稅收體制改革的政治經(jīng)濟(jì)學(xué)
——來自1685年至1820年清代各直省攤丁入畝的歷史證據(jù)

何富彩

稅收體制改革的政治經(jīng)濟(jì)學(xué)
——來自1685年至1820年清代各直省攤丁入畝的歷史證據(jù)

何富彩?

本文利用攤丁入畝的地區(qū)差別及時間先后構(gòu)造雙重差分模型，估計結(jié)果表明，從平均意義上來說，推行攤丁入畝導(dǎo)致地方政府起運(yùn)銀占比下降。在添加攤丁入畝與耗羨歸公交互項的穩(wěn)健性檢驗中，本文進(jìn)一步發(fā)現(xiàn)了攤丁入畝對起運(yùn)銀占比作用的渠道。攤丁入畝不過是簡化中央對地方稅賦監(jiān)管的程序以及節(jié)省地方政府稅收征收上的機(jī)會成本，而攤丁入畝基礎(chǔ)上的耗羨歸公改革則增強(qiáng)地方政府在稅收征收上的激勵。實證研究結(jié)果表明，攤丁入畝之后的稅收征收成本的節(jié)省以及耗羨歸公給予地方政府的財政激勵最終強(qiáng)化了地方政府在財政上的自主權(quán)。

攤丁入畝；耗羨歸公；平均處理效應(yīng)；財政競爭

一、引言及文獻(xiàn)綜述

現(xiàn)有關(guān)于稅收政策變動的實證研究絕大部分集中于探討政策的因果效應(yīng)(Feldstein，2012；Hendren，2015)、稅收審計對納稅人的經(jīng)濟(jì)激勵(Kleven et al.，2011)、發(fā)展中國家稅收政策變化所引發(fā)的社會收入再分配效應(yīng)及其對社會福利的影響(Kleven和Waseem，2013；Best et al.，2015)以及諸如收入稅、遺產(chǎn)稅、捐贈等的最優(yōu)化機(jī)制及其運(yùn)行的效果問題等(Saez，2001；Piketty和Saez，2013；Fack和Landais，2016)。不過，絕大多數(shù)實證研究忽視了稅收政策變化在實際的稅收征收者與理論上的稅收所有者之間的經(jīng)濟(jì)激勵問題。在帝制時期的中國，理論上而言，不管是土地稅還是人頭稅名義上都是皇帝個人的私產(chǎn)，歸其所有和支配，這就導(dǎo)致作為稅收征收者的地方政府與作為稅收監(jiān)管者的中央政府在稅收政策變動層面存在復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)激勵。一方面，稅收征收、稅收管理以及稅收政策的改革需要滿足中央政府的財政利益；另一方面，中央政府也通過稅收監(jiān)管政策的變化給予地方政府一定的經(jīng)濟(jì)激勵，或者通過稅收征收體制的簡化、稅收優(yōu)惠、稅收豁免甚至取消特定的稅種等來給民眾一定的優(yōu)惠，換取民眾對中央政府的信任。

稅收體制改革與經(jīng)濟(jì)激勵經(jīng)常呈現(xiàn)出雙向因果關(guān)系，而1685年至1820年清代各直省的“攤丁入畝”以及“耗羨歸公”改革則為研究稅收管理者與稅收征收者之間復(fù)雜的財政激勵及其經(jīng)濟(jì)后果提供了擬實驗證據(jù)①也被稱為攤丁入地，16歲至60歲的人口被稱為丁。歷史學(xué)界關(guān)于“丁”的爭論由來已久，何炳棣(1989)認(rèn)為，丁是一個自明代后期形成的賦稅單位。關(guān)于歷史學(xué)界針對清代(特別是清代前期)“丁”的爭論可參見曹樹基(2001)的論述。早在明代中后期，根據(jù)郭松義的研究，河南、山東、湖南、陜西、浙江和廣東的某些州縣已經(jīng)出現(xiàn)過攤丁入地的事例。不過，由于戶口統(tǒng)計耗時費(fèi)力，攤丁入地時應(yīng)該如何確定丁的數(shù)量會給攤丁入地這樣的賦稅改革實踐造成顯而易見的困難。參見郭松義(1982)的論述，也可參見陳鋒(2013)的論述。稅收政策改革背后通常包含復(fù)雜的政治過程并且也可能導(dǎo)致復(fù)雜的政治后果(彼得斯，2008)，比如在攤丁入畝之后，經(jīng)濟(jì)利益遭受顯著不利影響的乃是基層社會的地主階層，其中大部分屬于有功名的或者沒有功名的地主。對于地主而言，在攤丁入畝之前，因為丁稅是按照家庭實有丁數(shù)量征收的，地主丁少田多，負(fù)擔(dān)的丁稅并不多。在攤丁入畝之后，丁稅合并到土地稅之中，經(jīng)過省縣層層分?jǐn)傁聛?全省以及全縣的丁稅分?jǐn)偟绞】h的全部土地中)，地主的稅賦就相應(yīng)地增加了。。早在康熙末年，廣東以及四川已經(jīng)開始攤丁入畝，無論是地方政府還是地方民眾都對攤丁入畝這一稅收征收體制的改革嘗試感到滿意，“公私稱便”。不過，繼康熙即帝位的雍正并沒有一開始就大范圍推行攤丁入畝。就攤丁入畝的改革而論，人丁相對較少而土地相對較多的群體相比改革之前需要承擔(dān)額外的土地稅，改革對于這一群體具有潛在的不利影響。此外，全國各直省的土地和人丁等也存在較大差異。即使在一省內(nèi)部，不同地區(qū)的土地、人口以及經(jīng)濟(jì)狀況等也存在顯著差異?，F(xiàn)有關(guān)于財政集權(quán)及分權(quán)的理論通常假設(shè)不同層級的政府在財政上存在競爭關(guān)系，在現(xiàn)代民主國家的背景下，這些競爭關(guān)系經(jīng)常通過立法程序加以明確。然而，在帝制時期的清代，中央政府以及地方政府事實上的財政競爭仍然需要通過中央政府并且經(jīng)常是由皇帝本人以制度化的形式加以明確。從這一意義上來說，稅收政策改革可能對中央政府以及地方政府財政激勵產(chǎn)生不一致的影響，而關(guān)于稅收的政治經(jīng)濟(jì)學(xué)既可以通過稅收制度變革來考察此后中央與地方的財政關(guān)系，也可以通過稅收制度變革來考察改革本身在多大程度上有利于促進(jìn)社會生產(chǎn)和提升經(jīng)濟(jì)效率以及稅收征收的效率。本文之所以假設(shè)稅收體制改革包含政治經(jīng)濟(jì)學(xué)的內(nèi)涵，即是從利用稅收體制改革來識別其可能對中央與地方財政激勵產(chǎn)生的因果效應(yīng)這一角度而言的。

相比在攤丁入畝上的謹(jǐn)慎，雍正在耗羨歸公的改革上是甚為積極的。從歷史證據(jù)來看，這兩項改革在時間點上多有重合。攤丁入畝的改革嘗試已經(jīng)表明稅收征收體制簡化之后確實提高了稅收征收的效率，這對于增加中央財政是具有積極意義的，而耗羨歸公則有利于提升地方政府在稅收征收上的經(jīng)濟(jì)激勵。攤丁入畝以及耗羨歸公兩者的同時并行則為觀察中央與地方政府財政上的競爭以及各自的經(jīng)濟(jì)激勵提供了近似自然實驗的證據(jù)。本文首先假設(shè)存在中央與地方在財政上的競爭，其次引入稅收體制改革所帶來的沖擊，最后從實證上考察這一外生沖擊可能對政府間財政激勵產(chǎn)生的影響。由于交通運(yùn)輸以及信息交流等社會基礎(chǔ)設(shè)施的不足，帝制時期的稅收征收以及管理包含不菲的成本。對于稅收政策執(zhí)行者的地方政府而言，稅收的征收更需要考慮效率問題。如果是每家每戶直接向政府繳納，即使不考慮農(nóng)戶長途跋涉的成本，征稅機(jī)構(gòu)也將增加額外的支出。結(jié)果是，經(jīng)常是通過社會基層組織代替地方政府向農(nóng)戶征收，當(dāng)然地方政府需要承擔(dān)稅收征收的組織、管理以及運(yùn)輸?shù)某杀劲佟笆⑹捞矶∮啦患淤x”在實際操作上有可能造成較大的困難。比如說，如果按照康熙五十一年稅賦依不同層級往住戶進(jìn)行分?jǐn)偟脑?，由于征稅單?甲)的總額保持不變，但因為戶數(shù)會出現(xiàn)變化，結(jié)果是分?jǐn)偟矫繎舻亩愂辗炊黾恿恕?。在現(xiàn)有的研究中，這一部分成本經(jīng)常被忽略。

關(guān)于攤丁入畝的研究，不少學(xué)者曾提出一些創(chuàng)造性見解②這些研究主要包括以下幾個方面的內(nèi)容。首先，從賦役制度演變的歷史脈絡(luò)與社會經(jīng)濟(jì)逐漸發(fā)展造成的矛盾角度出發(fā)來研究攤丁入畝。比如樊樹志(1984)的研究認(rèn)為，明代以來賦役制度變化以及社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展對清代的攤丁入畝產(chǎn)生影響。明末清初的社會動蕩客觀上造成賦役制度的破壞，按丁征賦無形中增加了地方政府的稅收征收成本。社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的趨勢特別是長三角地區(qū)商品經(jīng)濟(jì)發(fā)展的趨勢也客觀上造成人口流動以及人地分離的現(xiàn)實，社會基層組織在丁賦征收上遭遇不少困難。當(dāng)然，就全國范圍而論，由于不同地區(qū)經(jīng)濟(jì)以及社會發(fā)展水平存在顯著差異，這就可能導(dǎo)致各地區(qū)賦役制度的演變呈現(xiàn)出一定的差異。其次，隨著攤丁入地的推行，土地相對較多的居民將承擔(dān)更高的田賦，這就無形中增加了土地的經(jīng)營成本，對于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)投入也有可能產(chǎn)生不利的影響。相關(guān)研究業(yè)已指出，攤丁入地在客觀上會造成土地相對較多的農(nóng)戶或是地主通過轉(zhuǎn)讓土地產(chǎn)權(quán)或是提高田地租金來轉(zhuǎn)移稅賦甚至逃稅。曹樹基等(2010)關(guān)于“殘缺產(chǎn)權(quán)”轉(zhuǎn)讓的歷史研究也佐證了雍正年間及其后來土地產(chǎn)權(quán)的復(fù)雜化趨勢。盡管產(chǎn)權(quán)變得復(fù)雜化，但是村民以及社會基層組織對于實際的所有權(quán)收益權(quán)等還是心知肚明。然而，州縣一級政府在明確征稅對象時需要承擔(dān)不菲的信息成本甚至高昂的管理成本。這將直接導(dǎo)致征稅效率的下降。再次，薛理禹(2012)的研究結(jié)果表明，從湖北省以及浙江省兩省內(nèi)部來看，社會基層組織以及民眾對待攤丁入畝存在顯著的差異。本文假設(shè)地方政府在維持?jǐn)偠∪氘€的稅收政策上同樣需要承擔(dān)管理成本，這與薛理禹(2012)的研究結(jié)果是相一致的。最后，黃仕釗(2015)針對清代山西“地丁歸糧”案的研究表明，攤丁入地在地方上是否能順利推行仍然取決于不同利益群體之間的勢力角逐。維持?jǐn)偠∪氘€稅收征收體制需要地方政府以及鄉(xiāng)村自組織之間有效合作，并且經(jīng)常屬于不同利益群體博弈均衡的結(jié)果(黃仕釗，2015)。這也在一定程度上表明，即使在簡化稅賦征收程序之后，地方政府仍然需要承擔(dān)不菲的管理成本。。不過，從總體上來看，已有研究在很大程度上忽略了攤丁入畝改革對中央與地方政府財政產(chǎn)生的不同經(jīng)濟(jì)激勵。與現(xiàn)有的相關(guān)研究不同，本文研究攤丁入畝與耗羨歸公如何影響中央政府與地方政府財政上的激勵。從中央與地方財政分權(quán)或者財政競爭的視角來看，攤丁入畝明確稅收征收對象，簡化了稅收征收程序，對于中央財政較為有利。攤丁入畝將之前按丁所課的稅賦分?jǐn)側(cè)胩锏兀诓粶p少稅賦總額的前提下，如此分?jǐn)偪梢詷O大地節(jié)省中央政府的稅賦管理成本。然而，對地方政府而言，攤丁入畝本身則未必全是積極影響③分?jǐn)偟姆椒ㄖ饕袃煞N，一種是按照全省的田畝數(shù)對應(yīng)稅丁額進(jìn)行分?jǐn)?，另一種則是根據(jù)各州縣的田畝數(shù)量對該地應(yīng)稅的丁額進(jìn)行分?jǐn)偂v史資料表明，湖北省攤丁入畝的初期是在全省范圍內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)?，結(jié)果就導(dǎo)致土地相對較少而人丁相對較多的地區(qū)丁銀加重。陜甘地區(qū)在攤丁入畝初期的分?jǐn)偡椒ㄒ灿惺Ч?。?dāng)然，各直省在分?jǐn)傔^程中也是逐步進(jìn)行調(diào)整的。大多數(shù)省份是先確定府縣的土地總額，然后將額征的丁稅向各府縣分解。也有些省份是針對全省的土地總額分解額征的丁稅，這也造成了稅負(fù)的不公平。因為有些府縣丁多地少，而另一些府縣則丁少地多，這就使得田地相對課丁較多的地區(qū)承擔(dān)了其他府縣的丁稅。。攤丁入畝不但簡化了中央對地方稅賦監(jiān)管的程序，而且也有利于地方政府節(jié)省稅收征收的機(jī)會成本。不過，地方政府需要承擔(dān)起如何相對公平地分解額征丁稅的工作以及責(zé)任。此外，攤丁入畝對于傳統(tǒng)的地主精英階層帶來的不利影響也是顯而易見的，就地方政府如何通過政治手段化解其與精英階層在稅收實際征收上的矛盾而言(黃仕釗，2015)，地方政府在攤丁入畝之后將承擔(dān)不菲的管理成本甚至政治成本。相比攤丁入畝改革對地方政府財政激勵產(chǎn)生的不確定影響，耗羨歸公改革則激發(fā)了地方政府財政自主權(quán)的激勵。攤丁入畝基礎(chǔ)上的耗羨歸公在滿足中央政府財政需求的同時，也對地方政府增加財政收入產(chǎn)生了積極影響。

二、歷史背景

攤丁入畝是清代最為重要的賦稅改革?？滴跷迨?公元1713年)的上諭稱“嗣后編審增益人丁，止將滋生實數(shù)奏聞，其征收辦糧，但據(jù)五十年丁冊，定為常額，續(xù)生人丁，永不加賦”①光緒《大清會典事例》卷157，《戶部·戶口·編審》。引自陳鋒(2013)，第309頁。。根據(jù)康熙五十二年的上諭，康熙五十年(公元1711年)的丁額乃是丁數(shù)的基準(zhǔn)，也即是將此一丁數(shù)分?jǐn)偟礁鞯靥镔x的依據(jù)，此后增加的丁數(shù)則無須進(jìn)行分?jǐn)偂２贿^，直觀上來看，此一上諭忽視了丁額增減給稅賦征收造成的困難。稍后，為了彌補(bǔ)人丁故除導(dǎo)致的人丁缺額，康熙五十五年(1716年)進(jìn)行了補(bǔ)充，規(guī)定“新增人丁，欽奉恩旨永不加賦，令以新增人丁，補(bǔ)充舊缺額數(shù)。除向系照地派丁外，其按人派丁者，如一戶之內(nèi)，開除一丁，新增一丁，即以所增抵補(bǔ)所除。倘開除二三丁，本戶抵補(bǔ)不充，即以親族之丁多者抵補(bǔ)；又不足，即以同甲同圖之糧多者抵補(bǔ)。其余人丁，歸入滋生冊內(nèi)造報”②光緒《大清會典事例》卷157，《戶部·戶口·編審》。引自陳鋒(2013)，第309-310頁。從攤丁入畝的地區(qū)差別來看，廣東是最早實行攤丁入畝的省份。御史董之燧奏請行“統(tǒng)計丁糧，按田均派”之法。不過，戶部以“不便更張”不準(zhǔn)。后來在康熙的默許下，在廣東、四川試行攤丁入畝?？滴跷迨迥?公元1716年)，廣東所屬州縣已經(jīng)實行丁銀按地畝攤征，每地銀一兩中分?jǐn)傄诲X六厘四毫不等的丁銀。史稱“丁隨地起(征)，見于明文者，自廣東始”。四川在康熙末年也已經(jīng)“田載丁而輸納，丁隨地而買賣，公私稱便”(引自姜勝利，2006，第957頁)。在康熙五十五年，康熙從御史董之燧疏言，為了避免因為土地買賣而導(dǎo)致的地去卻丁存的問題，“以后民間買賣地畝，其丁隨地輸課”。又“命以新增人丁補(bǔ)足舊額缺數(shù)。一戶開除一丁又添一丁，即以新增抵所除；倘一戶開除二三丁，本戶新增不足抵開除，即以親族之子多者抵補(bǔ)。又不足，則以同甲同圖之糧多者頂補(bǔ)”(引自姜勝利，2006，第957頁)。根據(jù)康熙五十五年的規(guī)定，如果該地丁數(shù)相比康熙五十年的丁數(shù)出現(xiàn)減少，則需要進(jìn)行頂補(bǔ)，也即是把減少的一部分重新分?jǐn)偝鋈?。如果丁?shù)出現(xiàn)增加的話，則凈增加的那一部分無須分?jǐn)?。結(jié)果就是丁稅跟著土地走，人頭稅合并進(jìn)土地稅，簡化了稅收征收程序或者說簡化了稅收征收手續(xù)。。

康熙之后是雍正時期，雍正一朝的早期，直隸也開始攤丁入畝。到雍正十三年，全國十八行省中的十四個行省基本上實現(xiàn)了攤丁入畝③在十四行省攤丁入畝政策的實踐操作中，還存在著地區(qū)差別。在實施攤丁入畝的過程中，絕大多數(shù)行省的實際操作辦法是以田賦銀一兩為單位進(jìn)行分拆，有的則以畝為單位進(jìn)行分拆，還有的是以田賦銀折合田賦糧的比例等進(jìn)行分?jǐn)?。。相比攤丁入畝之前，地方政府稅收征收效率得以提升。然而，攤丁入畝對那些土地眾多而丁數(shù)相對較少地主家庭的經(jīng)濟(jì)利益造成了損害。田多者征收的稅收多，田少者則征收的稅收少，沒有田的人則無須繳納丁銀。攤丁入畝的基本原則是“因田起丁，計畝科算”，在具體實踐中，各地區(qū)按照該地康熙五十年的丁數(shù)向各省登記在冊的土地進(jìn)行分?jǐn)偂恼w上來看，攤丁入畝極大地簡化了稅收征收程序。不過，因為各州或是各縣丁額和土地的分布并不平均，實際分?jǐn)傔^程中也會導(dǎo)致各地區(qū)土地分?jǐn)偠°y的不公平①參見劉亞中和張秀紅(2011)的文獻(xiàn)。從攤丁入畝的實際操作策略來看，由于各直省、同一直省的不同府州甚至同一府州的不同縣之間的人口及土地存在顯著的差異，這不僅給直省層面的政府而且給府州層面在如何有效推行攤丁入畝并且維持?jǐn)偠∪氘€的稅收征收策略提出了挑戰(zhàn)。即使不考慮稅收對社會福利的扭曲效應(yīng)或者稅收本身在收入再分配上能夠產(chǎn)生的效應(yīng)，僅僅從稅賦對象的變化來看，改變稅賦征收體制對于某一群體也許相對有利，而對于另外的群體則相對不利(薩拉尼，2005)。。

就中央政府而言，攤丁入畝節(jié)省了稅賦的管理成本。就攤丁入畝對地方政府產(chǎn)生的影響而言，一方面，攤丁入畝簡化了稅賦征收程序，攤丁入畝之后地方政府也在一定程度上節(jié)省了稅收征收的機(jī)會成本；另一方面，也需要考慮有效推行以及不斷維持?jǐn)偠∪氘€稅賦征收策略的管理成本。兩相比較，攤丁入畝對于地方政府未必是經(jīng)濟(jì)上最有利的策略，地方政府未必在攤丁入畝上存在顯而易見的經(jīng)濟(jì)激勵。從整體上來看，稅收征收體制的變化對于財政收入本身不僅不會產(chǎn)生什么不利影響，甚至還有可能為政府創(chuàng)造“財政紅利”②財政紅利意指稅率本身并不發(fā)生變化，不過因為節(jié)省稅收管理成本從而增加了得自稅收的純收入。。

從雍正元年開始，各直省逐漸開始實施耗羨歸公改革。從《清朝文獻(xiàn)通考》卷三《田賦考三》來看，“錢糧出于田畝之中，火耗加于錢糧之外，火耗之名，自明以來始有之。蓋由本色變而折銀，其取之于民也，多寡不一，其解之于部也，成色有定，此銷镕之際，不無折耗，而州縣催征之時，不得不稍取盈以補(bǔ)其折耗之?dāng)?shù)，亦猶糧米之有耗米也”③陳鋒(2013)，第315頁。不過，陳書將引文記為引自《清朝文獻(xiàn)通考》卷四《田賦考四》，似乎值得商榷。在明代，在征收正常稅賦的同時，經(jīng)常添加“耗羨”，這一做法也延續(xù)到清代。清代在征收田賦的時候，本色米的儲藏和運(yùn)輸以及折色銀的熔鑄等都包含一定的損耗，地方政府通常在確定的稅賦征收之外將這一損耗轉(zhuǎn)嫁給納稅的民眾。。順治年間，禮科給事中季開生奏稱“稅輕耗重，數(shù)倍于正額者有之”④《清世祖實錄》卷85，順治十一年七月壬子(陳鋒，2013，第316頁)。。從“火耗”一般的情形來看，經(jīng)常意味著在正常的田賦外加征20%,至40%,的損耗(陳鋒，2013)。從康熙后期開始，就有臣僚建議將耗羨改為公派，這意味著給予地方政府在正常賦役的征收之外兼征耗羨的合法性(陳鋒，2013，第318頁)。不過，一直到雍正初年，才開始逐步對耗羨征收以及耗羨使用途徑等進(jìn)行改革。雍正二年(公元1724年)的上諭稱“州縣征收火耗，分送上司，各上司日用之資，皆取給于州縣，以致耗羨之外，種種饋送，各色繁多，故州縣有所借口而肆其貪婪，上司有所瞻徇而曲為容隱，此從來之積弊所當(dāng)剔除者也”⑤《清世宗實錄》卷22，雍正二年七月丁未(陳鋒，2013，第320頁)。。

從清代前期中央政府與地方政府的關(guān)系來看，盡管地方政府需要承擔(dān)稅收征收的任務(wù)，不過所得的收入在名義是歸于中央政府的，各省、地方政府沒有各自的稅收來源(王業(yè)鍵，2008)。稅收收入中明確規(guī)定屬于中央政府的有鹽課和內(nèi)地關(guān)稅，而除此之外的田賦以及丁稅等在事實上是由中央政府與地方政府共享。雖然理論上所有稅收都需經(jīng)由皇帝自由處分，由于地方政府的運(yùn)行同樣需要財政收入，中央政府仍然需要給地方政府財政稅收支配權(quán)預(yù)留空間①在清代后期，中央與地方財政關(guān)系越發(fā)不明確，這不僅給中央財政自身制造了危機(jī)，而且也不斷扭曲地方政府的財政激勵。從歷史證據(jù)來看，清代的一些觀察家在當(dāng)時就指出了清后期中央與各省之間權(quán)力變化可能導(dǎo)致的后果。就財政層面而言，梁啟超就認(rèn)為中央與各省之間政治權(quán)力的消長導(dǎo)致財政改革的艱難(史志宏，2008，第65頁)。從經(jīng)濟(jì)激勵層面的角度來看，由于中央政府經(jīng)常性向地方政府轉(zhuǎn)嫁財政危機(jī)(王業(yè)鍵，2008)，清代中期以來逐漸得以強(qiáng)化的地方財政自主權(quán)逐漸遭到破壞，地方政府很難再有激勵維護(hù)中央政府的權(quán)威。。中央與地方政府的財政關(guān)系既會呈現(xiàn)出合作，又會在某些方面引發(fā)競爭②可參見王業(yè)鍵(2008)的研究，不管是稅收征收還是稅賦起運(yùn)或是存留都需要承擔(dān)不菲的管理成本。然而，由于缺乏對管理成本的精準(zhǔn)測度以及稅收體制不能因時而變，清初各級政府之間的財政關(guān)系在實際操作中，其缺陷逐漸明朗化。一方面，中央政府允許留存給省級政府或是省級政府預(yù)留給府州等政府的稅收很難滿足實際需求。另一方面，不僅地方政府在原有的體制下逐漸難以應(yīng)付財政需求從而推出各種稅收附加，而且中央政府也會時不時面臨巨大的財政赤字。中央政府的財政赤字到清末的時候越演越烈，迫使中央政府在正常的財政體制之外強(qiáng)令各省攤繳。關(guān)于清末中央政府財政困難問題以及清末中央政府與地方政府財政關(guān)系問題可參見羅玉東(1933)以及彭雨新(1947)的研究。。

與陳鋒(2013)的研究結(jié)論相類似，本文認(rèn)為，耗羨是地方政府得自正額錢糧之外的一種經(jīng)濟(jì)收益，耗羨的附著對象即是正常的稅銀和糧賦。從清早期的政府財政關(guān)系來看，耗羨在很大程度上是難以避免的。從實際稅收征收以及管理來看，一方面，由于中央政府很難準(zhǔn)確計算稅收征收以及管理的成本，所以很難明確究竟應(yīng)該向正常的稅收攤銷多大比例的征收和管理成本；另一方面，地方政府在原有的體制下缺乏財政激勵，它內(nèi)在地具有攤銷稅收征收以及管理成本的傾向③即使從當(dāng)代中國農(nóng)業(yè)稅改革之前的情形來看，農(nóng)業(yè)稅與農(nóng)業(yè)稅附加還是存在區(qū)別的，農(nóng)業(yè)稅附加本質(zhì)上是地方政府借助農(nóng)業(yè)稅分?jǐn)偟胤秸亩愂照魇蘸投愂展芾沓杀?。從農(nóng)業(yè)稅附加的實際來看，地方政府向農(nóng)業(yè)稅添加附加的名目更多。事實上，地方政府在稅收征收以及稅收管理上也確實需要承擔(dān)不菲的征收成本以及管理成本。。然而，在經(jīng)濟(jì)和社會獲得較大發(fā)展之后，清初中央政府預(yù)留給地方政府的稅收存留比例幾乎沒有變化(王業(yè)鍵，2008)。即使攤丁入畝會提高地方政府的稅收征收效率，其對地方政府的財政激勵并不是顯而易見的。耗羨歸公則明確將地方政府得自正常稅銀和糧賦之外的收益歸為地方政府的財政收入，這就對地方政府產(chǎn)生明確的經(jīng)濟(jì)激勵。

三、數(shù)據(jù)來源及描述性統(tǒng)計

本文各直省課丁、人口、田地數(shù)量、田賦、地丁銀、稅糧、各直省人口密度以及各直省稅賦起運(yùn)存留銀占比等方面的數(shù)據(jù)來自梁方仲(1980)以及作者計算①首先，本文關(guān)于1685年、1724年以及1753年各直省起運(yùn)銀占比的原始數(shù)據(jù)來自梁方仲(1980)乙表87“清康熙二十四年、雍正二年、乾隆十八年各直省地丁錢糧起運(yùn)存留銀數(shù)及其百分比”。在乙表87中，梁方仲(1980)統(tǒng)計了起運(yùn)、存留以及起運(yùn)存留銀總計，并且報告了起運(yùn)銀和存留銀各自的占比。本文利用Excel對起運(yùn)與存留銀各自的占比進(jìn)行計算，相比梁方仲(1980)報告的起運(yùn)銀與存留銀占比，只是小數(shù)點后兩位存在一定差別。1820年各直省起運(yùn)銀占比則來自乙表88，由于乙表88并未指出嘉慶年間究竟為何一年，考慮到嘉慶年間已經(jīng)距離攤丁入畝與耗羨歸公很長時間，從數(shù)據(jù)對應(yīng)以及穩(wěn)健性檢驗的角度考慮，本文將嘉慶年間各直省起運(yùn)存留占比視為1820年各直省的起運(yùn)存留占比。實際上，對比乙表88中各直省嘉慶年間與光緒年間起運(yùn)的正銀與耗銀，完全相同。之所以將嘉慶年間各直省的起運(yùn)銀占比視為1820年各直省的起運(yùn)占比，主要是出于實證研究中數(shù)據(jù)可得的考慮，一定程度上反映出歷史資料的不可得導(dǎo)致研究者很難對其進(jìn)行統(tǒng)計。其次，1685年、1724年以及1753年人丁、田地及田賦的數(shù)據(jù)來自梁方仲(1980)。1685年、1724年、1753年以及1820年各直省人丁數(shù)引自梁方仲(1980)甲表78以及乙表77，在甲表78中，包括康熙24年(1685年)、雍正2年(1724年)以及乾隆18年(1753年)各直省人丁數(shù)，在乙表77中，則統(tǒng)計了清嘉慶25年(1820年)各直省府州廳戶口田地及額征田賦數(shù)。此外，乙表61“清代各朝各直省田地數(shù)”中包括1685年、1724年以及1753年各直省田地數(shù)，乙表66則包括1685年、1724年以及1753年各直省的田賦數(shù)(銀和糧)。對于乙表77，梁書(1980)對于各直省列出了“(一)”和“(二)”兩種計算方法所得的數(shù)字，根據(jù)編者注，“(一)”是梁方仲根據(jù)原書所記載的該省下屬各府、州、廳的分計數(shù)相加而得，“(二)”是根據(jù)原書(嘉慶重修一統(tǒng)志)所記載的各省戶口、田地、田賦的總數(shù)填入。比較乙表中“(一)”和“(二)”兩種方法統(tǒng)計的田地數(shù)字，本文一般采用乙表77中“(二)”的統(tǒng)計數(shù)字。不過，在1820年(清嘉慶25年)，有的直省的田地數(shù)字相比其1812年的數(shù)字出現(xiàn)明顯減少，則本文選取“(一)”和“(二)”中相對較大的一項，相應(yīng)地選取同一計算方法得出的地丁正雜銀(兩)和米(石)。對比乙表77與乙表76(報告了各直省1812年的田地數(shù)字)，關(guān)于直隸、江蘇、山西、河南、甘肅、福建以及云南的田地數(shù)字統(tǒng)計，本文采用乙表77中方法“(一)”的數(shù)字，這七個直省的田地統(tǒng)計數(shù)字與各直省在1812年的田地數(shù)字差別較大，其中乙表77方法“(一)”中報告的田地數(shù)字大于“(二)”中報告的數(shù)字。對于其他直省，1820年的田地數(shù)字采取方法“(二)”中的數(shù)字。再次，各直省1685年、1724年以及1753年的人口密度統(tǒng)計來自梁方仲(1980)甲表87“清代各直省人口密度(每平方公里人口數(shù))”。在甲表87中，同時報告了嘉慶17年(1817年)各直省的人口密度。關(guān)于嘉慶25年(1820年)各直省人口密度的估計方法如下：第一，本文利用1753年的人口數(shù)字(甲表78)以及人口密度(甲表87)對1753年各直省的土地面積進(jìn)行計算，此外，甲表87中關(guān)于嘉慶17年各直省人口密度的統(tǒng)計同時報告了奉天和吉林的人口密度(從乾隆51年至56年，才開始針對吉林的人口密度進(jìn)行統(tǒng)計，取乾隆51年至56年的平均數(shù))，本文利用奉天等地(吉林除外)的人口密度與人口數(shù)反推各直省的轄區(qū)面積；第二，在估算出各直省在1820年的轄區(qū)面積之后，利用各直省1820年的人口數(shù)據(jù)(乙表77)，就可以求出各直省在1820年的人口密度。當(dāng)然，其中潛在假設(shè)樣本中的各直省轄區(qū)面積并未出現(xiàn)顯著變化。最后，清代各直省錢糧起運(yùn)中經(jīng)常包含本色及折色等。比如，由于南北差異以及各直省內(nèi)部差異，錢糧中經(jīng)常包含本色及折色。梁方仲(1980)乙表87報告的是起運(yùn)存留銀各自占比，南北地區(qū)不同的物產(chǎn)差異以及直省內(nèi)部的產(chǎn)出差異統(tǒng)一以銀(兩)作為測度單位。。

（一）被解釋變量：各直省起運(yùn)銀占比

基準(zhǔn)雙重差分回歸中的被解釋變量是各直省的起運(yùn)銀占比②感謝匿名審稿人的修改意見，在清代，漕糧留充以及挽運(yùn)京師存在顯著的地區(qū)差異。參照梁方仲(1980)以及李文治和江太新(2008)的研究，本文中的被解釋變量修正為起運(yùn)銀占起運(yùn)存留銀總數(shù)之比。梁方仲(1980)乙表87以及乙表88中分別統(tǒng)計了1685年、1724年、1753年以及嘉慶年間的起運(yùn)銀占起運(yùn)存留銀總數(shù)之比，這也可以一定程度上避免漕糧留充與挽運(yùn)京師的地區(qū)差異導(dǎo)致糧賦起運(yùn)占比出現(xiàn)內(nèi)生性變化。實際上，各直省起運(yùn)及存留銀的總額通常也簡稱為地丁銀。起運(yùn)的部分既包括正銀又包含耗銀，與此相類似，存留銀也包括正銀與耗銀。。為了平衡中央與地方財政上的利益沖突，清代前期地方政府與中央政府在稅收分享上經(jīng)常采用留存與起運(yùn)這一體制。清代前期，中央與地方財政調(diào)整主要反映在戶部控制下的錢糧起運(yùn)及留存比例的變動。從相關(guān)的歷史證據(jù)來看，清代中央與地方財政關(guān)系包含不少不明確的部分。比如說，盡管駐扎各地的八旗及綠營的開支經(jīng)常由中央承擔(dān)，但軍費(fèi)支出的一部分也經(jīng)常由軍隊所在的地方財政負(fù)擔(dān)，可參見彭雨新(1947)關(guān)于清代中央與地方財政關(guān)系、陳鋒(1992)關(guān)于清代軍費(fèi)支出以及史志宏(2008)關(guān)于清代戶部銀庫收支的統(tǒng)計資料。從本文的研究來看，主要是考察攤丁入畝以及耗羨歸公可能對中央與地方財政層面產(chǎn)生的不一致影響，由于數(shù)據(jù)的可得性，很難就史志宏(2008)較為詳實的統(tǒng)計資料在直省層面進(jìn)行分解。

在地方政府內(nèi)部，府州與省一級政府之間的稅收分享同中央政府與省一級政府之間的財政關(guān)系也較為類似①彭雨新(1947)。在清代，針對地方官員征稅的約束主要是借助奏銷與考成，奏銷與考成是清代較為重要的財政管理體制(可參見陳鋒，2013)。。此外，中央政府也可以要求各省將上交給中央的起運(yùn)部分或是全部運(yùn)送京師，或者要求相關(guān)省份將起運(yùn)銀的一部分或是全部運(yùn)送至其他省份(王業(yè)鍵，2008，第23頁)。運(yùn)送京師的起運(yùn)稅賦通常被稱為解餉，而運(yùn)抵至其他省份的起運(yùn)稅賦則被稱為協(xié)餉(彭雨新，1947)。從中央政府與地方政府的財政關(guān)系來看，攤丁入畝能夠通過簡化稅收征收程序提高稅收征收效率，不過，由于絕大多數(shù)經(jīng)濟(jì)收益傾向歸于中央政府，地方政府缺乏一定的經(jīng)濟(jì)激勵。

（二）處理組別及對照組別的選取

各直省在攤丁入畝上的時間先后順序可以為檢驗攤丁入畝政策的效果提供基準(zhǔn)雙重差分模型中的處理組和控制組。再從各直省實施耗羨歸公改革的時間差別來看，山西最早開始推行耗羨歸公，時在雍正元年。同一年，直隸、河南、山東、湖南以及湖北也開始實行耗羨歸公。浙江于1724年推行耗羨歸公。到1729年，甘肅(1725)、貴州(1725)、四川(1725年)、陜西(1726年)、廣東(1726年)、云南(1727年)、江西(1727年)、江蘇(1728年)、廣西(1728年)、安徽(1729年)、福建(1729年)以及奉天(1729年)也實施耗羨歸公②陳鋒(2013)，第320-321頁，表4-2：雍正年間的耗羨征收。。

耗羨歸公改革之后，正常稅賦之外出于彌補(bǔ)損耗的加征成為政府正式財政收入，地方財政可以利用這一部分收入所得支發(fā)官員的養(yǎng)廉銀等，以彌補(bǔ)官員正常俸祿的不足以及地方財政的虧空(陳鋒，2013，第319頁)。利用不同地區(qū)在耗羨歸公上的時間先后順序，可以從計量上構(gòu)造攤丁入畝政策變動啞變量與耗羨歸公政策變動啞變量的交互項，進(jìn)而從實證上研究攤丁入畝及耗羨歸公政策聯(lián)合變動的效果。

（三）控制變量

1.人口密度、畝均田賦銀與丁均田賦銀

本文中1685年、1724年、1753年以及1820年的丁口數(shù)、田地數(shù)量以及田賦數(shù)量來自梁方仲的相關(guān)統(tǒng)計資料，1685年、1724年以及1753年各直省的人口密度數(shù)據(jù)來自梁方仲(1980)的統(tǒng)計，而1820年的人口密度數(shù)據(jù)則是作者根據(jù)1753年各直省的固定面積進(jìn)行計算。根據(jù)梁方仲(1980)的統(tǒng)計，本文并不區(qū)分課丁與人口差別，按照各地區(qū)人口總量對各地區(qū)稅銀總額進(jìn)行平均①最近幾十年來，歷史學(xué)界關(guān)于清代人口的研究取得了較大進(jìn)展。本文參考的是梁方仲(1980)根據(jù)相關(guān)史料編輯的清代各直省在1685年、1724年、1753年以及1820年的人口統(tǒng)計資料，主要是從本文針對直省與中央財政關(guān)系的研究這一角度考慮的。實際上，何炳棣(1989)根據(jù)翔實的史料對清代不同時期的相關(guān)州以及縣的人口進(jìn)行了開拓性的研究，曹樹基(2001)則特別針對清代不同時期州府層面的人口問題進(jìn)行了翔實的研究。此外，從人口密度的地區(qū)分布來看，曹樹基(2001)對于1776年至1953年中國十八行省的分府人口密度進(jìn)行了翔實的統(tǒng)計，不過由于府州層面的人口密度數(shù)據(jù)與本文中各直省人口密度的數(shù)據(jù)很難對應(yīng)，本文中關(guān)于丁口以及人口密度的統(tǒng)計及計算仍然采用梁方仲(1980)的研究。。從度量衡單位來看，仍然采用梁方仲(1980)的石作為糧賦的計算單位，一旦將其換算成現(xiàn)代單位將出現(xiàn)不少問題。如果將南北方的石等同的話，對南北方稅糧總額及其平均額的換算將出現(xiàn)不少的問題，這是由于南北方之間對石的度量標(biāo)準(zhǔn)不太一致。此外，根據(jù)梁方仲(1980)的研究，其中田地數(shù)據(jù)主要是指民田。本文利用民田總額對各直省相關(guān)年份的稅銀和稅糧進(jìn)行平均，攤丁入畝之前是田賦銀，攤丁入畝之后則被稱為地丁銀。在耗羨歸公之后，盡管耗羨的奏銷制度與正常稅賦不一致，各直省統(tǒng)計的稅賦中通常已經(jīng)包括耗羨部分。根據(jù)梁方仲(1980)的研究，在攤丁入畝之前的1685年，稅賦統(tǒng)計分別針對田賦和丁稅進(jìn)行統(tǒng)計，其中包括額征與實征部分，本文將實征額作為當(dāng)年各直省的實際稅銀和糧賦的總額。在梁方仲(1980)的研究中，稅賦統(tǒng)計資料有時分別針對夏稅和秋糧進(jìn)行統(tǒng)計，本文按照本色與折色相統(tǒng)一的原則，將糧賦與秋糧等進(jìn)行加總，其中并不涉及本色與折色的比率。由于畝均田賦銀以及人均田賦銀存在明顯相關(guān)，在基準(zhǔn)回歸以及穩(wěn)健性檢驗中，本文分別將畝均田賦銀與人均田賦銀作為控制變量。

2.內(nèi)亂與外患發(fā)生頻率及旱澇等級

無論是內(nèi)亂、外患還是其他人禍及天災(zāi)等都不僅可能影響到稅收的征收以及減免，而且可能影響到地方與中央政府在財政收入上的分享比例②感謝匿名審稿人關(guān)于督撫變更可能導(dǎo)致各直省起運(yùn)銀占比內(nèi)生性變化的寶貴意見，雍正即位之后，為了推行攤丁入畝，重新任命了各省的督撫。從中央與地方之間的行政紐帶來看，督撫為了取悅中央并有可能主動增加本省上解中央財政的比例，這就可能導(dǎo)致各直省錢糧起運(yùn)與存留占比發(fā)生內(nèi)生性變化。不過，本文雙重差分中的時期分別對應(yīng)雍正二年以及乾隆十八年。從有關(guān)的歷史證據(jù)來看，即使雍正與乾隆在政治手段等問題上存在顯著差異，在乾隆時期，仍然可以觀察到督撫為了取悅中央而主動提高各直省錢糧起運(yùn)占比的證據(jù)。在控制地區(qū)固定效應(yīng)之后，本文針對這兩個時期的雙重差分回歸結(jié)果表明，推行攤丁入畝對各直省起運(yùn)銀占比的平均處理效應(yīng)為負(fù)。即使假設(shè)督撫取悅中央會主動提高起運(yùn)銀占比，仍然可以將之視為各直省的固定效應(yīng)。在控制住地區(qū)固定效應(yīng)之后，已經(jīng)盡可能剔除督撫政治偏向可能對各直省起運(yùn)銀占比產(chǎn)生的內(nèi)生影響。。 傭本文參考陳高 等編纂的《中國歷代天災(zāi)人禍表》以及中國氣象局氣象科學(xué)研究院主編的《中國近五百年旱澇分布圖集》計算各地區(qū)內(nèi)亂、外患及其他人為禍害(傭陳高 等，1986)、旱澇分布等級(中國氣象局氣象科學(xué)研究院，1981)、各地區(qū)天災(zāi)發(fā)生的頻率及相關(guān)年份災(zāi)害的啞變量(傭陳高 等，1986)。

本文關(guān)于各直省天災(zāi)、內(nèi)亂、外患及人為禍害的計算方法包括以下幾個方面。首先，為了與梁方仲(1980)研究的戶口及田賦統(tǒng)計數(shù)據(jù)相對應(yīng)，本文在基準(zhǔn)雙重差分模型中分別計算各地區(qū)1724年至1753年天災(zāi)及戰(zhàn)亂等發(fā)生的頻率。比如說在1748年，大小金川作亂，岳鐘琪時為四川提督，則該年四川省內(nèi)亂發(fā)生的次數(shù)為1。在此基礎(chǔ)上，針對1724年至1753年內(nèi)亂或者外患等人為禍害的次數(shù)進(jìn)行加總，再除以30，即可得出四川1724年至1753年內(nèi)亂及外患等所發(fā)生的頻率。如果某一地區(qū)在同一年份內(nèi)亂、外患以及其他人為禍害等發(fā)生的次數(shù)超過一次，本文仍然將其在該年人禍發(fā)生的次數(shù)記之為1，關(guān)于天災(zāi)發(fā)生的頻率計算方法與此相類似。在穩(wěn)健性檢驗中，本文針對相關(guān)年份各直省是否出現(xiàn)內(nèi)亂、外患及人為禍害利用0及1啞變量進(jìn)行測度。其次，在統(tǒng)計各地區(qū)是否出現(xiàn)天災(zāi)時，本文在基準(zhǔn)雙重差分回歸模型中利用各地區(qū)天災(zāi)發(fā)生的頻率進(jìn)行測度。在穩(wěn)健性檢驗中，因為隨著時間推移，災(zāi)害發(fā)生的頻率是累積的，本文利用啞變量對相關(guān)年份各行省進(jìn)行測度。再次，中央氣象局氣象科學(xué)研究院主編的《中國近五百年旱澇分布圖集》是按照當(dāng)前的地市層面統(tǒng)計其旱澇等級，為了與本文的數(shù)據(jù)相對應(yīng)，本文對其進(jìn)行平均化處理。比如說在1724年，大同、太原、臨汾以及長治的旱澇等級分別為2、2、3以及3，則該年山西的旱澇等級為這四個地區(qū)的平均值2.5。對于無記載的地區(qū)，本文將記為0①根據(jù)中央氣象局氣象科學(xué)研究院(1981)的圖集說明，旱澇等級從1至5分別表示為澇、偏澇、正常、偏旱以及旱，則可知山西該年的2.5介于偏澇與正常之間，而2.5這一地區(qū)平均旱澇等級對于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的影響小于澇(1級)以及旱(5級)。此外，在《中國近五百年旱澇分布圖集》中，對于各直省，一般只報告省城及一部分地級城市的數(shù)據(jù)，比如在1724年，針對山西省的旱澇情況只報告了大同、太原、臨汾以及長治的旱澇情況。《中國近五百年旱澇分布圖集》是按照當(dāng)今省、自治區(qū)以及直轄市(不含重慶)的地名報告清代各地旱澇情況的，所以，對于東北地區(qū)的旱澇分布，本文將東北三省中的所有地區(qū)進(jìn)行加總，再對這些地區(qū)求平均值。與此相類似，上海原先屬于江蘇省所轄，所以，關(guān)于江蘇的旱澇情況也加入上海的情況再求算術(shù)平均。當(dāng)然，這樣求得的各直省旱澇情況一定程度上掩蓋了地區(qū)方差。不過，在清代，針對發(fā)生災(zāi)害的地區(qū)通常會進(jìn)行稅負(fù)的減免，利用各直省的旱澇平均情況作為控制變量，仍然可能捕捉到各直省旱澇情況差異是否可能影響它們財政上起運(yùn)占比的差異。。最后，因為旱澇等級等與天災(zāi)數(shù)據(jù)高度相關(guān)，為了避免顯而易見的解釋變量相關(guān)這一問題，本文在基準(zhǔn)回歸模型中分別利用1724年與1753年各地區(qū)的旱澇等級以及1724年至1753年各地區(qū)天災(zāi)發(fā)生的頻率作為測度自然災(zāi)害的代理變量。在添加攤丁入畝以及耗羨歸公交互項的穩(wěn)健性檢驗中，則分別利用天災(zāi)發(fā)生的啞變量以及各地區(qū)旱澇等級作為解釋變量①根據(jù)陳高傭等編撰的《中國歷代天災(zāi)人禍表》，有些年份的統(tǒng)計可能并不是針對諸如直隸及江蘇等進(jìn)行統(tǒng)計。比如說在1746年，根據(jù)《中國歷代天災(zāi)人禍表》，由于黃淮漲，“江南沿河州縣”出現(xiàn)水災(zāi)，從江南來看，安徽位于黃淮之間，則將安徽該年自然災(zāi)害發(fā)生的次數(shù)記為1。再比如其他災(zāi)害中，同年也記載直隸宣化府等出現(xiàn)冰雹，“四月雨雹傷麥”，則該年直隸地區(qū)的自然災(zāi)害次數(shù)也記之為1。比如1685年，直隸河間、獻(xiàn)縣等縣，江南宿遷、興化、高郵、鹽城等州縣，山東也有數(shù)縣患重度水災(zāi)，本文將直隸、山東以及江蘇該年患天災(zāi)啞變量記為1。在同一年，湖北諸多州縣大水，荊州、江陵、黃岡、監(jiān)利、公安、黃梅、孝感等縣大水，本文也將湖北該年天災(zāi)的啞變量記為1。同一年，根據(jù)《中國歷代天災(zāi)人禍表》，有少數(shù)幾個地區(qū)“春旱”、“春、夏不雨”以及定陶在該年四月出現(xiàn)烈風(fēng)寒雨，由于涉及的地區(qū)較少，并不計入相關(guān)地區(qū)的天災(zāi)。在1724年，江浙沿海州縣因海嘯成災(zāi)，可知涉及的范圍較廣，本文分別將浙江以及江蘇該年災(zāi)害啞變量記為1。同年，直隸、河南以及山東三地區(qū)因為雨水過多出現(xiàn)災(zāi)害，本文將這三個地區(qū)該年自然災(zāi)害啞變量記為1。同年還記載五月黃河水溢發(fā)，山東地區(qū)受災(zāi)，因為本文已經(jīng)將山東地區(qū)在該年發(fā)生災(zāi)害計算過一次，所以，并不將其累計。對直隸也采取相同的處理，同年直隸旱。大水地區(qū)的分布并不集中，有湖南(天門)、湖北(江陵)以及山東(即墨)等，所以本文并不將其計入。與此相類似，湖南岳陽同年旱，未知其影響等級，本文也并不計入當(dāng)年湖南省的天災(zāi)。同年，青海、涼州等地區(qū)作亂，本文將該年甘肅內(nèi)亂發(fā)生的啞變量記為1?！吨袊鴼v代天災(zāi)人禍表》稱，“三月，年羹堯、岳鐘琪進(jìn)襲青海平之”，而在五月，莊浪、涼州番人作亂，年羹堯、岳鐘琪討平之。在1753年，根據(jù)《中國歷代天災(zāi)人禍表》，本文將江蘇以及安徽在該年天災(zāi)發(fā)生的啞變量記為1，黃淮漲，銅山縣決堤，“淮、揚(yáng)、徐州”等屬縣受水災(zāi)影響，涉及黃淮之間的安徽及淮南的江蘇等眾多州縣。同年，浙江仁和的鹽場成災(zāi)，本文并不將其計入并且作為該年浙江災(zāi)害發(fā)生的啞變量。與此相類似，同年，有不少地區(qū)大水，但其分布上并不集中。山東有三個縣出現(xiàn)大風(fēng)災(zāi)害，本文并不計入。在1820年，回疆出現(xiàn)內(nèi)亂，因為本文的數(shù)據(jù)中并不包括新疆，所以不考慮。同年，多地大水。正如前文所述，一方面因為大水的發(fā)生并沒有表現(xiàn)出明顯的地區(qū)集中，另一方面，根據(jù)《中國歷代天災(zāi)人禍表》，也無法獲取大水造成多大的損害。與此相類似，在旱災(zāi)的記錄中，不少地區(qū)出現(xiàn)干旱。其中江西有南昌、建昌、臨江、贛州及袁州等幾個地區(qū)，然而，本文并不清楚此次干旱(八月)對農(nóng)業(yè)究竟存在多大影響，所以也并不將其視為江西發(fā)生天災(zāi)。同年有幾個地區(qū)也出現(xiàn)疫情，然而沒有記載造成的后果。上述資料分別引自陳高傭等(1986)的文獻(xiàn)第1494-1495頁、1532-1533頁、1559-1560頁以及1608頁。。

表1 描述性統(tǒng)計

四、基準(zhǔn)雙重差分模型設(shè)定、回歸結(jié)果與穩(wěn)健性檢驗

其中，qyzb是指各直省稅銀中起運(yùn)銀總額占起運(yùn)存留銀總額(有時被簡稱為地丁銀)的比重(%)。在本文基準(zhǔn)雙重差分回歸模型中，以各地區(qū)推行攤丁入畝時間上的先后順序作為衡量各地區(qū)稅收政策變動的差別。在基準(zhǔn)模型中，本文先一步假設(shè)1724年攤丁入畝政策變動的時間啞變量為0，而在1753年，攤丁入畝政策變動的時間啞變量為1。由于廣東、四川以及直隸在1724年已經(jīng)開始全面推行攤丁入畝，在針對基準(zhǔn)模

（一）基準(zhǔn)雙重差分計量模型

結(jié)合前文所述，本文的計量模型設(shè)定如下：型的穩(wěn)健性檢驗中，本文進(jìn)一步剔除廣東、四川以及直隸三個地區(qū)。

在基準(zhǔn)模型(1)中，本文之所以選擇各地區(qū)攤丁入畝時間上的先后順序而不是耗羨歸公時間上的先后順序衡量政策變動，主要是出于幾個方面的原因。首先，從數(shù)量對比來看，耗羨銀只占地丁銀的一個較小比例。從經(jīng)濟(jì)激勵的角度來說，與其提高耗羨所占的比例，不如提高稅賦征收效率。其次，在耗羨歸公之后，對地方政府而言，耗羨銀的征收與地丁銀一樣在制度上具有合法性。然而，從稅收征收者角度來看，其屬于“通權(quán)達(dá)變之法”①《清世宗上諭內(nèi)閣》卷43，雍正四年四月二十七日上諭(陳鋒，2013，第335頁)。、“固補(bǔ)救之權(quán)宜，實張弛之善道”②趙青黎，“耗羨仍請歸公疏”，《皇朝經(jīng)世文編》卷27(陳鋒，2013，第337頁)。。可張可馳，“是則耗羨歸公，既無害于民生，復(fù)有補(bǔ)于吏治”③孫嘉淦，“辦理耗羨疏”，《皇朝經(jīng)世文編》卷27(陳鋒，2013，第337頁)。。提高或是降低耗羨的比例經(jīng)常有賴于外部的經(jīng)濟(jì)甚至政治環(huán)境，不如提高正常稅賦的效率更表明自身吏治的清明。再次，盡管各直省推行耗羨歸公與其實施攤丁入畝在時間點上較為重合，不過，在本文關(guān)于1724年以及1753年各直省起運(yùn)銀稅銀總額占全部稅銀之比的雙重差分回歸中，諸如山西和貴州分別在1745年和1777年才開始在全省推行攤丁入畝。奉天推行攤丁入畝的時間并不明確，即使其推行攤丁入畝也不會早于山西。為了構(gòu)建擬自然實驗中的控制組與處理組證據(jù)，本文以1753年作為是否推行攤丁入畝的時間節(jié)點。貴州與奉天兩直省為控制組，本文從計量的角度考慮選擇攤丁入畝而不是耗羨歸公的時間點來區(qū)分控制組以及處理組。最后，盡管耗羨歸公也屬于雍正年間財政體制改革的一個內(nèi)容，然而其本質(zhì)上是將原先地方政府一直在征收的耗羨部分明確歸入地方政府的正式收入。與攤丁入畝簡化稅收征收程序以及提高稅收征收效率不同，耗羨歸公乃是通過制度化手段對地方財政提供的一種正向激勵④就本文研究涉及的時期而論，田賦征實與貨幣稅并行。從漕糧與田賦之間的相同點與不同點來看，漕糧和田賦都按畝征收。不過，兩者也有所區(qū)別。田賦的征收以銀為主，而漕糧除例折及因特別事故改征折色外，全征實物，主要是米，還包括一部分麥和豆(李文治和江太新，2008)。此外，與本文研究聯(lián)系較為緊密的是，田賦的征收對于各直省而言較為相似，而漕糧則針對河南、山東、江蘇、浙江、江西、湖北、湖南以及安徽等八省。從乾隆十八年(與本文研究關(guān)系密切的1753年)各省田賦征實以及留充本省及挽運(yùn)京師之間的分配及比例來看，上述八省外的行省漕糧征實的部分留充本省(李文治和江太新，2008，第37頁)。對比乾隆十八年(1753年)奏銷冊所載的田賦銀以及各省田賦征實的分配等，可以發(fā)現(xiàn)，漕糧在中央與地方財政分配中占據(jù)一定的地位。不過，本文中的主要被解釋變量是各直省起運(yùn)銀占比，漕糧的地區(qū)差別對于各直省起運(yùn)銀占地丁銀之比不存在內(nèi)生性影響。再進(jìn)一步從清代前期至中期地方糧賦上解京師的運(yùn)輸渠道來看，主要是經(jīng)由漕運(yùn)。就論文涉及的1685年、1724年、1753年以及1820年來看，這一時期，地方起運(yùn)的主要渠道是借助漕運(yùn)。河道堵塞一般會增加航運(yùn)過程中的損耗，此外，還有可能影響地方政府對京師的起運(yùn)。從相關(guān)歷史證據(jù)來看，嘉慶道光年間，漕運(yùn)的弊端越發(fā)凸顯，南糧北運(yùn)甚至逐步陷入停滯狀態(tài)(參見倪玉平，2005)。從道光年間開始，漕糧海運(yùn)逐漸開始取代內(nèi)河漕運(yùn)。在清代前期及中期，河道堵塞會造成起運(yùn)的損耗甚至影響地方對中央的上解或者對其他地區(qū)的協(xié)濟(jì)，這會給錢糧的奏銷及錢糧考成等帶來一定的問題。然而，因為河道堵塞導(dǎo)致時期延誤通常不會引發(fā)中央對地方錢糧的減免，漕糧航運(yùn)是否順利也很難導(dǎo)致各直省起運(yùn)占比出現(xiàn)內(nèi)生性變化。有關(guān)研究利用漕糧由內(nèi)河航運(yùn)轉(zhuǎn)向海運(yùn)之后作為歷史證據(jù)探討相關(guān)的經(jīng)濟(jì)學(xué)問題，從相關(guān)的歷史證據(jù)來看，一方面，內(nèi)河漕運(yùn)的不少弊端導(dǎo)致稅賦轉(zhuǎn)運(yùn)成本越發(fā)高昂，這些成本最終一般由納稅主體承擔(dān)；另一方面，外海航運(yùn)技術(shù)的進(jìn)步有可能顯著節(jié)省稅賦轉(zhuǎn)運(yùn)成本，提升漕運(yùn)的效率，進(jìn)而減少正常稅賦征收之外的額外攤派等。。

利用計量模型(1)，可以在兼顧到地區(qū)固定效應(yīng)的前提下，從實證上分析攤丁入畝改革對各直省起運(yùn)銀占比的平均處理效應(yīng)。在兩期面板數(shù)據(jù)以及控制地區(qū)固定效應(yīng)及時間固定效應(yīng)的前提下，對于α的一致性估計可由式(2)中θ的OLS估計量得出(Card，1992)。

（二）基準(zhǔn)雙重差分回歸結(jié)果

雙重差分的基本回歸結(jié)果如表2所示。

從表2可以看出，以1753年為時間節(jié)點，在此之前推行攤丁入畝的地區(qū)為處理組，而在此之后推行攤丁入畝的省份則為控制組。雙重差分的估計結(jié)果表明，從平均意義上來說，推行攤丁入畝使得起運(yùn)銀占全部稅銀的比率下降了0.367% (表2中的模型(1))，估計值在5%,的顯著性水平上。從表2基準(zhǔn)雙重差分模型(1)至(6)回歸結(jié)果來看，攤丁入畝導(dǎo)致各直省起運(yùn)銀占比下降了0.358%,至0.419%,。在添加人口密度、畝均田賦銀以及人均田賦銀之后，α的估計值統(tǒng)計顯著性水平開始提升。畝均田賦銀的上升會增加稅賦總量，對中央財政也存在正向影響，有利于中央政府獲取更多的稅收收入。這并不會抑制地方政府在稅收征收上的經(jīng)濟(jì)激勵，因為在稅賦總額提升之后，耗羨的部分也會相應(yīng)地增加，相比攤丁入畝之前，因為稅收總額擴(kuò)大了，更小比例的稅銀足以滿足地方財政支出的需要。為了平定內(nèi)亂，中央財政需要額外支出，而這通常需要通過地方財政來承擔(dān)。內(nèi)亂等發(fā)生頻率與各直省起運(yùn)銀占全部田賦銀的比例存在正的協(xié)相關(guān)，并且在統(tǒng)計上顯著，表2中模型(4)、(5)以及(6)的內(nèi)亂等發(fā)生頻率與各直省起運(yùn)銀占比的協(xié)相關(guān)系數(shù)估計值均在1%,的顯著性水平上顯著。

表2 基準(zhǔn)雙重差分回歸結(jié)果

表3 剔除四川及廣東后的雙重差分回歸結(jié)果

對于表2雙重差分回歸模型而言，一個顯而易見的問題是，早在1724年，廣東、四川以及直隸已經(jīng)開始攤丁入畝，本文進(jìn)一步剔除那些早于或是在1724年已經(jīng)推行攤丁入畝的地區(qū)，盡管這會導(dǎo)致明顯的樣本減少問題。

表3中模型(1)估計結(jié)果表明，在剔除廣東、四川以及直隸之后，從平均意義上來說，推行攤丁入畝使得起運(yùn)銀占全部稅銀的比率下降了0.351。與表2基準(zhǔn)雙重差分的回歸結(jié)果相比，表3中模型(1)至(6)的回歸結(jié)果表明，攤丁入畝對各直省起運(yùn)銀占比下降的平均處理效應(yīng)在0.340%,至0.363%,之間。從關(guān)于α估計結(jié)果的絕對值來看，α的估計值出現(xiàn)輕微的下降。對于本文最為關(guān)注的協(xié)相關(guān)系數(shù)α而言，它的估計值在方向以及顯著性方面與本文表2的基準(zhǔn)回歸保持一致。從攤丁入畝與各直省起運(yùn)銀占比之間的協(xié)相關(guān)系數(shù)的估計值來看，在攤丁入畝之后，畝均田賦銀實際上包括分?jǐn)偟亩°y，畝均田賦銀與各直省起運(yùn)銀占比存在正的協(xié)相關(guān)。

（三）添加攤丁入畝與耗羨歸公交互項的穩(wěn)健性檢驗

隨著時間推移，如果在攤丁入畝的基礎(chǔ)上，耗羨歸公確實對地方財政產(chǎn)生正向的激勵，那么一個合理的假設(shè)是，隨著時間推移，這一正向的經(jīng)濟(jì)激勵以及攤丁入畝的影響是否存在累積效應(yīng)?？紤]到各地區(qū)在攤丁入畝上的時間差異以及耗羨歸公改革上的時間差異，本文擴(kuò)充樣本，檢驗不同年份觀測到的起運(yùn)銀占比與攤丁入畝之間的統(tǒng)計關(guān)系是否受時間效應(yīng)影響。本文構(gòu)造多于兩期的雙重差分模型，既可以分析攤丁入畝或是耗羨歸公與各直省起運(yùn)銀占比之間的協(xié)相關(guān)，又直接檢驗耗羨歸公以及攤丁入畝聯(lián)合政策變化的平均處理效應(yīng)。

首先，本文在模型中引入衡量各地區(qū)攤丁入畝以及耗羨歸公政策變動的虛擬變量。其次，本文引入攤丁入畝與耗羨歸公聯(lián)合政策變動的交互項。再次，由于模型涉及到政策變動前后較長的時期點，本文檢驗其中是否存在時間效應(yīng)。對于1685年、1724年、1753年以及1820年這幾個時期點而言，隨著時間推移，政策變動本身產(chǎn)生的影響或者增強(qiáng)或者減弱。假設(shè)存在時間效應(yīng)，就有可能導(dǎo)致估計結(jié)果向上或者向下有偏。最后，在對攤丁入畝、耗羨歸公、攤丁入畝與耗羨歸公交互影響的時間效應(yīng)進(jìn)行檢驗之后，就有可能揭示出政策變動本身是如何對各直省起運(yùn)銀占比產(chǎn)生影響的。從上述穩(wěn)健性檢驗?zāi)康某霭l(fā)，本文進(jìn)一步設(shè)定計量方程(3)。

其中，qyzb是各直省起運(yùn)銀占比，本文在計量方程(3)中放松固定時間效應(yīng)的假設(shè)。tdrmt是衡量攤丁入畝政策變動的時間啞變量，而hxggj則是衡量該地區(qū)是否推行耗羨歸公政策的啞變量。從平均意義上來說，α衡量了耗羨歸公政策變化對各直省起運(yùn)銀占比的因果效應(yīng)。將攤丁入畝政策變動的時期作為耗羨歸公政策是否出現(xiàn)變化的啞變量，既可以單獨考慮攤丁入畝或是耗羨歸公與各直省起運(yùn)銀占比之間的協(xié)相關(guān)，又可以從統(tǒng)計上揭示出攤丁入畝基礎(chǔ)上的耗羨歸公是如何影響各直省起運(yùn)銀占比，從而也就揭示出耗羨歸公對各直省起運(yùn)銀占比變化作用的渠道。與表2以及表3的回歸相類似，Xjt是可能影響各直省起運(yùn)銀占比的相關(guān)解釋變量，包括當(dāng)年該地區(qū)動亂發(fā)生的啞變量、自然災(zāi)害發(fā)生的啞變量以及當(dāng)年各地區(qū)旱澇等級等。關(guān)于計量方程(3)的估計結(jié)果如表4所示。

就計量方程(3)而言，α的估計值刻畫了攤丁入畝以及耗羨歸公聯(lián)合政策變動對各直省起運(yùn)銀占比變化的平均處理效應(yīng)。表4的回歸結(jié)果表明，衡量攤丁入畝政策變動的啞變量、是否實行耗羨歸公改革的啞變量與各直省起運(yùn)銀占比之間的協(xié)相關(guān)系數(shù)的估計值大于0，時而顯著時而不顯著。從攤丁入畝以及耗羨歸公對各直省起運(yùn)銀占比的單一影響來看，攤丁入畝政策啞變量與各直省起運(yùn)銀占比存在正相關(guān)，這些估計值僅僅在模型(3)中在統(tǒng)計上顯著。攤丁入畝與耗羨歸公聯(lián)合政策變化對地方財政產(chǎn)生了正向作用，因為各直省起運(yùn)銀占比的下降意味著存留占比的上升，攤丁入畝與耗羨歸公在一定程度上強(qiáng)化了地方財政自主權(quán)。

表4 包含時間效應(yīng)的攤丁入畝與耗羨歸公交互項的穩(wěn)健性檢驗結(jié)果

盡管表4關(guān)于時間效應(yīng)聯(lián)合顯著性的檢驗結(jié)果表明不需要在模型中包含時間效應(yīng)，但是個體效應(yīng)仍然可能以隨機(jī)效應(yīng)的形式存在。表5計量模型選擇的固定效應(yīng)與隨機(jī)效應(yīng)的豪斯曼檢驗結(jié)果表明，不能拒絕“解釋變量與誤差項無關(guān)”的原假設(shè)。在表5的隨機(jī)效應(yīng)回歸中，本文報告隨機(jī)效應(yīng)FGLS以及隨機(jī)效應(yīng)MLE的估計結(jié)果。

表5 不包含時間效應(yīng)的攤丁入畝與耗羨歸公交互項穩(wěn)健性檢驗結(jié)果

表5的隨機(jī)效應(yīng)的回歸結(jié)果表明，攤丁入畝與耗羨歸公政策啞變量的交互項(tdrm?hxgg)與各直省起運(yùn)銀占比存在負(fù)的協(xié)相關(guān)，并且在統(tǒng)計上顯著。從對應(yīng)模型估計結(jié)果的比較來看，隨機(jī)效應(yīng)MLE估計中的攤丁入畝同耗羨歸公政策交互項與各直省起運(yùn)銀占比的系數(shù)估計值普遍小于隨機(jī)效應(yīng)FGLS的估計結(jié)果。由于這一系數(shù)的估計值為負(fù)，這就意味著，在隨機(jī)效應(yīng)MLE模型中，攤丁入畝基礎(chǔ)上的耗羨歸公對于各直省起運(yùn)銀占比產(chǎn)生更大的負(fù)面影響。從表4以及表5中分別利用固定效應(yīng)以及隨機(jī)效應(yīng)進(jìn)行穩(wěn)健性檢驗的結(jié)果來看，僅僅攤丁入畝政策變動本身并不足以對地方財政產(chǎn)生更強(qiáng)的經(jīng)濟(jì)激勵，而攤丁入畝以及耗羨歸公聯(lián)合政策變動則對地方財政產(chǎn)生正向的經(jīng)濟(jì)激勵。攤丁入畝節(jié)省了稅賦征收成本，對于中央財政無疑產(chǎn)生積極影響，而攤丁入畝基礎(chǔ)上的耗羨歸公改革通過明確地方政府得自稅收征收上的財政收益而對地方政府產(chǎn)生顯著的正向經(jīng)濟(jì)激勵。在耗羨歸公改革以后，地方政府得自正常稅賦之外的附加可以滿足地方政府的財政需要，從而對地方政府提高稅收征收積極性產(chǎn)生顯著的經(jīng)濟(jì)激勵。與此同時，攤丁入畝基礎(chǔ)上的耗羨歸公政策增強(qiáng)了地方政府在財政上的自主權(quán)。

五、結(jié)論

從中央政府的角度來看，攤丁入畝改革降低稅賦征收的管理成本，政府獲得了意外的“財政紅利”。從地方政府的角度來看，攤丁入畝簡化了稅賦征收程序，從而節(jié)省了稅收征收成本。不過，對地方政府而言，攤丁入畝改革則未必全是積極影響。本文利用攤丁入畝改革的地區(qū)差別以及時間先后構(gòu)造雙重差分回歸模型，結(jié)果表明，從平均意義上來說，推行攤丁入畝導(dǎo)致各直省起運(yùn)銀占比下降。在穩(wěn)健性檢驗中，本文進(jìn)一步揭示出攤丁入畝改革對各直省起運(yùn)銀占比產(chǎn)生作用的渠道。盡管攤丁入畝這一稅賦征收體制的轉(zhuǎn)變簡化了稅收征收程序并且明顯提升了稅收征收效率，不過耗羨歸公改革則直接給予地方政府在稅收征收方面正向的經(jīng)濟(jì)激勵，并且增強(qiáng)了地方政府財政自主權(quán)。

此外，從攤丁入畝與耗羨歸公改革的長期影響來看，一方面，由于人頭稅分?jǐn)側(cè)胪恋?，對于那些丁相對較少而土地相對較多的地主存在負(fù)面激勵。丁銀分?jǐn)傔M(jìn)田地，相當(dāng)于一次性總額稅收的增加，導(dǎo)致田地經(jīng)營成本的上升，不斷引發(fā)地主土地投資激勵的下降甚至導(dǎo)致產(chǎn)出效率的下降，最終可能促使地主通過提升土地租金轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)。另一方面，由于土地經(jīng)營成本的上升，也有可能導(dǎo)致土地交易盛行，甚至出現(xiàn)更為復(fù)雜的產(chǎn)權(quán)安排，諸如地面權(quán)與地底權(quán)相分離等這樣的產(chǎn)權(quán)安排(張忠民，1989；方行，2009)。與此同時，由于中央政府財政上的困難經(jīng)常性地轉(zhuǎn)嫁給地方政府，地方政府財政上的自主權(quán)與中央政府財政集權(quán)之間的矛盾存在激化的可能性，最終也許將引發(fā)地方政府與中央政府在財政問題上的集體危機(jī)(羅玉東，1933；彭雨新，1947；王業(yè)鍵，2008)。

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The Political Economy of the Reform of Tax System：Historical Evidence from the Sharing Poll Tax with Land in the Qing Dynasty from 1685 to 1820

He Fucai
(School of Business，Jiangxi Science & Technology Normal University，Nanchang 330013，China)

This paper constructs the DID econometrical model using the regional difference on implementing the policy of sharing poll tax with land，and the result shows that the implementation of the reform of policy of tax lead to the decline of the proportion of central government tax.In the robust checks，after adding the interaction of the dummy variables of the sharing poll tax with land and the reform of the tax addition belonged to local government，the paper reveals the channel of the impact of the reform of sharing poll tax with land on the decline of the proportion of central government tax.The policy of sharing poll tax with land was only simplified the tax supervision from the central government and saved the collection cost of tax from the local government，but the reform of tax addition belonged to local government directly gave the local government economic incentives on the collection and regulation of tax.The paper argues that both the reform of sharing poll tax with land and the reform of tax addition belonged to local government affect the financial incentive of the local government，and ultimately strengthen the fiscal autonomy of local government.

The Reform of Sharing Poll Tax with Land；Tax Addition Belonged to Local Government；Average Treatment Effect；Financial Competition

10.14116/j.nkes.2017.04.005

? 何富彩，江西科技師范大學(xué)商學(xué)院(郵編：330013)，E-mail：hefucai@126.com。感謝匿名審稿人的寶貴修改建議，當(dāng)然，文責(zé)自負(fù)。

JEL Classification：C21 H71 N45