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    基本建設(shè)項目EPC總承包組織模式及會計核算實務(wù)分析

    2017-04-27 23:18顧小龍顧艷
    商業(yè)會計 2017年5期
    關(guān)鍵詞:EPC總承包會計核算管理模式

    顧小龍+顧艷

    摘要:“EPC總承包模式”和“BT模式”在我國建筑領(lǐng)域尚不成熟,因此在建設(shè)管理與會計核算上存在一定的爭議。文章以廣東水利建設(shè)項目為例,從“EPC總承包”建設(shè)管理入手,主要解決兩個問題:一是在當(dāng)前制度要求下,“EPC總承包”應(yīng)該采取什么樣的管理結(jié)構(gòu)才能符合國家現(xiàn)行規(guī)定;二是針對水利基建項目“EPC總承包”現(xiàn)狀,運用會計主體假設(shè)的基本會計學(xué)原理,對項目法人和總承包單位如何在成本核算方面更好銜接,以滿足工程竣工驗收需要給出解決方案。文章的思路雖然針對的是“EPC總承包模式”,但是對“BT模式”同樣具有指導(dǎo)意義。

    關(guān)鍵詞:EPC總承包 管理模式 會計主體 會計核算

    《中華人民共和國建設(shè)部關(guān)于培育發(fā)展工程總承包和工程項目管理企業(yè)的指導(dǎo)意見》(建市[2003]30號,以下簡稱《意見》)提出了工程EPC總承包建設(shè)模式,目前這一模式在建設(shè)領(lǐng)域的發(fā)展尚不成熟,尤其在制度銜接、組織管理及會計核算方面存在一定的爭議,筆者根據(jù)水利工程一線審計的情況,結(jié)合現(xiàn)行制度,對基本建設(shè)項目EPC總承包建設(shè)管理給出一個可操作的管理模式及會計核算設(shè)想。值得說明的是本文并非單純的理論探索,而是基于現(xiàn)行制度下對EPC工程建設(shè)管理模式的一種思考。

    一、EPC總承包組織模式

    結(jié)合《意見》),筆者認(rèn)為不論采取何種建設(shè)模式,最終都要在符合相關(guān)制度條件下才經(jīng)得起各方的檢查與審計。

    (一)區(qū)分EPC總承包業(yè)務(wù)和工程項目管理業(yè)務(wù)。根據(jù)《意見》,工程總承包是指從事工程總承包的企業(yè)(以下簡稱工程總承包企業(yè))受業(yè)主委托,按照合同約定對工程項目的勘察、設(shè)計、采購、施工、試運行(竣工驗收)等實行全過程或若干階段的承包。設(shè)計采購施工總承包是指工程總承包企業(yè)按照合同約定,承擔(dān)工程項目的設(shè)計、采購、施工、試運行服務(wù)等工作,并對承包工程的質(zhì)量、安全、工期、造價全面負(fù)責(zé)。工程項目管理是指從事工程項目管理的企業(yè)(以下簡稱工程項目管理企業(yè))受業(yè)主委托,按照合同約定,代表業(yè)主對工程項目的組織實施進(jìn)行全過程或若干階段的管理和服務(wù)。對上述兩個概念我們的理解是:總承包企業(yè)是施工企業(yè),賺取的是施工利潤。建筑業(yè)工程項目管理企業(yè)是對工程項目進(jìn)行管理的企業(yè),賺取的是管理服務(wù)的利潤。

    根據(jù)《國務(wù)院批轉(zhuǎn)國家計委、財政部、水利部、建設(shè)部關(guān)于加強公益性水利工程建設(shè)管理若干意見的通知》(國發(fā)[2000]20號,以下簡稱若干意見),要求建立、健全水利工程建設(shè)項目法人責(zé)任制。項目法人對項目建設(shè)的全過程負(fù)責(zé),對項目的工程質(zhì)量、工程進(jìn)度和資金管理負(fù)總責(zé)。其主要職責(zé)為:負(fù)責(zé)組建項目法人在現(xiàn)場的建設(shè)管理機構(gòu);負(fù)責(zé)落實工程建設(shè)計劃和資金;負(fù)責(zé)對工程質(zhì)量進(jìn)度、資金等進(jìn)行管理、檢查和監(jiān)督;負(fù)責(zé)協(xié)調(diào)項目的外部關(guān)系。據(jù)此可以看出項目法人已經(jīng)承擔(dān)了工程管理的職責(zé),而且屬于國家制度強制規(guī)定必須由項目法人對項目建設(shè)全過程負(fù)責(zé)。

    (二)工程總承包業(yè)務(wù)與工程項目管理業(yè)務(wù)之間的不兼容性。根據(jù)《意見》四……(四)“工程總承包企業(yè)可以接受業(yè)主委托,按照合同約定承擔(dān)工程項目管理業(yè)務(wù),但不應(yīng)在同一個工程項目上同時承擔(dān)工程總承包和工程項目管理業(yè)務(wù),也不應(yīng)與承擔(dān)工程總承包或者工程項目管理業(yè)務(wù)的另一方企業(yè)有隸屬關(guān)系或者其他利害關(guān)系。由此我們可以看出工程項目管理企業(yè)是業(yè)主聘請對施工單位進(jìn)行管理的機構(gòu)。工程項目管理企業(yè)與工程總承包企業(yè)之間是管理與被管理的關(guān)系。工程管理業(yè)務(wù)與工程施工業(yè)務(wù)應(yīng)屬于不相容業(yè)務(wù)。

    (三)與監(jiān)理的關(guān)系。根據(jù)《意見》四(五)“對于依法必須實行監(jiān)理的工程項目,具有相應(yīng)監(jiān)理資質(zhì)的工程項目管理企業(yè)受業(yè)主委托進(jìn)行項目管理,業(yè)主可不再另行委托工程監(jiān)理,該工程項目管理企業(yè)依法行使監(jiān)理權(quán)利,承擔(dān)監(jiān)理責(zé)任;沒有相應(yīng)監(jiān)理資質(zhì)的工程項目管理企業(yè)受業(yè)主委托進(jìn)行項目管理,業(yè)主應(yīng)當(dāng)委托監(jiān)理?!?/p>

    對這一規(guī)定我們的理解是監(jiān)理的委托方是業(yè)主或者是由業(yè)主聘請的具有監(jiān)理資質(zhì)的工程項目管理企業(yè)履行監(jiān)理責(zé)任。而不是總承包企業(yè)可以聘請業(yè)主對其自身的總承包的業(yè)務(wù)進(jìn)行監(jiān)理。

    綜上所述,我們得出以下結(jié)論:(1)工程總承包業(yè)務(wù)和工程項目管理業(yè)務(wù)是不同的兩個業(yè)務(wù),雖然有些企業(yè)可以同時具備這兩個業(yè)務(wù)資質(zhì),但是不能在同一個工程上同時接受業(yè)主聘請對工程既實施代業(yè)主的管理業(yè)務(wù)又實施施工承包業(yè)務(wù)。(2)工程無論采取何種建設(shè)模式,按現(xiàn)行制度規(guī)定要由項目法人承擔(dān)工程建設(shè)責(zé)任,對項目的工程質(zhì)量、工程進(jìn)度和資金管理負(fù)總責(zé)。(3)監(jiān)理應(yīng)該由項目管理方委托,即業(yè)主或者業(yè)主聘請的項目管理企業(yè)聘請監(jiān)理對施工企業(yè)進(jìn)行第三方監(jiān)督、管理。(4)總承包單位對其實施的施工業(yè)務(wù)或者外包的施工業(yè)務(wù)進(jìn)行監(jiān)督管理,屬于其內(nèi)部管理范疇,但是對于獨立于業(yè)主和總承包單位之間監(jiān)理不應(yīng)由其聘請。(5)根據(jù)上述結(jié)論,我們認(rèn)為現(xiàn)階段我省實行的EPC總承包模式在滿足現(xiàn)行各種制度規(guī)定條件下,在考慮總承包建設(shè)模式與“四制”相結(jié)合的情況下,應(yīng)采取如右上所示的結(jié)構(gòu)圖。

    二、EPC總承包會計核算的設(shè)想

    (一)前提條件。

    1.項目的成本核算必須完整、必須滿足工程驗收的要求。以水利工程項目為例,水利部在文件《關(guān)于貫徹落實<國務(wù)院批轉(zhuǎn)國家計委、財政部、水利部、建設(shè)部關(guān)于加強公益性水利工程建設(shè)管理若干意見的通知>的實施意見》(水建管[2001]74號)中明確要求要由項目法人負(fù)責(zé)編制竣工決算。鑒于此,筆者認(rèn)為水利工程的項目法人要能夠在建設(shè)過程中明細(xì)工程建設(shè)成本核算,使其滿足編制竣工決算的需要。

    2.會計制度的選擇。鑒于公益性水利工程最終投資來源是國家財政資金,項目法人屬于中華人民共和國境內(nèi)進(jìn)行獨立核算的建設(shè)單位,我們認(rèn)為在當(dāng)前會計制度下應(yīng)采用《國有建設(shè)單位會計制度》對工程進(jìn)行成本核算。

    (二)核算方的選擇。關(guān)于由誰來核算工程建設(shè)成本,考慮到在總承包建設(shè)模式下,總承包方在很大程度上行使了原項目法人的建設(shè)管理職能,因此在實際操作中有三種意見:(1)由項目法人核算工程建設(shè)成本。(2)由總承包單位代項目法人核算工程建設(shè)成本。(3)由項目法人和總承包單位分別核算各自建設(shè)管理范圍內(nèi)的工程建設(shè)成本,并匯總形成工程整體成本。結(jié)合《廣東省水利建設(shè)工程總承包(試點)暫行辦法》第七條“為使總承包工程建設(shè)順利進(jìn)行,結(jié)合我省水利工程建設(shè)的實際情況,總承包工程的征地、移民、拆遷等項目不納入工程總承包范圍,由項目法人負(fù)責(zé)實施”。筆者認(rèn)為當(dāng)前廣東水利工程總承包的模式是由項目法人和總承包單位各自承擔(dān)了一定的工程成本開支內(nèi)容。因此在會計核算上,我們提出解決方案如下:

    由項目法人作為水利工程建設(shè)項目會計報告主體的前提下,由項目法人和總承包單位各自按照《國有建設(shè)單位會計制度》承擔(dān)相應(yīng)的成本核算內(nèi)容。在這種模式下,施工單位呈現(xiàn)兩種會計主體特征,其一是按照企業(yè)會計準(zhǔn)則進(jìn)行經(jīng)營核算,其二是作為項目法人建設(shè)管理職能的延伸,對工程按照《國有建設(shè)單位會計制度》核算建設(shè)成本。每報告期由項目法人合并二者按照《國有建設(shè)單位會計制度》核算的賬務(wù),編列財務(wù)報表;完工驗收時,項目法人根據(jù)合并賬務(wù)編列竣工財務(wù)決算報表,并按照有關(guān)驗收規(guī)程組織或參與驗收工作。

    在這種核算模式下,結(jié)合本文所述組織架構(gòu)模式及《財政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第2號的通知》(財會[2008]11號),我們認(rèn)為總承包單位在設(shè)立項目公司的情況下,組織架構(gòu)應(yīng)如下圖所示。

    (三)工程建設(shè)成本的會計核算。

    項目法人賬務(wù)處理(單位:萬元):

    下達(dá)省級財政補助資金1 000萬元:

    借:應(yīng)收財政補助資金 1 000

    貸:基建撥款——省級補助資金 1 000

    項目法人支付征地費用100萬元,管理費用(會議費)50萬元,并集中支付:

    借:待攤投資——土地征用及遷移補償費 100

    ——建設(shè)單位管理費——會議費 50

    貸:應(yīng)收財政補助資金 150

    項目法人按工程進(jìn)度支付總承包單位項目經(jīng)理部850萬元工程款:

    借:預(yù)付工程款 850

    貸:應(yīng)收財政補助資金 850

    項目部在一定程度上承擔(dān)了項目法人的職責(zé),因此在會計核算體制上應(yīng)屬于項目法人核算內(nèi)容的延伸:

    借:銀行存款 850

    貸:預(yù)收賬款/上級撥入資金 850

    根據(jù)工程進(jìn)度,按合同規(guī)定的方式結(jié)算并結(jié)轉(zhuǎn)成本:

    借:待攤投資——勘察設(shè)計費 100

    ——建設(shè)單位管理費——業(yè)務(wù)費50

    設(shè)備投資——閘門 200

    建安工程投資——建筑工程投資——主壩40

    安裝工程投資——閘門 100

    貸:銀行存款 850

    完工結(jié)轉(zhuǎn)并賬——項目部:

    借:預(yù)收賬款/上級撥入資金 850

    貸:建安工程投資——建筑工程投資——主壩 400

    安裝工程投資——閘門 100

    設(shè)備投資——閘門 200

    待攤投資——勘察設(shè)計費 100

    ——建設(shè)單位管理費——業(yè)務(wù)費 50

    完工結(jié)轉(zhuǎn)并賬——項目法人:

    借:建安工程投資——建筑工程投資——主壩

    400

    安裝工程投資——閘門 100

    設(shè)備投資——閘門 200

    待攤投資——勘察設(shè)計費 100

    建設(shè)單位管理費——業(yè)務(wù)費 50

    貸:預(yù)付工程款 850

    項目法人將費用分?jǐn)偛⒔Y(jié)轉(zhuǎn)交付使用資產(chǎn):

    借:交付使用資產(chǎn)——閘門 428.57

    ——主壩 571.43

    貸:建安工程投資——建筑工程投資——主壩400

    安裝工程投資——閘門 100

    設(shè)備投資——閘門 200

    待攤投資——勘察設(shè)計費 100

    建設(shè)單位管理費——業(yè)務(wù)費 50

    ——土地征用及遷移補償費 100

    ——建設(shè)單位管理費——會議費 50

    (四)會計處理模式的理解??梢钥闯?,上述會計處理模式是隨著建設(shè)管理職能由項目法人向總承包單位逐漸轉(zhuǎn)移的過程,項目法人和總承包單位核算工作的多少是由其承擔(dān)的工程建設(shè)管理職能大小決定的。當(dāng)然這種處理模式只是根據(jù)工程核算實務(wù)結(jié)合會計理論提出的觀點,具體應(yīng)用有待進(jìn)一步的檢驗,并在實務(wù)中不斷完善。

    參考文獻(xiàn):

    [1]建設(shè)部.關(guān)于培育發(fā)展工程總承包和工程項目管理企業(yè)的指導(dǎo)意見[S].建設(shè)[2003]30號,2003.

    [2]水利部.水利部關(guān)于貫徹落實《國務(wù)院批轉(zhuǎn)國家計委、財政部、水利部、建設(shè)部關(guān)于加強公益性水利工程建設(shè)管理若干意見的通知》的實施意見[S].水建管[2001]74號,2001.

    [3]財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第2號[S].2008.

    [4]王伍仁.EPC工程總承包管理[M].北京:中國建筑工業(yè)出版社,2008.

    [5]蔡安輝,李學(xué)強.工程總承包財務(wù)會計實務(wù)[M].北京:經(jīng)濟科學(xué)出版社,2010.

    [6]葛家澍,劉峰.會計學(xué)導(dǎo)論[M].上海:立信會計出版社,1999.

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