建筑施工企業(yè)營改增稅負(fù)測算模型

韓冬

建筑業(yè)在2016年5月1日正式從營業(yè)稅時代進入增值稅時代，理論上，增值稅解決了營業(yè)稅重復(fù)征稅的問題，稅負(fù)應(yīng)該下降，但實際上建筑施工企業(yè)的稅負(fù)反而有可能上升。另外，在在營改增的過渡階段，財稅[2016]36號文給建筑業(yè)在增值稅下規(guī)定了兩種計稅模式：簡易計稅方法、一般計稅方法，究竟選擇哪種計稅方法也成了困擾企業(yè)的難題。本文通過兩個施工項目的數(shù)據(jù)對其各項成本情況進行研究分析，介紹了模型在實務(wù)中的應(yīng)用，開展項目選擇一般計稅的可行性研究、各成本項目對稅負(fù)的影響研究等。

建筑施工企業(yè)營改增稅負(fù)測算模型

模型的建設(shè)思路

通過拆分建筑成本為勞務(wù)分包成本、專業(yè)分包成本、鋼筋成本、商品混凝土成本、其他材料成本、間接費用管理費用等幾大項，然后根據(jù)營改增后新造價規(guī)則，逐一測算各成本項的稅負(fù)變化比例，從而研究各成本項對整體稅負(fù)的影響，同時，只要我們知道每個單位工程的各項成本金額或占總造價的比例，再通過模型的幾個變量設(shè)置就能夠測算出這個單位工程的稅負(fù)變化情況。

稅負(fù)測算原理

新投標(biāo)計價規(guī)則。從文件可以看出，新計價規(guī)則最重要的兩個變化，一個是價稅分離，另一個就是取稅從3%（附加稅從稅金調(diào)整到管理費，暫不考慮）調(diào)整到了11%。

原計價規(guī)則含稅價（1+3%）

調(diào)整為新計價規(guī)則不含稅價（1+11%）

注：含稅價、不含稅價是考慮是否含增值稅。

由于不同的人材機涉及不同稅率，因此將含稅價轉(zhuǎn)化為不含稅價要通過除稅的方式分別進行計算，如鋼筋的適用稅率為17%，其不含稅價=含稅價/（1+17%）。

稅負(fù)變動測算。稅負(fù)的變化測算引用了以上計價規(guī)則：

如果能夠找到選用適用17%稅率的商品混凝土廠商，那么商品混凝土的應(yīng)納稅額在增值稅下比營業(yè)稅下下降了8.66%。

其他材料的稅負(fù)變化。除鋼筋、商品混凝土這兩類大宗材料外，建筑施工企業(yè)還會涉及其他材料，這些材料的適用稅率就比較繁瑣，要根據(jù)每種不同材料、所在地區(qū)的不同情況來逐一考慮，本文僅考慮兩種極端的情況，一種是比較好的結(jié)果，都能取得17%的增值稅專用發(fā)票，那么這類支出的稅負(fù)變化測算就與鋼筋相同，稅負(fù)下降7.98%；另一種是不盡人意的結(jié)果，能夠取得3%的增值稅專用發(fā)票，稅負(fù)變化的測算就好比征收率為3%的商品混凝土，會上升4.54%。

模型應(yīng)用

利用模型對A項目改為—般計稅的可行性研究

A施工項目位于上海，工程造價5.22億元，是在4月30日前進行投標(biāo)計價并簽訂合同的項目，按照財稅[2016]36號文的規(guī)定，可以適用簡易征收。但現(xiàn)由于項目建設(shè)方有抵扣需求，因此要求此項目改用一般計稅方法，開具11%的增值稅專用發(fā)票。作為建設(shè)施工單位需要對A項目一般計稅的可行性進行分析。

A項目稅負(fù)分析。下面就利用稅負(fù)分析模型對A項目進行分析，首先收集到A項目各項成本的造價組成，如表1。

分析以上數(shù)據(jù)可看出：

最優(yōu)和最差：A項目在所有進項稅都能得到最充分的抵扣時，稅負(fù)下降了0.9%，是我們認(rèn)為的最優(yōu)情形；相反，在不能充分抵扣的情況下，即商混、其他材料、機械費都僅能取得3%的增值稅專用發(fā)票時，稅負(fù)上升了2.02%，在不考慮不能取得發(fā)票的情況下，這是最差的情況。

最符合實際的情況：考慮到A項目所在地為上海市，偷稅漏稅現(xiàn)象預(yù)計相對較少，取得能夠抵扣的增值稅專用發(fā)票的機率也比較大，“其他材料”項能夠找到提供17%稅率增值稅專用發(fā)票而價格不變的供應(yīng)商，因此“其他材料”的稅負(fù)變化應(yīng)取7.98%，這樣測算下來，稅負(fù)上升的幅度為0.71%。

改進措施：最符合實際的方案中，由于三個變量中的B已經(jīng)最優(yōu)，那么只要設(shè)法改進α和θ就可以了。而α對應(yīng)的“商品混凝土”、0對應(yīng)的“機械費”兩項都有相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策。

在最符合實際的基礎(chǔ)上，機械費的改善能夠使稅負(fù)下降0.39%，整體稅負(fù)變?yōu)樯仙?.32%。這一點可以通過租用近3年的新設(shè)備而免于適用3%征收率，拿到17%的增值稅專用發(fā)票。

A項目改用一般計稅的可行性?；谘芯磕Ｐ偷牡谝粋€假設(shè)（稅負(fù)的變化等于新造價和原造價的變化）和以上數(shù)據(jù)分析，在最符合A項目實際的情況下，稅負(fù)、也就是造價上升0.71%，上升了372萬元，如果在這樣的情況下，施工企業(yè)應(yīng)向建設(shè)方爭取372萬元的造價補償，則一般計稅可行；若不能獲得補償，建議選擇簡易計稅。

比較分析

B項目情況分析。位于河北張家口的B項目，在4月30日前進行的投標(biāo)并簽訂合同，開工日期4月30日，工程造價1.45億元，各項成本情況如表2。

B項目在充分抵扣情況下，稅負(fù)下降1.74%；在不能充分抵扣的情況下，稅負(fù)上升了3.11%；考慮項目所在地位張家口，各項進項抵扣情況不是很好，因此最符合實際的情況就是最差的情況，稅負(fù)上升了3.11%。

A項目與B項目的比較分析

B項目在最優(yōu)方式下稅負(fù)下降較A項目明顯，在最差方式下的上升幅度也比A項目明顯。

由表4，在最優(yōu)情況下，所有材料、機械費都是稅負(fù)的減項，因此在減項上占比高的，稅負(fù)的降低程度必然較大。B項目在鋼筋、商混、其他材料、機械費這幾大減項占總造價的比例合計達到了50%，而A項目只有39%，這也就造成了B項目稅負(fù)下降1.74%，而A項目僅下降0.9%。

綜上所述，稅負(fù)的變化與市場環(huán)境有較大關(guān)系，與各項成本所占比重也密不可分，因此在分析一個單位工程稅負(fù)變化時，應(yīng)結(jié)合多種因素，每個工程項目都有其特點，每個工程的稅負(fù)變化都不相同。

從模型分析看建筑業(yè)營改增對稅制改革的促進作用

從以上分析可以看出，建筑業(yè)能否取得用于抵扣的增值稅專用發(fā)票，能否取得相對高稅率的發(fā)票，對建筑施工企業(yè)未來的稅負(fù)有較大影響。

鋼筋銷售是原增值稅納稅，在營業(yè)稅環(huán)境下，由于不用抵扣進項稅，部分廠商就通過開票后再作廢的方式逃稅，建筑業(yè)營改增以后，其下游企業(yè)建筑業(yè)需要增值稅專用發(fā)票，并認(rèn)證抵扣，從而抑制這種現(xiàn)象的發(fā)生，有助于消除增值稅的征管漏洞。

商品混凝土廠商，原大多選擇簡易計稅，建筑業(yè)營改增后，隨著一般計稅的項目增對，施工企業(yè)對17%增值稅專用發(fā)票的需求也會增對，必然推動混凝土廠商從簡易計稅到一般計稅的轉(zhuǎn)型，從而為國家規(guī)范稅制鋪平道路。

建筑業(yè)營改增后，建筑施工企業(yè)必然加大對上游廠商的談判力度，優(yōu)先選用一般納稅人、優(yōu)先選用進項稅額較高的廠商，從而促進上游廠商的升級、規(guī)范上游廠商的稅收籌劃。建筑業(yè)涉及行業(yè)范圍廣泛，相信建筑業(yè)的稅改能夠極大促進稅收制度完善。

現(xiàn)營改增已經(jīng)全面鋪開，增值稅未來將形成一個納稅的閉環(huán)，所有環(huán)節(jié)都可以實現(xiàn)充分抵扣。建筑業(yè)隨著增值稅的推進，加強各項管理，必然會實現(xiàn)稅負(fù)只減不增的承諾。

建筑業(yè)能否取得用于抵扣的增值稅專用發(fā)票，能否取得相對高稅率的發(fā)票，對建筑施工企業(yè)未來的稅負(fù)有較大影響。每個工程項目都有其特點，每個工程的稅負(fù)變化都不相同，如果要通過本文所建立的模型準(zhǔn)確測算稅負(fù)變化，需要研究市場環(huán)境、研究造價構(gòu)成等多種因素。如果運用得當(dāng)，模型不僅可以在計稅方法選擇、稅負(fù)比較分析方面指導(dǎo)我們的工作，還可以被運用到如指標(biāo)轉(zhuǎn)化等建筑施工企業(yè)的各個方面。