新政策下研發(fā)費用加計扣除稅務處理探討

研發(fā)費用加計扣除政策能夠有效促進企業(yè)的良好的發(fā)展，國家頒發(fā)的《通知》，重點闡述了研發(fā)費用加計扣除政策的變化與特點，讓企業(yè)更清楚的了解相關的政策、法規(guī)，并結(jié)合一些案例對不同企業(yè)進行論述，明確稅收優(yōu)惠政策的優(yōu)缺點。

隨著科技的發(fā)展進步，國家為了讓企業(yè)加速轉(zhuǎn)型，推動社會經(jīng)濟的發(fā)展。對企業(yè)實行了一系列的優(yōu)惠政策，提高企業(yè)參與研發(fā)活動的積極性。

一、研發(fā)費用加計扣除政策演變

2007年，《企業(yè)所得稅法》明確要求，企業(yè)在從事新技術(shù)、新產(chǎn)品開發(fā)時發(fā)生的研究費用，可以在計算應納稅所得額時加計扣除。2013年，國家對《關于研究開發(fā)費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》又補充了企業(yè)可以聘請有資質(zhì)的會計師事務所，對當年加計扣除研發(fā)費用出具鑒證報告。

研發(fā)費用加計扣除政策從確立開始，不斷進行更新完善，最終形成了科學合理的體系。我國研發(fā)費用加計扣除政策主要有幾下幾個變化：其一，增加了研發(fā)費用向后結(jié)轉(zhuǎn)抵扣，以及加計扣除部分形成的虧損用于五年后的彌補；其二，擴大了扣除主體范圍；其三，減輕了財務核算與管理負擔，簡化審計程序，增加了項目鑒定；其四，明確了研發(fā)活動范圍。

二、研發(fā)費用加計扣除新政策解讀

（一）研發(fā)活動的范圍變寬

按照舊政策規(guī)定，研發(fā)活動限于國家頒布的《國家重點支持的高新技術(shù)領域》和《當前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點領域指南》中所規(guī)定項目的研究開發(fā)活動。而新政策采用反列舉的方式，進行可加計扣除的研發(fā)活動范圍的限定。以下活動不可進行加計扣除：其一，企業(yè)產(chǎn)品要進行常規(guī)性升級；其二，可以對市場調(diào)查研究、效率調(diào)查研究；其三，可以對社會科學、人文學方面進行研究；其四，可以對某項科研成果直接應用，比如直接采用新材料、產(chǎn)品、服務或知識等。

具體來說，很多活動在舊政策下沒有歸屬到可享受加計扣除政策的研發(fā)活動中，而研發(fā)活動范圍擴寬后，可加計扣除范圍增加了動漫及衍生產(chǎn)品設計、風景園林工程專項設計；動漫游戲軟件開發(fā)、模型設計等。

（二）研發(fā)費用范圍變寬

舊政策強調(diào)的專門用于研發(fā)活動的設備及無形資產(chǎn)折舊攤銷費用，新政策不再強調(diào)“專門”，并在舊政策的基礎上增加了知識產(chǎn)權(quán)的申請費、注冊費、代理費；研發(fā)成果的檢索、分析、評議、評估費用；專家咨詢費；外聘研發(fā)人員的勞務費用；高新科技研發(fā)保險費等。其中部分費用要求在項目總額10%以內(nèi)加計扣除，包括技術(shù)圖書資料費、研發(fā)成果的論證與新增的一部分費用。

（三）新增行業(yè)限制

以下行業(yè)從事的研發(fā)活動都不能加計扣除：其一，財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他行業(yè)；其二，房地產(chǎn)業(yè)；其三，煙草制造業(yè)；其四，娛樂業(yè)；其五，批發(fā)和零售業(yè)；其六，住宿和餐飲業(yè)。

（四）解決了委托開發(fā)加計扣除爭議

委托開發(fā)的研發(fā)費用，舊政策規(guī)定了委托方可以加計扣除，但是實際執(zhí)行中存在較多的的問題，例如：對于委托開發(fā)的項目，可加計扣除的研發(fā)費是否包括受托方的利潤問題，是否按照實際情況，對研發(fā)費用金額的一定比例進行加計扣除。新政策明確了境外機構(gòu)進行研發(fā)活動所產(chǎn)生的費用，不得進行加計扣除，明確企業(yè)委托外部機構(gòu)研發(fā)時所發(fā)生的費用，按照實際發(fā)生額的80%進行加計扣除。

（五）簡化會計核算要求

根據(jù)舊政策的規(guī)定，企業(yè)必須對研究開發(fā)費用實行專賬管理。新政策只要求企業(yè)按照國家財務會計制度要求，核算當年可加計扣除的各項研發(fā)費用實際發(fā)生額，并提供輔助賬及輔助賬匯總表。

三、研發(fā)費用加計扣除實務操作盲點

（一）沒有明確從事研發(fā)人員福利費補貼

《通知》規(guī)定，從事研發(fā)活動人員的“五險一金”與工資能夠加計扣除，但沒有規(guī)定福利性補貼是否能夠加計扣除。2015年國家稅務局規(guī)定，在企業(yè)員工工資薪金制度、固定于工資薪金一起發(fā)放的福利性補貼，符合《關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》中規(guī)定，其能夠作為企業(yè)發(fā)生的工資薪金支出，可在稅前扣除。從事研發(fā)活動人員的工資列入企業(yè)員工工資薪金制度，發(fā)放的福利性補貼，能夠作為企業(yè)工資薪金支出，并在稅前扣除，也可以進行加計扣除。

（二）委托研發(fā)加計扣除金額的確定

在國家大力倡導雙創(chuàng)業(yè)企業(yè)戰(zhàn)略背景下，國家在《通知》中規(guī)定：企業(yè)委托個人進行研發(fā)活動時所產(chǎn)生的費用，按照實際費用的80%進行加計扣除，受托方不能再進行加計扣除?！蛾P于企業(yè)研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策有關問題的公告》中規(guī)定，企業(yè)委托個人進行研發(fā)活動時所產(chǎn)生的費用，在加計扣除時要按照研發(fā)活動產(chǎn)生費用中的80%作為加計扣除基數(shù)，但須個人提供出具發(fā)票等合法有效憑證。

四、研發(fā)費用加計扣除對企業(yè)的影響

《通知》在研發(fā)費用加計扣除政策在一定程度上擴大了研發(fā)費用與研發(fā)活動的范圍，通過對應納稅所得額扣減的方式惠與更多的企業(yè)。

（一）小型微利企業(yè)

小微企業(yè)與小型微利企業(yè)不同，前者是在《企業(yè)所得稅法》中減免流轉(zhuǎn)稅劃分形成的，而后者則是一種特定納稅人。這幾年，國家有出臺了一些關于小型微利企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策。

在2014年，我國《關于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》中規(guī)定，小型微利企業(yè)在2014年新購的經(jīng)營與研發(fā)共用的資產(chǎn)，能夠進行加速折舊。由于這些企業(yè)在研發(fā)中所用的儀器、設備較少，因此，新政策在舊政策基礎上增加了公共設備與儀器的加計扣除。這項政策減少了應納稅所得額，增加了固定資產(chǎn)折舊稅前扣除金額，這對于資產(chǎn)總額較少、從業(yè)人數(shù)較少的小型微利企業(yè)來說，無疑是一個好消息。

在2015年， 國家《關于進一步擴大小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策范圍的通知》中規(guī)定，每年應納稅所得額在二十萬元到三十萬元之間的小型微利企業(yè)，從2015年10月起，到2018年1月1日，其所得應該按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率上繳企業(yè)所得稅。

（二）稅收減免期企業(yè)

國家在一部分特定行業(yè)中推行企業(yè)所得稅減免政策，是為了鼓勵特定行業(yè)、高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展。例如在從事國家重點扶持的公共基礎設施項目中，前三年免征企業(yè)所得稅，第四到六年將企業(yè)所得稅進行減半，并在西部地區(qū)新辦電視廣播、電力、交通、郵政的企業(yè)，前兩年能夠享受免征企業(yè)所得稅，在第三到五年，可以享受減半征收企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策?！锻ㄖ分幸?guī)定，委托外部單位進行研發(fā)支出的費用，推遲到下一年確認非免稅期，享受加計扣除優(yōu)惠政策；資本化的研發(fā)支出形成的資金，可以在攤銷期分期享受稅前扣除政策。

（三）微利或虧損企業(yè)

在《通知》中將研發(fā)費用范圍擴大，可享受加計扣除優(yōu)惠政策，企業(yè)可能從微利狀態(tài)，轉(zhuǎn)為虧損狀態(tài)，更多的抵減應納稅所得額。我國《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)應該以應納稅所得額為限，將企業(yè)虧損轉(zhuǎn)為遞延所得稅資產(chǎn)，在之后的五年內(nèi)計算應納稅所得額時加以扣除。在《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題》中，規(guī)定加計扣除的部分形成的虧損可以用以后五年的所得彌補。

五、結(jié)束語

綜上所述，本文從研發(fā)費用加計扣除政策演變，以及相關的政策解讀等方面進行論述，指出加計扣除政策中的具體規(guī)定，從而加速攤銷政策和多渠道宣傳解讀政策，讓企業(yè)切實享受優(yōu)惠。（作者單位為中訊郵電咨詢設計院有限公司）