎng)年報(bào)中遞延所得稅和可抵扣虧損的相關(guān)數(shù)據(jù)，詳細(xì)分析了樂(lè)視網(wǎng)利用子公司可抵扣暫時(shí)性差異調(diào)節(jié)遞延所得稅資產(chǎn)進(jìn)而調(diào)節(jié)利潤(rùn)，完成盈余管理的過(guò)程。

遞延所得稅資產(chǎn)

利潤(rùn)操縱 應(yīng)納稅所得額遞延所得稅資產(chǎn)與利潤(rùn)操作的關(guān)系

（1）利潤(rùn)操作行為在遞延資產(chǎn)確認(rèn)時(shí)的產(chǎn)生 與遞延所得稅負(fù)債不同，遞延所得稅資產(chǎn)的限額是以后可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額，這種對(duì)未來(lái)的預(yù)計(jì)帶有很大的主觀性，由人來(lái)進(jìn)行利潤(rùn)操作就變得更加容易，公司想要調(diào)節(jié)利潤(rùn)，在此花花心思就可以了，并且不僅僅是當(dāng)年，只要在年底，當(dāng)肯定將來(lái)可獲得充分的應(yīng)該繳納的稅額用來(lái)抵扣時(shí)，公司還可以確認(rèn)以前年度未確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。

（2）利潤(rùn)操作在遞延所得稅資產(chǎn)計(jì)量時(shí)的產(chǎn)生

同樣的，這種可以抵扣的時(shí)間性差異在往回轉(zhuǎn)的時(shí)候要采納合適的稅率，而將來(lái)稅率的確定很難有個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，很多公司都是由自己的會(huì)計(jì)人員根據(jù)經(jīng)驗(yàn)推測(cè)的，假如會(huì)計(jì)人員受到了上層壓力，或者自身專業(yè)素質(zhì)不足，又或者出于其他什么目的，隨便估計(jì)這個(gè)稅率，就會(huì)產(chǎn)生利潤(rùn)提升的空間。還有些企業(yè)存在這樣的行為，來(lái)達(dá)到自己的非法目的，比如在重核遞延所得稅時(shí)，判定其賬面價(jià)值發(fā)生減值，來(lái)粉飾當(dāng)年的報(bào)表，虛增利潤(rùn)，在以后又說(shuō)他們有了足夠的應(yīng)納稅所得，可以恢復(fù)減記的賬面價(jià)值，這是常見的人為的擺布利潤(rùn)的現(xiàn)象。

案例分析

樂(lè)視網(wǎng)信息技術(shù)（北京）股份有限公司簡(jiǎn)稱樂(lè)視網(wǎng)，股票代碼300104，是一家互聯(lián)網(wǎng)上市公司，主營(yíng)廣播電視節(jié)目制作、互聯(lián)網(wǎng)信息服務(wù)及增值電信業(yè)務(wù)等。以樂(lè)視網(wǎng)2015年年報(bào)為樣本，在A股3459家上市公司中，樂(lè)視網(wǎng)2015年所得稅費(fèi)用總額排名倒數(shù)第十位，金額相較大多數(shù)上市公司明顯偏低，筆者經(jīng)過(guò)分析發(fā)現(xiàn)樂(lè)視網(wǎng)是利用遞延所得稅資產(chǎn)進(jìn)行盈余管理的典型企業(yè)，分析過(guò)程如下：

筆者先通過(guò)樂(lè)視網(wǎng)2015年年報(bào)找到了有關(guān)合并報(bào)表和母公司報(bào)表所得稅方面的相關(guān)數(shù)據(jù)，見表1、表2：

由表1、表2可得，樂(lè)視網(wǎng)遞延所得稅資產(chǎn)遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于遞延所得稅負(fù)債，且遞延所得稅資產(chǎn)絕大多數(shù)來(lái)自子公司報(bào)表，據(jù)此筆者進(jìn)一步分析了報(bào)表附注中遞延所得稅資產(chǎn)的產(chǎn)生原因。見表3：

通過(guò)計(jì)算的各項(xiàng)目占遞延所得稅資產(chǎn)例可以發(fā)現(xiàn)：在2015年中樂(lè)視網(wǎng)遞延所得稅資產(chǎn)為5.07億，其中可抵扣虧損導(dǎo)致的遞延所得稅資產(chǎn)占比83.63%，內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)占比9.31%，壞賬準(zhǔn)備占比6.68%。不難發(fā)現(xiàn)，可抵扣虧損在遞延所得稅構(gòu)成中占比極大，所以筆者重點(diǎn)分析由可抵扣虧損形成的遞延所得稅資產(chǎn)。

通過(guò)查閱樂(lè)視網(wǎng)合并報(bào)表及母公司報(bào)表中遞延所得稅資產(chǎn)的披露，可以得知樂(lè)視網(wǎng)遞延所得稅資產(chǎn)絕大多數(shù)是其連年虧損的子公司帶來(lái)的。由于子公司的虧損主要是由非全資子公司導(dǎo)致的，且全資子公司由于信息披露不完整，獲取資料受限，故筆者主要分析以下非全資子公司：樂(lè)視致新、樂(lè)視云計(jì)算、樂(lè)視電子商務(wù)、樂(lè)視文化發(fā)展。

令人驚奇的是，這四家非全資子公司在2015年分別虧損了7.31億元、1.00億元、235.67萬(wàn)元、103_07萬(wàn)元。這使人不禁想到：將這種可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)究竟是否合理？

筆者發(fā)現(xiàn)，在2013年末至2016年末這四年年末的時(shí)間結(jié)點(diǎn)上，樂(lè)視下屬子公司中可抵扣虧損分別為0.8億，7.2億、17億和26億。而這是一個(gè)累計(jì)數(shù)，分年度來(lái)看四年各自虧損0.8億，6.4億、9.8億和9億，并沒(méi)有好轉(zhuǎn)的跡象。而且就整個(gè)合并層面來(lái)看，樂(lè)視2016年的利潤(rùn)總額甚至為-32.8億，這種斷崖式的下跌更是無(wú)法再去彌補(bǔ)。

所以，我們可以得出這樣的結(jié)論：樂(lè)視的管理層和審計(jì)師對(duì)可抵扣虧損確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)的處理是不恰當(dāng)?shù)?。在以往三年子公司虧損持續(xù)擴(kuò)大的情況下，依然認(rèn)為虧損可以由未來(lái)的盈利彌補(bǔ)，這樣的會(huì)計(jì)處理有虛增資產(chǎn)甚至粉飾報(bào)表的嫌疑。

[1]中華人民共和國(guó)財(cái)政部，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南[M].立信會(huì)計(jì)出版社：2017_

[2]馬建威，梁超，余芹.遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)對(duì)企業(yè)凈利潤(rùn)的影響探討[J].商業(yè)會(huì)計(jì)：2011，06（ 18）

[3] 2015年樂(lè)視財(cái)務(wù)報(bào)告