淺談基本建設(shè)項(xiàng)目財(cái)務(wù)竣工決算審計(jì)的幾個(gè)實(shí)務(wù)問(wèn)題

徐曉峰

基本建設(shè)項(xiàng)目財(cái)務(wù)竣工決算是反映工程項(xiàng)目建設(shè)成果和財(cái)務(wù)狀況的總結(jié)性文件，是交付使用資產(chǎn)價(jià)值的依據(jù)，是辦理固定資產(chǎn)交付使用手續(xù)的依據(jù)，也是對(duì)建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行投資評(píng)價(jià)的依據(jù)。由此看來(lái)，財(cái)務(wù)竣工決算是基本建設(shè)項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中一個(gè)重要的不可或缺的程序。因此，對(duì)基本建設(shè)項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算的審計(jì)也成為財(cái)政投資評(píng)審中心的一項(xiàng)主要的評(píng)審工作。對(duì)每一個(gè)項(xiàng)目都進(jìn)行詳細(xì)審計(jì)，以期達(dá)到竣工決算要求比較高的完整性和真實(shí)性是我們注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)目標(biāo)。但由于建設(shè)項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算審計(jì)存在其特殊性，涉及大量工程等其他專(zhuān)業(yè)的知識(shí)，相對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言比較陌生，故本文將審計(jì)實(shí)務(wù)中經(jīng)常遇到的幾個(gè)問(wèn)題作如下探討。

一、基本建設(shè)項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算編制前提和收尾工程的確定

根據(jù)財(cái)政部第（2016）81號(hào)令《基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則》第三十八條規(guī)定：項(xiàng)目一般不得預(yù)留尾工工程，確需預(yù)留尾工工程的，尾工工程投資不得超過(guò)批準(zhǔn)的項(xiàng)目概（預(yù)）算總投資的5%。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)計(jì)劃階段和設(shè)置審計(jì)程序時(shí)必須把握好該前提條件。

此外，收尾工程的確定也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)重點(diǎn)。收尾工程的投資額如何確定？一般采用以下方法：一是收尾工程項(xiàng)目已通過(guò)招投標(biāo)而在實(shí)施過(guò)程中的，可以按照該項(xiàng)目的中標(biāo)價(jià)（合同價(jià)）加上設(shè)計(jì)變更聯(lián)系單的工程造價(jià)（估計(jì)數(shù)）。二是收尾工程項(xiàng)目的施工圖已齊備，但未通過(guò)工程公開(kāi)招標(biāo)的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可利用專(zhuān)家按施工圖紙計(jì)算工程造價(jià)來(lái)確定該收尾工程的投資額。三是相關(guān)圖紙未設(shè)計(jì)好的，但項(xiàng)目投資總概算有該項(xiàng)目的投資金額，該投資金額作為收尾工程的投資額。

二、工程造價(jià)結(jié)算資料的復(fù)核

在基本建設(shè)項(xiàng)目中，建筑安裝工程和設(shè)備的投資所占比重較高，故注冊(cè)會(huì)計(jì)師欲降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和提高審計(jì)質(zhì)量，有必要對(duì)工程造價(jià)資料進(jìn)行復(fù)核。那么如何掌握復(fù)核比例？復(fù)核比例可按照《國(guó)家基本建設(shè)項(xiàng)目竣工決算審計(jì)工作要求（暫行）》的規(guī)定：抽查建筑安裝工程結(jié)算，抽查面不少于建筑安裝完成額的15%，抽查重點(diǎn)是超概算金額較大的單位工程。首先應(yīng)核對(duì)合同、協(xié)議、招投標(biāo)文件，以確定工程價(jià)款的結(jié)算方式。其次要對(duì)施工單位的工程量和定額子目套用進(jìn)行審計(jì)。再次要對(duì)材料價(jià)格進(jìn)行審計(jì)，原則上應(yīng)根據(jù)合同約定方法，再結(jié)合甲方現(xiàn)場(chǎng)簽證確定材料價(jià)格。最后要對(duì)簽證的合法性、有效性進(jìn)行審計(jì)，一是看手續(xù)是否符合程序要求、簽字是否齊全有效。二是看其內(nèi)容是否真實(shí)合理，費(fèi)用是否應(yīng)由甲方承擔(dān)。三是復(fù)核計(jì)算方法是否正確。

三、建設(shè)項(xiàng)目借款利息的問(wèn)題

在建設(shè)項(xiàng)目竣工決算審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于借款利息問(wèn)題應(yīng)充分關(guān)注：一是借款利息期限的問(wèn)題。按照《國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度》和《基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則》的有關(guān)規(guī)定，在建設(shè)期內(nèi)的借款利息和資金占用費(fèi)可以計(jì)入借款利息項(xiàng)目，建設(shè)項(xiàng)目建成投產(chǎn)后還款期間發(fā)生的借款利息，不計(jì)入交付使用資產(chǎn)的價(jià)值。二是利息費(fèi)用范圍的問(wèn)題。建設(shè)項(xiàng)目的實(shí)施過(guò)程由于建設(shè)單位未按借款用途規(guī)定使用借款資金和未按合同規(guī)定還款而支付的加付利息，不應(yīng)計(jì)入基建投資總額。三是財(cái)政貼息處理的問(wèn)題。部分建設(shè)項(xiàng)目在審計(jì)時(shí)要考慮是否存在有財(cái)政貼息資金、檢查財(cái)政貼息資金是否已全部到位、審查其賬務(wù)處理是否正確的問(wèn)題。四是審計(jì)利息費(fèi)用的合法性和合理性。建設(shè)單位在建設(shè)資金供應(yīng)量充足的前提下，處于其他目的而采用職工集資方式（無(wú)計(jì)劃）支付超過(guò)銀行利率的利息或者出借資金而造成借款利息支出等問(wèn)題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要予以關(guān)注并在審計(jì)報(bào)告中予以披露。此外，由項(xiàng)目投資方承擔(dān)的項(xiàng)目資金因未及時(shí)到位造成建設(shè)資金周轉(zhuǎn)缺口而向金融機(jī)構(gòu)借款產(chǎn)生的利息，不應(yīng)列入建設(shè)項(xiàng)目建設(shè)成本，應(yīng)向項(xiàng)目投資者收回。

四、關(guān)于建設(shè)單位管理費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)的審計(jì)

根據(jù)財(cái)政部第財(cái)建[2016]504號(hào)《基本建設(shè)項(xiàng)目建設(shè)成本管理規(guī)定》第五條規(guī)定：項(xiàng)目建設(shè)管理費(fèi)是指項(xiàng)目建設(shè)單位從項(xiàng)目籌建之日起至辦理竣工財(cái)務(wù)決算之日止發(fā)生的管理性質(zhì)的支出。包括：不在原單位發(fā)工資的工作人員工資及相關(guān)費(fèi)用、辦公費(fèi)、辦公場(chǎng)地租用費(fèi)、差旅交通費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、工具用具使用費(fèi)、固定資產(chǎn)使用費(fèi)、招募生產(chǎn)工人費(fèi)、技術(shù)圖書(shū)資料費(fèi)（含軟件）、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、施工現(xiàn)場(chǎng)津貼、竣工驗(yàn)收費(fèi)和其他管理性質(zhì)開(kāi)支。

施工現(xiàn)場(chǎng)管理人員津貼標(biāo)準(zhǔn)比照當(dāng)?shù)刎?cái)政部門(mén)制定的差旅費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行；一般不得發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)，確需列支的，項(xiàng)目業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，并不得超過(guò)項(xiàng)目建設(shè)管理費(fèi)的5%。

建設(shè)單位管理費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)的審計(jì)是基本建設(shè)項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理的重點(diǎn)，必須嚴(yán)格按照《基本建設(shè)項(xiàng)目建設(shè)成本管理規(guī)定》之規(guī)定，在總額控制內(nèi)列支，超額部分必須核減建設(shè)成本，并且考慮列支費(fèi)用的真實(shí)性、合理性和相關(guān)性。在審計(jì)實(shí)務(wù)過(guò)程中，我們發(fā)現(xiàn)建設(shè)單位為達(dá)到建設(shè)單位管理費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)不超過(guò)總額，會(huì)將屬于管理費(fèi)范疇的辦公費(fèi)、會(huì)議費(fèi)等費(fèi)用列入“其他待攤投資”，或者將利息收入直接沖減建設(shè)單位管理費(fèi)。而有些建設(shè)單位對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)雖然單列核算，但仍有大量實(shí)質(zhì)為業(yè)務(wù)招待費(fèi)，卻列支在諸如招投標(biāo)費(fèi)、可行性研究、會(huì)議費(fèi)、勘察設(shè)計(jì)費(fèi)等明細(xì)中。對(duì)于上述內(nèi)容，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)充分關(guān)注并予以調(diào)整。

總之，基本建設(shè)項(xiàng)目財(cái)務(wù)竣工決算審計(jì)知識(shí)面廣，跨學(xué)科、跨行業(yè)，需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師拓展知識(shí)結(jié)構(gòu)和層次，提升對(duì)基建投資項(xiàng)目的分析能力，提高發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、分析問(wèn)題及對(duì)相應(yīng)問(wèn)題提出合理化建議的能力。