淺談作業(yè)成本法在建設(shè)工程中的應(yīng)用

國墨杰

中鐵九局集團(tuán)有限公司大連分公司 遼寧省 116001

淺談作業(yè)成本法在建設(shè)工程中的應(yīng)用

國墨杰

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在建設(shè)工程成本管理中，一般使用傳統(tǒng)成本法。在現(xiàn)代工廠化和機(jī)械化比重日益加大的情況下，使用作業(yè)成本法可以更加準(zhǔn)確的確定成本，提高管理水平。本文詳細(xì)介紹作業(yè)成本法的原理，同時(shí)介紹部分應(yīng)用方法及作用。

成本管理；作業(yè)成本法；作業(yè)；產(chǎn)品

1 作業(yè)成本法的概念

作業(yè)成本法（Activity-based Costing，以下簡稱ABC法）通過把單獨(dú)的作業(yè)確認(rèn)為基本的成本對象來改進(jìn)成本系統(tǒng)。作業(yè)（Activity）是一個(gè)事件、任務(wù)或具體目的的基本工作單元。ABC法系統(tǒng)確認(rèn)企業(yè)價(jià)值鏈所有功能里的作業(yè)。ABC法系統(tǒng)首先計(jì)量單個(gè)作業(yè)的成本，然后根據(jù)生產(chǎn)每一件產(chǎn)品或服務(wù)所需的作業(yè)組合將成本分配到對應(yīng)的產(chǎn)品或服務(wù)等成本對象上。

2 ABC法產(chǎn)生的背景

由于科學(xué)技術(shù)迅猛發(fā)展，勞動生產(chǎn)率的極大提高，商業(yè)競爭日趨激烈，為了獲得足夠的利潤，必須對產(chǎn)品的供需情況做出迅速判斷，必須對產(chǎn)品的成本做出準(zhǔn)確計(jì)算，必須利用準(zhǔn)確的成本對產(chǎn)品做出合理定價(jià)。

傳統(tǒng)成本法一般將成本分為三類：人工、材料費(fèi)用和制造費(fèi)用。雖然施工企業(yè)能夠?qū)⑷斯ず筒牧腺M(fèi)用追溯到各種產(chǎn)品中，但對于間接成本和其他的支持性費(fèi)用即“制造費(fèi)用”，一般將制造費(fèi)用按照人工工時(shí)或人工費(fèi)用為基礎(chǔ)來分配?，F(xiàn)在建設(shè)工程項(xiàng)目的工廠化、機(jī)械化程度越來越高，而直接人工成本減少，制造費(fèi)用在全部產(chǎn)品成本的比重增加。

制造費(fèi)用的比例越來越大，如果企業(yè)在制造費(fèi)用的分配上仍以直接人工工時(shí)或直接人工成本作為分配的基礎(chǔ)，很容易造成產(chǎn)品成本信息的失真，引起成本控制失效，導(dǎo)致經(jīng)營失敗。因此，在內(nèi)外部環(huán)境的影響和制約下，ABC法應(yīng)運(yùn)而生。

3 ABC法的相關(guān)概念

成本的分派原理：（如圖）

ABC法認(rèn)為：產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源；生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)發(fā)生，作業(yè)導(dǎo)致成本發(fā)生，作業(yè)是成本管理的重點(diǎn)。（如圖）

有以上兩圖可知，在ABC法下，直接成本可以直接追溯計(jì)入有關(guān)產(chǎn)品，與傳統(tǒng)的成本計(jì)算法無異。不能追溯到產(chǎn)品的成本，則先追溯或分配到有關(guān)作業(yè)，然后計(jì)算作業(yè)成本，再將作業(yè)成本分配到有關(guān)產(chǎn)品，盡量減少不準(zhǔn)確的分配。

下面介紹ABC法的核心概念：

作業(yè)：是指企業(yè)中特定組織（成本中心、部門或產(chǎn)品線）重復(fù)執(zhí)行的任務(wù)或活動。

資源：是指作業(yè)耗費(fèi)的人工、能源和實(shí)物資產(chǎn)。

成本動因：是指作業(yè)成本或產(chǎn)品成本的驅(qū)動因素。是一個(gè)抽象的概念，可以分為資源成本動因和作業(yè)成本動因兩類。

資源成本動因：是指引起作業(yè)成本增加的驅(qū)動因素，用來衡量一項(xiàng)作業(yè)的資源消耗量。依據(jù)資源成本動因可以將資源成本分配給各有關(guān)作業(yè)。

作業(yè)成本動因：是指引起產(chǎn)品成本增加的驅(qū)動因素，是衡量一個(gè)成本對象需要的作業(yè)量。作業(yè)成本動因計(jì)量各成本對象耗用作業(yè)的情況，并被用來作為作業(yè)成本的分配基礎(chǔ)。

4 ABC法的應(yīng)用步驟

4.1 成本歸集系統(tǒng)設(shè)立

設(shè)立總分類賬，按照與組織結(jié)構(gòu)相匹配的、結(jié)構(gòu)化的會計(jì)科目表為資源進(jìn)行初步分類，形成ABC法總分類賬。這種作業(yè)成本系統(tǒng)有時(shí)與符合財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則的成本系統(tǒng)不一致。例如，公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則中成本要在相應(yīng)收入實(shí)現(xiàn)的當(dāng)期被確認(rèn)為費(fèi)用。這會導(dǎo)致財(cái)務(wù)會計(jì)人員計(jì)提的折舊費(fèi)無法準(zhǔn)確反映資產(chǎn)價(jià)值的準(zhǔn)確消耗方式，而ABC法將實(shí)時(shí)作業(yè)發(fā)生的成本按照部門確認(rèn)為費(fèi)用。

4.2 作業(yè)分類

ABC法的核心觀點(diǎn)之一是，有許多不同的因素導(dǎo)致了成本的產(chǎn)生。一些作業(yè)與產(chǎn)品產(chǎn)量直接相關(guān)。一些作業(yè)在產(chǎn)品產(chǎn)量達(dá)到一定值時(shí)發(fā)生。一些成本與生產(chǎn)批數(shù)有關(guān)，而與產(chǎn)量無關(guān)。而在傳統(tǒng)成本法中，產(chǎn)品的成本是與產(chǎn)量緊密相關(guān)的。

（1）ABC法中常將作業(yè)分為以下幾種：

單位級作業(yè)（Unit Level Activiy）：生產(chǎn)每單位產(chǎn)品便發(fā)生一次的作業(yè)。這類作業(yè)所消耗的成本隨產(chǎn)品產(chǎn)量成比例變動。相對應(yīng)分項(xiàng)工程或中間過程產(chǎn)品，其成本通常指直接工程成本。

（2）批量級作業(yè)（Batch Level Activiy）：指每生產(chǎn)一批產(chǎn)品便相應(yīng)執(zhí)行一次的作業(yè)。這類作業(yè)的成本隨著生產(chǎn)批次比例變動。這類作業(yè)成本要單獨(dú)歸集，計(jì)算每一批的成本，然后分配給不同批次，最后根據(jù)產(chǎn)品的數(shù)量在單個(gè)產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。相對應(yīng)于建設(shè)工程中標(biāo)準(zhǔn)化的流程、工序、工藝甚至管理行為，例如：預(yù)制廠，集中拌和混凝土，檢驗(yàn)實(shí)驗(yàn)，材料采購、儲存和運(yùn)輸?shù)取?/p>

（3）產(chǎn)品級作業(yè)（Product Sustaining Level Activiy）：指服務(wù)于某種型號或樣式的作業(yè)。例如編制施工組織設(shè)計(jì)、編制成本計(jì)劃等。

（4）維持級作業(yè)（Facility Sustaining Level Activiy）：指服務(wù)于整個(gè)工程的作業(yè)，不依賴于產(chǎn)品的數(shù)量、批次和種類。無法追溯到單位產(chǎn)品，并且和產(chǎn)品批次、產(chǎn)品品種無明顯關(guān)系的成本，都屬于維持級成本。例如企業(yè)對項(xiàng)目的人力資源管理，項(xiàng)目部構(gòu)建項(xiàng)目質(zhì)量管理體系等。

4.3 確定成本動因

成本動因的選擇一定要在眾多的成本動因中選擇與成本變動關(guān)系密切，且成線性相關(guān)的因素。成本動因分類如下：

（1）業(yè)務(wù)動因：以執(zhí)行的次數(shù)為作業(yè)動因。假設(shè)條件：每次作業(yè)的成本相等。

（2）持續(xù)動因：以執(zhí)行一項(xiàng)作業(yè)所需的時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)。假設(shè)條件：執(zhí)行作業(yè)的單位時(shí)間內(nèi)耗用的資源相等。

（3）強(qiáng)度動因：在某些特殊情況下，將作業(yè)執(zhí)行中實(shí)際耗用的全部資源單獨(dú)歸集，并將該項(xiàng)單獨(dú)歸集的作業(yè)成本直接計(jì)入某一特定產(chǎn)品。

4.4 建立作業(yè)中心

作業(yè)確定后，根據(jù)成本動因?qū)⑼|(zhì)作業(yè)合并，所謂同質(zhì)是指成本動因相同，以作業(yè)為基準(zhǔn)，作業(yè)消耗的資源是可以計(jì)量和計(jì)算的。

作業(yè)中心的類型可以是“批量作業(yè)”，也可以是“維持作業(yè)”，也可以是“產(chǎn)品作業(yè)”。同時(shí)又因?yàn)樽鳂I(yè)成本系統(tǒng)是按照對應(yīng)組織機(jī)構(gòu)設(shè)立的，所以每個(gè) 作業(yè)中心的管理職責(zé)和成本職責(zé)應(yīng)該是明確的，是可以量化和考核的。

4.5 追溯直接成本

發(fā)生在產(chǎn)品的直接人工費(fèi)和直接材料費(fèi)可以直接追溯到產(chǎn)品上，這與傳統(tǒng)成本法相同。

4.6 分配制造費(fèi)用

（1）計(jì)算作業(yè)成本的分配率，單位作業(yè)成本動因分配率=作業(yè)中心總成本/作業(yè)動因總數(shù)量

（2）分配作業(yè)成本，產(chǎn)品作業(yè)成本=產(chǎn)品作業(yè)量*單位作業(yè)成本動因分配率

4.7 產(chǎn)品成本分析

產(chǎn)品成本=直接人工費(fèi)+直接材料費(fèi)+分配的制造費(fèi)用+分?jǐn)偟馁M(fèi)用

ABC法的目的是盡可能的擴(kuò)大可分配的制造費(fèi)用范圍，減少分?jǐn)偅钱a(chǎn)品成本盡可能準(zhǔn)確。

4.8 成本核算考核

產(chǎn)品成本確定后，與成本計(jì)劃中該產(chǎn)品的成本進(jìn)行對比分析，對責(zé)任單位進(jìn)行考核，逐步提高管理水平。

5 ABC法的應(yīng)用范例及作用

作業(yè)成本法在建設(shè)工程施工中的作用主要分為以下幾類：成本預(yù)算的編制、產(chǎn)品預(yù)算定價(jià)、成本分析、業(yè)務(wù)流程再造。

例1：某建筑工程夜間施工措施費(fèi)的分配：

傳統(tǒng)成本法中，將夜間施工費(fèi)按照工程產(chǎn)品的價(jià)值比例進(jìn)行分配。在ABC法中，夜間施工費(fèi)的成本動因是夜間施工的天數(shù)，所以夜間施工費(fèi)，假設(shè)某工程發(fā)生夜間施工費(fèi)30000元，施工天數(shù)15天，共計(jì)60小時(shí)，每小時(shí)夜間施工分配率=30000/60=500元/小時(shí)，某底板夜間施工15小時(shí)，列計(jì)在該底板的夜間施工費(fèi)成本=500*15=7500元。

例2：成本計(jì)劃中試驗(yàn)費(fèi)的分配：

傳統(tǒng)成本計(jì)劃編制中，試驗(yàn)費(fèi)往往單獨(dú)列計(jì)。在ABC法中，可以將實(shí)驗(yàn)費(fèi)用列計(jì)到每個(gè)分項(xiàng)中。例如：鋼筋檢驗(yàn)每次檢驗(yàn)費(fèi)600元，每60T檢驗(yàn)一次，質(zhì)量作為檢驗(yàn)作業(yè)的成本動因，其分配率=600/60=10元/T。某分項(xiàng)的鋼筋量5T，該分項(xiàng)的試驗(yàn)費(fèi)=10*5=50元。該費(fèi)用可以計(jì)為該項(xiàng)目的成本預(yù)算。

例3：機(jī)械租賃費(fèi)：

某機(jī)械月租金30000元，每臺班1000元，每臺班8小時(shí)，按照施工準(zhǔn)備0.5小時(shí)，實(shí)際工作7.5小時(shí)，實(shí)際計(jì)每小時(shí)租賃費(fèi)=1000/7.5=133.33元/小時(shí)，機(jī)械某日工作在A、B兩個(gè)分項(xiàng)上，共用時(shí)5.5小時(shí)，發(fā)生作業(yè)成本=133.33*5.5=733.31元。某日工作效率=733.31/1000=73.3%。從成本分析上可以得出機(jī)械方面還有26.7%的效率空間可以利用，基于準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)可以在施工中進(jìn)行下步?jīng)Q策。

6 建設(shè)工程施工企業(yè)應(yīng)用ABC法的意義

ABC法以作業(yè)為績效評估的基本單元，將企業(yè)管理與成本控制深入到作業(yè)層面。應(yīng)用ABC法，可以較好地克服傳統(tǒng)成本法中間接費(fèi)用責(zé)任不清的缺點(diǎn)，使以往一些不可控的間接費(fèi)用在ABC法系統(tǒng)中變?yōu)榭煽亍?yīng)用ABC法，可以發(fā)現(xiàn)作業(yè)流程中的增值作業(yè)、非增值作業(yè)、低效率作業(yè)，并給流程改進(jìn)提供量化手段。應(yīng)用ABC法，可以發(fā)現(xiàn)那些被扭曲的成本數(shù)據(jù)，為正確的成本控制決策提供依據(jù)。