試論我國民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別與防范

【摘 要】 本文在闡述民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)特征的基礎(chǔ)上，先后使用事故樹分析法和專家意見法對(duì)我國民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和重要性判斷，并以此為基礎(chǔ)提出我國民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制措施：轉(zhuǎn)變觀念、強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)；建立良好的內(nèi)部運(yùn)行機(jī)制、完善內(nèi)部質(zhì)量控制制度；提高從業(yè)人員素質(zhì)，加強(qiáng)職業(yè)再教育和考核；善會(huì)計(jì)和審計(jì)的法律法規(guī)，加強(qiáng)各項(xiàng)法律的執(zhí)行力度；引入風(fēng)險(xiǎn)管理的模式。

【關(guān)鍵詞】 民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；識(shí)別；防范對(duì)策

一、民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的特征

對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念，不同的人有著不同的看法，但總的來說基本涵義的表述是一致的，即審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)指審計(jì)人員對(duì)存有重大錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表，審計(jì)后卻認(rèn)為該重大錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)并不存在，從而發(fā)表與事實(shí)不符的審計(jì)意見的風(fēng)險(xiǎn)。

區(qū)別于政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)，民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有自身的特征，其具體體現(xiàn)在以下幾方面：

1、獨(dú)立性。政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性只體現(xiàn)為獨(dú)立于被審計(jì)單位，而民間審計(jì)還體現(xiàn)為受托有償審計(jì)，審計(jì)內(nèi)容依契約而定，審計(jì)結(jié)論為審計(jì)報(bào)告等具體內(nèi)容。我國民間審計(jì)的相關(guān)范圍主要表現(xiàn)為國家頒布的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》和中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)頒布的《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告》等。

2、客觀性。與政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)對(duì)行業(yè)的高度了解不同，民間審計(jì)由于設(shè)計(jì)行業(yè)復(fù)雜多樣，風(fēng)險(xiǎn)往往來自注冊(cè)會(huì)計(jì)師知識(shí)局限和外部環(huán)境復(fù)雜多樣。因此，民間審計(jì)主體在執(zhí)業(yè)過程中，不能消極地逃避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，而應(yīng)正確認(rèn)識(shí)并通過審計(jì)技術(shù)與行業(yè)知識(shí)結(jié)合進(jìn)行有效的防范和控制。

3、可控性。民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)客觀存在，但審計(jì)主體通過主觀努力，采取適當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)管理措施，可對(duì)其進(jìn)行有效的防范和控制。作為民間審計(jì)組織和其管理機(jī)構(gòu)必須要剖析風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因，從而尋找對(duì)策化解風(fēng)險(xiǎn)，使民間審計(jì)得以在我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制建設(shè)中發(fā)揮更大作用。這也是本文對(duì)民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行研究的最終目的。

二、民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和認(rèn)定

在民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概念和特征認(rèn)識(shí)的基礎(chǔ)上，進(jìn)行民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和認(rèn)定。首先，運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)分析當(dāng)中的事故樹分析法對(duì)民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)事件進(jìn)行識(shí)別，接著，采用德爾菲法（專家意見法）對(duì)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別到的風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)事件進(jìn)行賦予權(quán)重，從而找出對(duì)民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有重要影響的風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)事件。

1、民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的事故樹識(shí)別

事故樹分析法從事件的起始狀態(tài)出發(fā)，按一定程序以決策樹方式對(duì)系統(tǒng)各要素的狀態(tài)（成功或失?。┻M(jìn)行分析，一直持續(xù)分析到查明系統(tǒng)的最后輸出狀態(tài)。事故樹分析以元件的可靠度表示系統(tǒng)的可靠性，是運(yùn)籌學(xué)中的決策樹分析在可靠性領(lǐng)域中的運(yùn)用。事故樹是一種歸納性的邏輯圖，既可用于定性分析，也可用于定量分析。

由審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的定義出發(fā)，對(duì)影響民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的各影響因素進(jìn)行逐一分解，得到下面的民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)事故樹：

2、重要影響民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)事件的認(rèn)定

德爾菲法（Delphi Method）是依據(jù)系統(tǒng)的程序，采用匿名發(fā)表意見的方式，即專家之間不得互相討論，不發(fā)生橫向聯(lián)系，只能與調(diào)查人員發(fā)生關(guān)系，通過多輪次調(diào)查專家對(duì)問卷所提問題的看法，經(jīng)過反復(fù)征詢、歸納、修改，最后匯總成專家基本一致的看法。這種方法具有廣泛的代表性，較為可靠。運(yùn)用該方法對(duì)具有重要影響民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)事件予以認(rèn)定。

（1）調(diào)查問卷的設(shè)計(jì)。針對(duì)事故樹分析所得到的眾多風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)事件，對(duì)相關(guān)專家進(jìn)行調(diào)查，希望由此得到對(duì)民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)有較大決定性的基礎(chǔ)事件。

調(diào)查問卷有基本信息和調(diào)查內(nèi)容組成：其中基本信息的作用在于對(duì)專家身份的認(rèn)定，研究規(guī)定合格的專家為在稅務(wù)、審計(jì)或會(huì)計(jì)行業(yè)從業(yè)15年以上或研究生以上學(xué)歷從業(yè)10年以上的業(yè)內(nèi)人士；調(diào)查內(nèi)容采取有限項(xiàng)排序，即將所有事故樹分析所得基礎(chǔ)事件列出，由專家根據(jù)重要性進(jìn)行排序，然后通過權(quán)重賦予確定具有決定性的重要事件，這樣做有利于提高調(diào)查效率和降低統(tǒng)計(jì)難度。

（2）調(diào)查問卷的實(shí)施。調(diào)查問卷在西安市會(huì)計(jì)師事務(wù)所、稅務(wù)局和企業(yè)發(fā)放，由本文作者進(jìn)行填寫指導(dǎo)。調(diào)查時(shí)間一周，共發(fā)放問卷46份，其中稅務(wù)部門5份，企業(yè)會(huì)計(jì)人員22份，會(huì)計(jì)師事務(wù)所19份。

（3）調(diào)查問卷的統(tǒng)計(jì)。要求合格問卷應(yīng)滿足兩方面，一是主體合格，即符合專家要求，二是填寫認(rèn)真，排序項(xiàng)不得少于10個(gè)。調(diào)查結(jié)束，共回收調(diào)查問卷39份，其中不合格問卷3份，其中1份主體不能達(dá)到專家要求，2份填寫不認(rèn)真。

認(rèn)為排序前十項(xiàng)為具有重要影響力的風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)事件，依次賦予權(quán)重為10到1，排序后項(xiàng)權(quán)重為0。由此對(duì)合格問卷進(jìn)行統(tǒng)計(jì)和計(jì)算，得到影響10個(gè)具有重要影響力的風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)事件，由大到小排序分別是：事務(wù)所行業(yè)準(zhǔn)入標(biāo)準(zhǔn)過低（247）、目標(biāo)行業(yè)再教育不足（219）、事務(wù)所缺信用保證金制度（175）、缺乏對(duì)審計(jì)人員長效激勵(lì)機(jī)制（166）、缺乏社會(huì)和審計(jì)行業(yè)的信用檔案（143）、國家會(huì)計(jì)法規(guī)缺陷（129）、事務(wù)所行業(yè)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)過高（118）、審計(jì)法律執(zhí)行力度不足（107）、被審計(jì)企業(yè)職業(yè)道德缺失（92）、不完全獨(dú)立性（74）。

三、民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生原因分析

根據(jù)對(duì)民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有重要影響基礎(chǔ)事件的認(rèn)定，對(duì)其可分為內(nèi)部原因和外部原因：目標(biāo)行業(yè)再教育不足、缺乏對(duì)審計(jì)人員長效激勵(lì)機(jī)制、缺乏社會(huì)和審計(jì)行業(yè)的信用檔案以及個(gè)人惡習(xí)等屬于源于內(nèi)因，事務(wù)所行業(yè)準(zhǔn)入標(biāo)準(zhǔn)過低、審計(jì)業(yè)對(duì)企業(yè)利潤影響大、審計(jì)法律處罰強(qiáng)度小、審計(jì)法律執(zhí)行力度不足、國家會(huì)計(jì)法規(guī)缺陷等源于外因。有效地防范和控制民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，不僅要靠民間審計(jì)主體的努力，外部創(chuàng)造一個(gè)良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境也非常重要。

1、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的內(nèi)部原因

（1）對(duì)被審單位情況了解不夠，職業(yè)再教育不足。社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和不斷的技術(shù)創(chuàng)新分工細(xì)化使得被審計(jì)單位情況千差萬別，如審計(jì)人員對(duì)被審單位經(jīng)營環(huán)境、生產(chǎn)過程、機(jī)構(gòu)設(shè)置、產(chǎn)品經(jīng)銷、資產(chǎn)管理、內(nèi)部控制制度、領(lǐng)導(dǎo)成員素質(zhì)、違紀(jì)違法行為的歷史、資產(chǎn)來源渠道等情況不了解，勢(shì)必會(huì)增加發(fā)表錯(cuò)誤審計(jì)意見的可能性，導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)事故的發(fā)生。審計(jì)業(yè)務(wù)中的再學(xué)習(xí)和職業(yè)再教育至關(guān)重要。

（2）缺乏信用檔案、長效激勵(lì)機(jī)制等規(guī)避審計(jì)人員道德風(fēng)險(xiǎn)的制度。審計(jì)問題歸根結(jié)底是審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量問題，而決定業(yè)務(wù)質(zhì)量的根本是審計(jì)人員，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和行業(yè)競爭的加劇，審計(jì)人員所面對(duì)的道德風(fēng)險(xiǎn)日益增加，這對(duì)執(zhí)業(yè)素質(zhì)提出了更高的要求，然而目前事務(wù)所在制度上缺乏信用檔案、長效激勵(lì)機(jī)制等規(guī)避審計(jì)人員道德風(fēng)險(xiǎn)的制度，導(dǎo)致了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的加大，這一點(diǎn)從執(zhí)業(yè)資格的數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)中就能看出。

2、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的外部原因

（1）民間審計(jì)的不完全獨(dú)立性。獨(dú)立性是民間審計(jì)的靈魂，只有具備獨(dú)立性，民間審計(jì)才能做到客觀公正，才能真正發(fā)揮其應(yīng)有的社會(huì)功能。雖然我國通過會(huì)計(jì)師事務(wù)所體制改革已在形式和法律制度上實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所在人員、財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)和名稱上與原掛靠單位的脫鉤，但全社會(huì)法制體系的不健全和會(huì)計(jì)事務(wù)所間的過度競爭使得很多事務(wù)所仍愿意與原掛靠單位保持千絲萬縷的聯(lián)系，這種不適當(dāng)?shù)穆?lián)系嚴(yán)重傷害了民間審計(jì)的獨(dú)立性。

（2）民間審計(jì)的行業(yè)準(zhǔn)入門檻低、惡性競爭，管理混亂。我國整個(gè)民間審計(jì)行業(yè)呈現(xiàn)數(shù)量多、規(guī)模小、水平低的狀況，其直接原因是行業(yè)準(zhǔn)入門檻低、缺乏業(yè)務(wù)分級(jí)制度，其直接結(jié)果是行業(yè)內(nèi)惡性競爭、審計(jì)社會(huì)功能或?qū)徲?jì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量受到嚴(yán)重傷害，其間接結(jié)果是數(shù)量龐大的被監(jiān)管群體和花樣翻新的違規(guī)手段令行政管理難度不斷增加。直接結(jié)果和間接結(jié)果又會(huì)形成一種惡性循環(huán)，即惡性競爭—管理難度增加—管理混亂—進(jìn)一步惡性競爭。

（3）各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)法律法規(guī)不完善。在民間審計(jì)中，法律法規(guī)越明確越具體，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的合法性的把握就越準(zhǔn)確，審計(jì)工作中的不確定性因素就越小，潛在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越小。但實(shí)踐中，我國的會(huì)計(jì)和審計(jì)法律規(guī)定并不細(xì)致，一方面其不能使企業(yè)通過會(huì)計(jì)信息達(dá)到認(rèn)識(shí)企業(yè)經(jīng)營狀況的作用，另一方面也使得審計(jì)單位不能清晰地認(rèn)識(shí)被審計(jì)企業(yè)的經(jīng)營情況，這都增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)事故發(fā)生的可能性。

四、民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制

通過對(duì)民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的事故樹分析可以看出，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)貫穿于民間審計(jì)事務(wù)的全過程，但風(fēng)險(xiǎn)又是可以避免和防范化解的，研究認(rèn)為，作為政策主體的國家管理機(jī)構(gòu)和作為民間審計(jì)主體的會(huì)計(jì)師事務(wù)所主要可以采取以下對(duì)策：

1、轉(zhuǎn)變觀念、強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)

會(huì)計(jì)事務(wù)所應(yīng)看到，正確認(rèn)識(shí)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是其職業(yè)自身發(fā)展要求，也是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。隨著人們對(duì)審計(jì)期望的越來越高，審計(jì)人員的責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)也越來越大，業(yè)界應(yīng)更加關(guān)心如何采取有效的審計(jì)方法和程序，在降低審計(jì)成本的同時(shí)，高質(zhì)量地完成審計(jì)任務(wù)，并有效地避免審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及損失。因此行業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)、行業(yè)自律體系和審計(jì)人員自身都應(yīng)該確立風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，進(jìn)而完善相關(guān)規(guī)范和加大執(zhí)行力度。

2、建立良好的內(nèi)部運(yùn)行機(jī)制、完善內(nèi)部質(zhì)量控制制度

建立良好的內(nèi)部運(yùn)行機(jī)制、完善內(nèi)部質(zhì)量控制制度是會(huì)計(jì)事務(wù)所控制風(fēng)險(xiǎn)的重要保障。會(huì)計(jì)事務(wù)所要在獨(dú)立、客觀、公正、嚴(yán)謹(jǐn)、廉潔、保密的原則下建立自律性和運(yùn)行機(jī)制，倡導(dǎo)敬業(yè)精神，不為眼前短期利益左右，追求企業(yè)發(fā)展和個(gè)人發(fā)展的長遠(yuǎn)目標(biāo)，建立員工長效激勵(lì)機(jī)制、促進(jìn)行業(yè)人員信用檔案的建立，以期事務(wù)所全體審計(jì)人員自覺自愿的遵循專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。

3、提高從業(yè)人員素質(zhì)，加強(qiáng)職業(yè)再教育和考核

審計(jì)是一種專業(yè)性、技術(shù)性強(qiáng)，具有高層次、綜合性特點(diǎn)的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督工作，其工作需要一套系統(tǒng)的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)指導(dǎo)、約束和規(guī)范，及時(shí)再教育非常必要。這就需要建立一套切實(shí)可行的再教育體制，審計(jì)人員職業(yè)再教育應(yīng)當(dāng)包括適時(shí)的一般技術(shù)更新和對(duì)目標(biāo)行業(yè)相關(guān)知識(shí)的學(xué)習(xí)，兩者缺一不可。再教育也應(yīng)保證不流于形式，其應(yīng)合職業(yè)準(zhǔn)入一樣成為一個(gè)參與相關(guān)業(yè)務(wù)的門檻，嚴(yán)格的考核應(yīng)是再教育制度不可缺少的一部分。

4、完善會(huì)計(jì)和審計(jì)的法律法規(guī)，加強(qiáng)各項(xiàng)法律的執(zhí)行力度

目前，我國已經(jīng)頒布《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》《注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則序言》《獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》和具體準(zhǔn)則，這些準(zhǔn)則的頒布和實(shí)施標(biāo)志著我國關(guān)于審計(jì)法律框架已基本完善。但同時(shí)還應(yīng)看到，法律并不細(xì)致，在很多情況下籠統(tǒng)而缺乏實(shí)際指導(dǎo)性；法律執(zhí)行上也缺乏執(zhí)行力度，造成了違規(guī)者的一定僥幸心理；這些都需要不斷完善。這種完善不但可以促使企業(yè)的有效管理，也可以很大程度上降低民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

5、引入風(fēng)險(xiǎn)管理的模式

風(fēng)險(xiǎn)管理是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要組成，非常適用于民間審計(jì)單位。從事前、事中到事后的全業(yè)務(wù)流程風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)消除對(duì)民間審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)控制十分必要。事前審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估主要包括客戶和客戶管理者兩個(gè)方面，客戶方面主要有經(jīng)營環(huán)境因素分析，組織結(jié)構(gòu)因素分析，管理者方面主要有管理者品行、能力分析和管理者變更情況分析等。事中審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制主要包括：接受客戶的風(fēng)險(xiǎn)控制，選派審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)控制，審計(jì)計(jì)劃的風(fēng)險(xiǎn)控制，審計(jì)證據(jù)的風(fēng)險(xiǎn)控制，編制審計(jì)報(bào)告的風(fēng)險(xiǎn)控制，審計(jì)質(zhì)量檢查等。事后審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)即對(duì)上述所做工作的有效性進(jìn)行分析、檢查、修正和評(píng)估，從而最大限度降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

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【作者簡介】

張君莉（1972-）女，任職于陜西秦農(nóng)農(nóng)村商業(yè)銀行，經(jīng)濟(jì)師.