低碳經(jīng)濟(jì)下環(huán)保資金績效審計(jì)的問題及對策

●黃躍紅

一、環(huán)保資金績效審計(jì)的推進(jìn)動力：低碳經(jīng)濟(jì)

隨著技術(shù)工業(yè)的加速發(fā)展，高能耗制造業(yè)成為經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主體，資源的大量耗損和氣候變化致使環(huán)境問題不斷加劇，溫室氣體的大量排放更使環(huán)境惡化，為了推進(jìn)綠色環(huán)境和人類的健康發(fā)展，低碳經(jīng)濟(jì)應(yīng)運(yùn)而生。低碳經(jīng)濟(jì)的目標(biāo)是低能耗、低污染、低排放，也是當(dāng)下主要的經(jīng)濟(jì)增長模式。低碳經(jīng)濟(jì)概念力求通過提高能源使用效率，使用清潔型能源等措施降低資源消耗量，減少溫室氣體排放總量，使經(jīng)濟(jì)在穩(wěn)定并長久發(fā)展的同時(shí)保持低能耗和低污染。但低碳經(jīng)濟(jì)不是僅靠某一手段或者工具就能實(shí)現(xiàn)，需要各方面政策支撐和人員協(xié)助，而環(huán)境保護(hù)資金，作為國務(wù)院特許的政策預(yù)算之一，具有針對性強(qiáng)、政策導(dǎo)向明顯、杠桿效果明顯的特點(diǎn)，對保護(hù)環(huán)境、防污治理有著重要的作用。將低碳經(jīng)濟(jì)的相關(guān)概念、新興環(huán)?？茖W(xué)思想引入到環(huán)保資金績效審計(jì)中，有助于檢驗(yàn)開展低碳經(jīng)濟(jì)的效果，使環(huán)保資金績效審計(jì)更具有現(xiàn)實(shí)意義。環(huán)保資金績效審計(jì)的目標(biāo)演進(jìn)主要有兩個(gè)方面。

一是基于低碳經(jīng)濟(jì)而發(fā)展的資金績效審計(jì)?，F(xiàn)今氣候變化加劇，二氧化碳是導(dǎo)致氣候變暖的主因。低碳經(jīng)濟(jì)就是在全球氣候變化的基礎(chǔ)上力求可持續(xù)發(fā)展而形成的環(huán)境治理理念，人們想要通過節(jié)能減排等措施緩解氣候的加劇惡化。在低碳經(jīng)濟(jì)大環(huán)境下，政府環(huán)保資金績效審計(jì)有了進(jìn)一步的發(fā)展，因低碳經(jīng)濟(jì)理念對環(huán)保資金績效審計(jì)提出了新目標(biāo)、新內(nèi)容和新要求。張冉（2014）通過研究環(huán)保資金績效審計(jì)已有文獻(xiàn)，發(fā)現(xiàn)其中存在的問題。從“驅(qū)動力—狀態(tài)—響應(yīng)”的評價(jià)框架展開構(gòu)建不同側(cè)重點(diǎn)的環(huán)保資金績效審計(jì)指標(biāo)，并綜合評價(jià)環(huán)保資金用于治理大氣污染的績效。

二是基于可持續(xù)發(fā)展目的而完善的資金績效審計(jì)?？沙掷m(xù)發(fā)展理念重視經(jīng)濟(jì)、社會、環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展，也就是在滿足當(dāng)代人發(fā)展需求的同時(shí)，不能對子孫后代人的生存發(fā)展造成威脅。環(huán)保資金績效審計(jì)就是根據(jù)可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)而開展的。通過環(huán)保資金績效審計(jì)，實(shí)現(xiàn)對環(huán)境污染、生態(tài)破壞等情況治理的效果檢驗(yàn)，緩解環(huán)境壓力，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)、社會和環(huán)境協(xié)調(diào)發(fā)展的最終目標(biāo)。張以寬（2003）認(rèn)為，因可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)，環(huán)保審計(jì)指標(biāo)應(yīng)考慮當(dāng)前盈利和長遠(yuǎn)利益、社會企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益之間的關(guān)系?？傊?，環(huán)保資金因可持續(xù)發(fā)展觀念而投入，環(huán)保審計(jì)是對資金投入效果的檢驗(yàn)。

隨著國家投入資金的加大，環(huán)保腐敗問題也日益突出，致使環(huán)保資金的浪費(fèi)或者閑置，沒有發(fā)揮效用最大化。政府審計(jì)作為重要的監(jiān)督部門，對資金進(jìn)行嚴(yán)格的績效審計(jì)可以提高其使用效率，改進(jìn)社會生態(tài)環(huán)境。本文在低碳經(jīng)濟(jì)視角下研究環(huán)保資金的績效審計(jì)問題，對其存在的問題提出相應(yīng)解決對策，有利于更好地發(fā)揮審計(jì)在社會可持續(xù)發(fā)展中的積極作用，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)與環(huán)境的共贏，人與自然的和諧相處。

二、低碳經(jīng)濟(jì)下環(huán)保資金績效審計(jì)的現(xiàn)狀及問題

（一）低碳經(jīng)濟(jì)下環(huán)保資金績效審計(jì)的現(xiàn)狀

1、環(huán)保資金績效審計(jì)的內(nèi)容。目前我國環(huán)境保護(hù)資金的審計(jì)具體項(xiàng)目主要有排污費(fèi)審計(jì)、環(huán)境保護(hù)專項(xiàng)補(bǔ)助經(jīng)費(fèi)審計(jì)、育林基金審計(jì)、防沙治沙專項(xiàng)資金審計(jì)、生態(tài)林建設(shè)資金審計(jì)、天然林保護(hù)資金審計(jì)等。審計(jì)范圍有：一是重點(diǎn)污染防治項(xiàng)目；二是區(qū)域性污染防治項(xiàng)目；三是污染防治新技術(shù)、新工藝的推廣應(yīng)用項(xiàng)目；四是全國環(huán)境污染自動監(jiān)測監(jiān)控系統(tǒng)和事故預(yù)警系統(tǒng)建設(shè)及運(yùn)行費(fèi)用；五是重點(diǎn)生態(tài)保護(hù)項(xiàng)目；六是國家規(guī)定的其他污染防治項(xiàng)目。

2、環(huán)保專項(xiàng)資金績效審計(jì)得到高度重視。作為一個(gè)人口大國，環(huán)境問題日趨嚴(yán)重，伴隨環(huán)境問題的惡化及可持續(xù)發(fā)展概念的深入，環(huán)保資金所占比重逐漸加大，開展了多項(xiàng)環(huán)境保護(hù)建設(shè)工作，比如2017年頒布的《重點(diǎn)流域水污染防治規(guī)劃 （2016—2020）》《長江經(jīng)濟(jì)帶生態(tài)環(huán)境保護(hù)規(guī)劃》《“一帶一路”生態(tài)環(huán)境保護(hù)合作規(guī)劃》《國家環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)“十三五”發(fā)展規(guī)劃》等相關(guān)文件，以及出臺的一系列環(huán)保指導(dǎo)文件，足見國家對環(huán)境治理投入的重視。為了響應(yīng)國家政策，地方政府也積極實(shí)施環(huán)境整治，2015年和2016年，18個(gè)省的環(huán)保專項(xiàng)資金高達(dá)669億元，這些都是我國環(huán)境審計(jì)逐漸成熟的標(biāo)志。在加大環(huán)保資金投入的同時(shí)，審計(jì)機(jī)關(guān)也積極推動環(huán)保資金績效審計(jì)的開展。例如，江蘇省通過制定《江蘇省環(huán)保專項(xiàng)資金審計(jì)（調(diào)查）工作方案》審核是否存在影響效益發(fā)揮，只抓執(zhí)行期管理而忽視項(xiàng)目后期管理的問題。各級地方政府紛紛出臺政策，根據(jù)環(huán)境治理重點(diǎn)和資金投入情況，有針對性地進(jìn)行資金投入環(huán)境效果審計(jì)。

3、環(huán)境效益類評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)日趨完善。由于近年來世界經(jīng)濟(jì)的增長，全球因燃燒化石燃料及工業(yè)生產(chǎn)而產(chǎn)生的二氧化碳排放量重現(xiàn)攀升趨勢。而我國是全球溫室氣體排放量最大的三個(gè)國家之一，排放量占全球排放總量的28%，這對我國發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)提出了新要求，低碳經(jīng)濟(jì)使審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)涵得到進(jìn)一步延伸，促使我國環(huán)保評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不斷更新與完善。截至“十二五”末期，累計(jì)發(fā)布國家環(huán)保標(biāo)準(zhǔn) 1941項(xiàng)（其中“十二五”期間發(fā)布 493項(xiàng)），廢止標(biāo)準(zhǔn) 244項(xiàng)，現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)1697項(xiàng)。在現(xiàn)行環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)中，環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn) 16項(xiàng)，氣體排放 （控制）標(biāo)準(zhǔn) 161項(xiàng)，環(huán)境監(jiān)測類標(biāo)準(zhǔn) 1001項(xiàng)，管理規(guī)范類標(biāo)準(zhǔn) 481項(xiàng)，環(huán)境基礎(chǔ)類標(biāo)準(zhǔn)38項(xiàng)，這些為環(huán)保資金績效審計(jì)提供了參考數(shù)據(jù)，為設(shè)立環(huán)保資金績效審計(jì)評價(jià)指標(biāo)提供借鑒。另外，法規(guī)的不斷完善驅(qū)使著技術(shù)的不斷創(chuàng)新，企業(yè)為了達(dá)到國家標(biāo)準(zhǔn)，更加注重科學(xué)技術(shù)，環(huán)保觀念逐漸加深。

4、環(huán)保資金領(lǐng)域腐敗案件頻發(fā)。隨著環(huán)保資金投入的逐年增長，環(huán)保資金領(lǐng)域腐敗案件頻發(fā)，資金使用監(jiān)管薄弱，缺少法律環(huán)境的建立。2014年，生態(tài)破壞、環(huán)境污染相關(guān)貪污案件達(dá)292件之多；2015年中央紀(jì)委監(jiān)察部駐環(huán)境保護(hù)部紀(jì)檢組監(jiān)察局對發(fā)生在6個(gè)省的13起環(huán)保人員違紀(jì)違法案件進(jìn)行了通報(bào)，涉案時(shí)間長達(dá)10年之久，貪污金額高達(dá)數(shù)百萬元；截止至2016年，湖北省環(huán)保領(lǐng)域有488人貪污被查，北京市環(huán)保宣傳主任貪污140萬，大大小小的數(shù)據(jù)均說明了環(huán)保資金的監(jiān)管存在大量的漏洞。這些都是因?yàn)槿狈τ行ПO(jiān)管政策，信息公開化不足，追責(zé)機(jī)制不完善造成的。

（二）低碳經(jīng)濟(jì)下環(huán)保資金績效審計(jì)存在的問題

1、環(huán)保資金績效審計(jì)評價(jià)指標(biāo)不健全。研究數(shù)據(jù)表明，當(dāng)前環(huán)保資金績效審計(jì)指標(biāo)的設(shè)置缺乏一定系統(tǒng)性，具體表現(xiàn)在環(huán)境效益指標(biāo)充足，但社會效益和經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)較少，評價(jià)范圍狹窄，不論從理論界還是實(shí)務(wù)界，往往只集中于環(huán)境污染效益結(jié)果的評價(jià)，對其余效益研究涉及較少。比如，霍邱縣審計(jì)局公布的《2015年環(huán)保專項(xiàng)資金審計(jì)調(diào)查報(bào)告》中，對排污費(fèi)的征繳、黃標(biāo)車提前淘汰獎勵(lì)補(bǔ)貼、秸稈焚燒方面進(jìn)行審計(jì)報(bào)告綜述，提出的對策建議也是關(guān)于重點(diǎn)污染源防治項(xiàng)目，基本圍繞環(huán)境效益展開審計(jì)，缺乏系統(tǒng)性描述。在社會效益評價(jià)時(shí)多用概括性、總結(jié)性的語言描述，例如實(shí)現(xiàn)農(nóng)民收益最大化或者效果明顯，但具體表現(xiàn)在哪方面增收，哪方面還存在不足，如何改進(jìn)，并沒有實(shí)際依據(jù)，無法判斷其環(huán)境和經(jīng)濟(jì)效益。再如溫州甌江花巖頭地表水水質(zhì)自動檢測站建設(shè)項(xiàng)目，環(huán)保項(xiàng)目依靠創(chuàng)新及政策引導(dǎo)，項(xiàng)目建成離不開環(huán)保資金撥款和技術(shù)創(chuàng)新的指導(dǎo)，環(huán)保項(xiàng)目建成后使企業(yè)成為了少排放、資源循環(huán)利用的示范企業(yè)，達(dá)到環(huán)境友好企業(yè)的同時(shí)帶來一定經(jīng)濟(jì)效益。但資金績效審計(jì)中未對其環(huán)保檢測設(shè)備和資源循環(huán)利用示范企業(yè)的經(jīng)濟(jì)和社會效益進(jìn)行評價(jià)，評價(jià)指標(biāo)不夠全面。

2、監(jiān)督管理機(jī)制有待加強(qiáng)。通過近年來環(huán)保領(lǐng)域所發(fā)生的案件，可以總結(jié)出環(huán)保涉案領(lǐng)域涵蓋了環(huán)境監(jiān)管、流域水污染治理、污染物排污管理、環(huán)境執(zhí)法、環(huán)境檢測等各個(gè)方面，而環(huán)保資金從撥款分配到使用，環(huán)環(huán)相扣，監(jiān)管部門存在的盲區(qū)會造成企業(yè)與環(huán)保部門的相互勾結(jié)、“互幫互助”，甚至靠此來避免污染物超標(biāo)而受責(zé)，有導(dǎo)致環(huán)境污染更加嚴(yán)重的風(fēng)險(xiǎn)，社會生態(tài)效益大打折扣。隨著我國環(huán)保資金財(cái)政投入力度的逐漸加大，需要不斷采取更嚴(yán)謹(jǐn)?shù)谋O(jiān)管政策。

3、環(huán)保資金績效審計(jì)的法律環(huán)境缺失。任何政策的實(shí)施和推廣都離不開健全的法律環(huán)境，良好的法律環(huán)境是審計(jì)的推動力、墊腳石，而不健全的法律環(huán)境只能是絆腳石和障礙，我國環(huán)保資金績效審計(jì)仍處于探索和推廣的時(shí)期，需要健全的法律環(huán)境作支撐?？冃徲?jì)法律規(guī)范長期以來未被列入《審計(jì)法》規(guī)范，直到2012年《審計(jì)法》中都沒有關(guān)于績效審計(jì)的明文規(guī)定，僅有“審計(jì)機(jī)關(guān)對前款所列財(cái)政收支或者財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法和效益，依法進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督”這條內(nèi)容，存在法律漏洞，條文描述過于籠統(tǒng)和模糊，缺乏具體的措施和指標(biāo)，更重要的是我國環(huán)境治理項(xiàng)目數(shù)量龐大，周期較長，涉及范圍較廣，缺乏一個(gè)可以量化的標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范和指南，使得環(huán)保資金的審計(jì)無據(jù)可查，無法可依，對于審計(jì)結(jié)果也缺乏必要的客觀性。另外，對于審計(jì)結(jié)果中出現(xiàn)的違法亂紀(jì)現(xiàn)象的處罰力度不夠，起不到殺雞儆猴的作用，這樣的處罰形同虛設(shè)。

4、審計(jì)組織模式和方法創(chuàng)新不夠。目前我國環(huán)保資金績效審計(jì)主要是合規(guī)性檢查監(jiān)督，低碳經(jīng)濟(jì)促使下的可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)讓傳統(tǒng)審計(jì)已無法滿足績效審計(jì)的需要，原審計(jì)證據(jù)和資料變得更加電子化和復(fù)雜化。例如水污染防治項(xiàng)目，由于水資源的外部性使得審計(jì)資源受限，審計(jì)范圍縮小，審計(jì)證據(jù)獲取難度較大，得到的結(jié)論難免以偏概全，這都是因?yàn)閷徲?jì)方法過于落后。隨著項(xiàng)目的復(fù)雜性和環(huán)境的各種變化，審計(jì)數(shù)據(jù)獲取不能一味地采用傳統(tǒng)方法，這樣得到的績效審計(jì)結(jié)論會失去價(jià)值。

5、缺少后續(xù)跟蹤審計(jì)報(bào)告。目前國家出臺的一系列法律法規(guī)中，更多的是針對環(huán)保項(xiàng)目資金申請的管理和實(shí)施細(xì)則，出臺的政策重點(diǎn)說明項(xiàng)目申請流程，力抓資金申請環(huán)節(jié)的監(jiān)管，對于環(huán)保項(xiàng)目的后續(xù)追蹤較少?？冃徲?jì)一般分為計(jì)劃、實(shí)施、報(bào)告三個(gè)階段，但是環(huán)保資金績效審計(jì)不同于其他審計(jì)，后續(xù)審計(jì)的跟蹤尤為重要。后續(xù)審計(jì)能檢查審計(jì)報(bào)告中的問題是否得到解決，被審計(jì)單位是否自覺有效地進(jìn)行了處理，處理后是否會產(chǎn)生其他副效應(yīng)，副效應(yīng)具體帶來哪些變化，這都是環(huán)境審計(jì)的重點(diǎn)。參考2015年無錫市環(huán)保資金績效審計(jì)報(bào)告，最后寫到“審計(jì)結(jié)果和建議得到了相關(guān)部門的重視，對存在的問題進(jìn)行了整改”，但是并沒整改的后續(xù)報(bào)告，所有問題是否得到解決仍是未知數(shù)。

三、提升環(huán)保資金績效審計(jì)的對策

（一）完善環(huán)保資金績效審計(jì)評價(jià)體系

環(huán)保資金的績效審計(jì)是一個(gè)諸多元素相互作用和聯(lián)系的綜合系統(tǒng)，系統(tǒng)包括組織體系、評價(jià)指標(biāo)、標(biāo)準(zhǔn)及方法等。首先，評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)可以專家意見為依據(jù)，我國還沒有出臺統(tǒng)一的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，聘請專家直接參與審計(jì)能更好地出具審計(jì)報(bào)告，反映項(xiàng)目的真實(shí)進(jìn)展；其次，評價(jià)方法多種多樣，比如成本效益分析、因子分析法、公眾評判法，審計(jì)機(jī)構(gòu)可以根據(jù)項(xiàng)目具體需要采用不同的方法來得到相關(guān)數(shù)據(jù)指標(biāo)；最后，評價(jià)指標(biāo)重點(diǎn)以經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性的“3E”原則設(shè)立多級評價(jià)指標(biāo)考察環(huán)境、社會、經(jīng)濟(jì)效益。所設(shè)定指標(biāo)必須遵循相關(guān)性、可測量性、可操作性、重要性原則，真實(shí)合理地反映項(xiàng)目審計(jì)情況，可以運(yùn)用文獻(xiàn)研究法、公眾滿意度評價(jià)法來設(shè)計(jì)。另外，環(huán)保資金的運(yùn)用包括設(shè)立、分配、使用、管理環(huán)節(jié)，對每個(gè)階段的審計(jì)應(yīng)設(shè)定不同的指標(biāo)，以確定各環(huán)節(jié)審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容。

（二）加強(qiáng)對環(huán)保資金使用的審計(jì)

環(huán)保資金從申請、撥付、運(yùn)用到管理環(huán)環(huán)相扣，如果只是對環(huán)保資金進(jìn)行事后審計(jì)是完全不夠的，應(yīng)該順著資金流向逐步核查，做到跟蹤審計(jì)，防患于未然。然而，環(huán)保項(xiàng)目資金從省級到市級再到縣級，涉及范圍巨大，難免存在審計(jì)人員不足的現(xiàn)象，這就需要地方審計(jì)之間的相互配合，分配審計(jì)任務(wù)，地市級審計(jì)機(jī)關(guān)重點(diǎn)檢查環(huán)保資金的管理、分配和撥付情況，縣級審計(jì)部門還要關(guān)注資金流向單位的具體財(cái)政收支情況，深入單位進(jìn)行實(shí)地考察，最少組成兩人一組的考察小組，從源頭把握資金的動態(tài)情況，占據(jù)主導(dǎo)地位，防止惡劣事件發(fā)生。

（四）健全績效審計(jì)的法律環(huán)境

法律法規(guī)作為重要的法律基礎(chǔ)，是環(huán)保資金績效審計(jì)的重點(diǎn)。雖然目前沒有關(guān)于績效審計(jì)的具體統(tǒng)一指標(biāo)，但是可以建立一套完整的績效考核體系，設(shè)定一般準(zhǔn)則、現(xiàn)場作業(yè)準(zhǔn)則、報(bào)告準(zhǔn)則等，明確審計(jì)機(jī)構(gòu)的地位和責(zé)任，實(shí)現(xiàn)公開化公平化。同時(shí)，為了達(dá)到績效審計(jì)依據(jù)的規(guī)范化，必須加快關(guān)于環(huán)保資金績效審計(jì)的專門的法制法規(guī)建設(shè)，逐步建立起環(huán)保資金績效審計(jì)的理論框架、報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)、統(tǒng)一指南，使績效審計(jì)工作有序有效展開。另外，對于違法亂紀(jì)現(xiàn)象，必須給予重視，必須明文規(guī)定處罰措施，防止犯案人員有恃無恐。

（五）重視審計(jì)方法的提高

相對于傳統(tǒng)審計(jì)方法，環(huán)保資金績效審計(jì)方法多樣，應(yīng)該視不同情況而進(jìn)行不同分析。首先，對于典型案例要進(jìn)行歸納總結(jié)，尤其是在不斷地探索嘗試中要記錄有價(jià)值的審計(jì)方法，方便下一次利用，雖然我國環(huán)保資金的績效審計(jì)制度還不夠完善，但是日積月累會形成一套完整的審計(jì)方法；其次，創(chuàng)新績效審計(jì)技術(shù)?？冃徲?jì)評價(jià)以“3E”為核心，需要大量的數(shù)據(jù)和資料的支撐，既有財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，也有非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，現(xiàn)有技術(shù)的停滯將難以滿足不斷增長的數(shù)據(jù)需求，需要不斷地創(chuàng)新；最后，實(shí)現(xiàn)審計(jì)信息化，靈活運(yùn)用計(jì)算機(jī)技術(shù)能得到更為精準(zhǔn)的審計(jì)結(jié)論，將績效審計(jì)和計(jì)算機(jī)結(jié)合在一起能提高審計(jì)效率。

（六）加強(qiáng)環(huán)保資金后續(xù)審計(jì)

環(huán)保項(xiàng)目的效果因?yàn)橹芷谳^長，所以一般是1—3年才會逐漸顯現(xiàn)，對項(xiàng)目的后續(xù)審計(jì)才能達(dá)到真正的審計(jì)目的，但是由于人員不足，審計(jì)項(xiàng)目較多，不可能進(jìn)行實(shí)時(shí)跟蹤審計(jì)，所以可以引入“補(bǔ)充審計(jì)”。補(bǔ)充審計(jì)不同于跟蹤審計(jì)和實(shí)施審計(jì)，是在未來某個(gè)特定的時(shí)間點(diǎn)，在項(xiàng)目結(jié)束之后對項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)，主要是針對審計(jì)報(bào)告上出現(xiàn)的問題進(jìn)行后續(xù)了解，督促被審計(jì)單位自覺處理問題，積極地采取應(yīng)對措施，使審計(jì)結(jié)論更加科學(xué)合理可靠。