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    職工薪酬、職工福利費(fèi)核算中常見的納稅風(fēng)險(xiǎn)

    2018-03-15 20:27:43王維
    時(shí)代金融 2017年33期
    關(guān)鍵詞:職工薪酬

    王維

    [摘要]職工薪酬、職工福利費(fèi)的核算看似簡(jiǎn)單,但在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作中仍有些問題的錯(cuò)誤處理,會(huì)給企業(yè)帶來納稅風(fēng)險(xiǎn)。本文就通訊費(fèi)補(bǔ)貼、交通費(fèi)補(bǔ)貼、誤餐補(bǔ)貼是作為職工薪酬核算還是作為職工福利費(fèi)核算,福利部門人員工資是否應(yīng)計(jì)入企業(yè)工資薪金總額中,在節(jié)假日對(duì)離退休人員進(jìn)行慰問的支出能否作為福利費(fèi)列支,返聘離退休人員支付的報(bào)酬是否作為工資薪金核算四個(gè)問題展開討論,并指出企業(yè)的錯(cuò)誤處理會(huì)造成哪些納稅風(fēng)險(xiǎn),應(yīng)如何防范。

    [關(guān)鍵詞]職工薪酬 職工福利費(fèi) 納稅風(fēng)險(xiǎn)

    職工薪酬、職工福利費(fèi)的核算看似簡(jiǎn)單,但在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作中仍有些問題的錯(cuò)誤處理,會(huì)給企業(yè)帶來納稅風(fēng)險(xiǎn),本文就四處常見的納稅風(fēng)險(xiǎn)展開討論。

    一、企業(yè)將通訊費(fèi)補(bǔ)貼、交通費(fèi)補(bǔ)貼、誤餐補(bǔ)貼均作為職工福利費(fèi)發(fā)放,不并入工資薪金總額中代扣代繳個(gè)人所得稅

    很多企業(yè)都有通訊費(fèi)補(bǔ)貼、交通費(fèi)補(bǔ)貼、誤餐補(bǔ)貼等,這些補(bǔ)貼多以貨幣形式發(fā)放給職工,有的同工資一同發(fā)放,有的單獨(dú)發(fā)放。職工將其視為一種福利,會(huì)計(jì)人員在處理時(shí)一般有兩種做法:一是作為職工福利列支,在企業(yè)所得稅前按照職工福利費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)扣除,在代扣代繳職工的個(gè)人所得稅時(shí)不考慮這部分補(bǔ)貼;二是作為職工薪酬的一部分,在企業(yè)所得稅前按實(shí)際發(fā)放的職工工資扣除,在代扣代繳職工的個(gè)人所得稅時(shí)將這部分補(bǔ)貼一并計(jì)人工資總額中作為計(jì)算個(gè)人所得稅的計(jì)稅依據(jù)。顯然,這兩種處理方法是不同的,主要爭(zhēng)議有兩個(gè):一是這些補(bǔ)貼是作為工資薪金列支,還是作為職工福利費(fèi)列支;二是職工收到的這些補(bǔ)貼是否應(yīng)繳納個(gè)人所得稅。

    如果企業(yè)將這些補(bǔ)貼作為工資薪金列支,依據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出,準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前扣除。

    如果企業(yè)將這些補(bǔ)貼作為職工福利費(fèi)列支,依據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出,不超過工資薪金總額14%的部分,準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前扣除。即該處理會(huì)影響到企業(yè)所得稅的繳納。

    根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》(國稅函[2009]3號(hào))第三條規(guī)定,企業(yè)職工福利費(fèi)包括:第一,尚未實(shí)行分離辦社會(huì)職能的企業(yè),其內(nèi)設(shè)福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費(fèi)用,包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務(wù)所、托兒所、療養(yǎng)院等集體福利部門的設(shè)備、設(shè)施及維修保養(yǎng)費(fèi)用和福利部門工作人員的工資薪金、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金、勞務(wù)費(fèi)等。第二,為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)生的各項(xiàng)補(bǔ)貼和非貨幣性福利,包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費(fèi)用、未實(shí)行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費(fèi)用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補(bǔ)貼、供暖費(fèi)補(bǔ)貼、職工防暑降溫費(fèi)、職工困難補(bǔ)貼、救濟(jì)費(fèi)、職工食堂經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼、職工交通補(bǔ)貼等。第三,按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費(fèi),包括喪葬補(bǔ)助費(fèi)、撫恤費(fèi)、安家費(fèi)、探親假路費(fèi)等。

    根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金和職工福利費(fèi)等支出稅前扣除問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2015年第34號(hào))第一條規(guī)定,列入企業(yè)員工工資薪金制度、固定與工資薪金一起發(fā)放的福利性補(bǔ)貼,符合《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》(國稅函[2009]3號(hào))第一條規(guī)定的,可作為企業(yè)發(fā)生的工資薪金支出,按規(guī)定在稅前扣除。不能同時(shí)符合上述條件的福利性補(bǔ)貼,應(yīng)作為國稅函[2009]3號(hào)文件第三條規(guī)定的職工福利費(fèi),按規(guī)定計(jì)算限額稅前扣除。

    根據(jù)上述文件的規(guī)定,筆者認(rèn)為企業(yè)發(fā)生的通訊費(fèi)補(bǔ)貼、交通費(fèi)補(bǔ)貼、誤餐補(bǔ)貼,如果符合國家稅務(wù)總局2015年第34號(hào)公告第一條規(guī)定條件的,可作為工資薪金支出按規(guī)定在稅前扣除。作為收到該筆補(bǔ)貼的職工,應(yīng)并入工資薪金總額中繳納個(gè)人所得稅,企業(yè)應(yīng)在發(fā)放時(shí)為其代扣代繳。但從企業(yè)、事業(yè)單位、國家機(jī)關(guān)、社會(huì)團(tuán)體提留的福利費(fèi)或者從工會(huì)經(jīng)費(fèi)中支付給個(gè)人的生活補(bǔ)助費(fèi)免交個(gè)人所得稅。

    如果不符合國家稅務(wù)總局2015年第34號(hào)公告第一條規(guī)定條件的,作為職工福利費(fèi)按規(guī)定在稅前扣除。

    二、將福利部門人員工資計(jì)入企業(yè)工資薪金總額中,并作為三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)計(jì)提的基數(shù)

    計(jì)提福利部門人員工資時(shí),很多企業(yè)的賬務(wù)處理是:

    借:管理費(fèi)用

    貸:應(yīng)付職工薪酬——職工工資

    即,將福利部門人員工資計(jì)人工資薪金總額中。

    然后,企業(yè)在計(jì)算企業(yè)所得稅稅前準(zhǔn)予扣除的職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)限額時(shí),其計(jì)提基數(shù)工資薪金總額中也包括了福利部門人員工資。

    但是,根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》(國稅函[2009]3號(hào))第三條規(guī)定,企業(yè)福利部門工作人員的工資薪金、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金、勞務(wù)費(fèi)等屬于職工福利費(fèi)的范圍。即按照稅法規(guī)定,企業(yè)在會(huì)計(jì)處理時(shí)應(yīng)將該部分支出列入職工福利費(fèi),即不應(yīng)計(jì)人工資總額中。既然不計(jì)人工資總額中,自然不能作為三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)計(jì)提的基數(shù)。

    企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出,準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前扣除。而企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出,不超過工資薪金總額14%的部分,準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前扣除。如果按照企業(yè)的做法將福利部門人員工資計(jì)人工資薪金總額,并作為三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)計(jì)提的基數(shù),存在以下納稅風(fēng)險(xiǎn):

    第一,導(dǎo)致該筆福利費(fèi)逃過了限額的控制,使得企業(yè)多扣除支出,企業(yè)所得稅存在納稅風(fēng)險(xiǎn)。

    第二,導(dǎo)致企業(yè)計(jì)算出的企業(yè)所得稅稅前準(zhǔn)予扣除的職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)限額偏高,使得企業(yè)多扣除支出,企業(yè)所得稅存在納稅風(fēng)險(xiǎn)。

    另外,雖然該筆支出在職工福利費(fèi)中列支,但站在職工的角度,按照個(gè)人所得稅法的規(guī)定,其收到的該筆收入應(yīng)作為其工資薪金收入,企業(yè)為職工代扣代繳職工個(gè)人所得稅時(shí),需為其代扣代繳。

    三、企業(yè)在節(jié)假日對(duì)離退休人員進(jìn)行慰問的支出作為福利費(fèi)列支,在企業(yè)所得稅前扣除

    有些企業(yè)在節(jié)假日會(huì)向離退休人員發(fā)放一些物品或直接給予現(xiàn)金表示慰問。會(huì)計(jì)在做賬時(shí)往往將其作為職工福利費(fèi)列支,并在企業(yè)所得稅前扣除。

    但是根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條規(guī)定,企業(yè)所得稅第八條所稱有關(guān)的支出,是指與取得收入直接相關(guān)的支出。《國家稅務(wù)總局辦公廳關(guān)于強(qiáng)化部分.總局定點(diǎn)聯(lián)系企業(yè)共性稅收風(fēng)險(xiǎn)問題整改工作的通知》(稅總辦函120143652號(hào))規(guī)定,按照《企業(yè)所得稅法》第八條及《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第+七條的規(guī)定,與企業(yè)取得收入不直接相關(guān)的離退休人員工資、福利費(fèi)等支出,不得在企業(yè)所得稅前扣除。

    如果企業(yè)將該筆支出作為福利費(fèi)列支,并在企業(yè)所得稅前扣除,則會(huì)造成多列支出,少交企業(yè)所得稅,存在納稅風(fēng)險(xiǎn)。

    根據(jù)《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》第三十三條,費(fèi)用是指企業(yè)在日?;顒?dòng)中發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。第三十五條,企業(yè)發(fā)生的支出不產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的,或者即使能夠產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益但不符合或者不再符合資產(chǎn)確認(rèn)條件的,應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為費(fèi)用,計(jì)人當(dāng)期損益。筆者認(rèn)為,企業(yè)發(fā)生的該筆支出在會(huì)計(jì)上如果作為費(fèi)用列支顯然是不合適的,將該筆支出列入營業(yè)外支出中更為合理。

    另外,雖然在會(huì)計(jì)核算上該筆支出計(jì)入營業(yè)外支出,但是由于企業(yè)所得稅中規(guī)定,該筆支出不得在稅前扣除,所以在企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí),企業(yè)應(yīng)將該筆支出做納稅調(diào)增。在填制企業(yè)所得稅的年度申報(bào)表時(shí),需要在《A102010一般企業(yè)成本支出明細(xì)表》、《A102020金融企業(yè)支出明細(xì)表》、《A103000事業(yè)單位、民間非營利組織收入、支出明細(xì)表》的相關(guān)欄次中填列。

    需要提醒的是,離退休人員收到的該筆慰問金,按照個(gè)人所得稅法的相關(guān)規(guī)定,應(yīng)作為其他所得繳納個(gè)人所得稅。

    四、企業(yè)返聘離退休人員支付的報(bào)酬全部作為工資薪金核算,并作為三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)計(jì)提的基數(shù)

    企業(yè)返聘離退休人員繼續(xù)在本企業(yè)工作,向其支付一定的報(bào)酬,企業(yè)在財(cái)務(wù)處理上,將支付的這筆報(bào)酬作為工資薪金核算,并作為三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)計(jì)提的基數(shù)。

    這樣的處理存在一定的納稅風(fēng)險(xiǎn)?!镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出,準(zhǔn)予扣除。此處的工資薪金,是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬,包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資,以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出?!秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào))第一條規(guī)定,企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員以及接受外部勞務(wù)派遣用工所實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用,應(yīng)區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出,并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其中屬于工資薪金支出的,準(zhǔn)予計(jì)入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù),作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)。

    根據(jù)上述規(guī)定,企業(yè)返聘離退休人員支付的報(bào)酬,應(yīng)區(qū)分是否與其簽訂勞動(dòng)合同。如果該返聘人員與該企業(yè)簽訂了勞動(dòng)合同的,那么該退休人員仍屬于該企業(yè)的員工,支付的報(bào)酬應(yīng)作為工資薪金支出或職工福利費(fèi)核算,并且其中屬于工資薪金支出的,準(zhǔn)予計(jì)入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù),作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)。如果該返聘人員與該企業(yè)沒有簽訂勞動(dòng)合同,則不屬于該企業(yè)的員工,支付的報(bào)酬應(yīng)作為勞務(wù)費(fèi)支出核算。

    如果企業(yè)對(duì)支付的該類報(bào)酬不做區(qū)分,全部作為工資薪金核算,并作為三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)計(jì)提的基數(shù),則會(huì)造成多計(jì)支出,少交企業(yè)所得稅,存在納稅風(fēng)險(xiǎn)。

    需要提醒的是,站在被返聘人員的角度,其收到的報(bào)酬不論是工資薪金,還是勞務(wù)費(fèi),都應(yīng)該按相應(yīng)稅目繳納個(gè)人所得稅。支付該報(bào)酬的企業(yè),負(fù)有代扣代繳的義務(wù)。

    另外,達(dá)到離休、退休年齡,但確因工作需要,適當(dāng)延長離休、退休年齡的高級(jí)專家(指享受國家發(fā)放的政府特殊津貼的專家、學(xué)者),其在延長離休、退休期間的工資、薪金所得,視同離休、退休工資免征個(gè)人所得稅。

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