現(xiàn)金流量表的重構(gòu)設(shè)計(jì)

○廣東白云學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院

曾愛兵

在我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求編制的財(cái)務(wù)報(bào)表中，現(xiàn)金流量表是專門反映各類型貨幣資金增減變化情況的報(bào)表，能清晰地揭示企業(yè)資產(chǎn)的流動(dòng)性和企業(yè)盈利的真實(shí)性。但現(xiàn)金流量表編制上存在的問題也日益凸顯。因此，為發(fā)揮現(xiàn)金流量表的使用價(jià)值，應(yīng)考慮對(duì)現(xiàn)金流量表的項(xiàng)目進(jìn)行重新設(shè)計(jì)，使得現(xiàn)金流量表既能保持目前的優(yōu)點(diǎn)，又能克服存在的缺點(diǎn)，更能減少工作中可能出現(xiàn)的錯(cuò)誤和舞弊現(xiàn)象，便于企業(yè)管理人員改善經(jīng)營(yíng)管理工作中存在的問題。

一、現(xiàn)金流量表存在的主要問題

現(xiàn)金流量表自要求編制以來，效果顯著，頗受好評(píng)。但現(xiàn)金流量表也存在一些問題，如編制方法復(fù)雜、現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物混同、沒有提供現(xiàn)金等價(jià)物的信息、資產(chǎn)負(fù)債表與現(xiàn)金流量表的勾稽關(guān)系不夠清楚、有些項(xiàng)目屬性界定困難或不清晰等。比如現(xiàn)在的現(xiàn)金流量表編制方法，在教材上主要介紹的是工作底稿法、T型賬戶法等，其學(xué)習(xí)和運(yùn)用都很復(fù)雜、困難。在實(shí)際工作中，現(xiàn)金流量表是按收付實(shí)現(xiàn)制編制的，如果由出納人員編制會(huì)比較簡(jiǎn)單，只是準(zhǔn)則沒規(guī)定出納人員可以負(fù)責(zé)編制現(xiàn)金流量表；稅務(wù)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，目前主要放在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量部分，但是稅務(wù)活動(dòng)帶來的現(xiàn)金流量不一定是經(jīng)營(yíng)活動(dòng)帶來的，這給現(xiàn)金流量表的編制帶來一定困難。另外，對(duì)涉及稅務(wù)的業(yè)務(wù)比較多、比較復(fù)雜，需要提供比較詳細(xì)稅務(wù)活動(dòng)信息的企業(yè)，現(xiàn)金流量表對(duì)于稅務(wù)管理難有幫助。

二、現(xiàn)金流量表編制的重構(gòu)設(shè)想

為解決以上問題，進(jìn)一步發(fā)揮現(xiàn)金流量表的作用，提高現(xiàn)金流量表的信息質(zhì)量，特對(duì)現(xiàn)金流量表的編制提出幾點(diǎn)建議。

1.明確規(guī)定現(xiàn)金流量表的主表由出納人員編制，附表由出納之外的會(huì)計(jì)人員負(fù)責(zé)編制

會(huì)計(jì)制度應(yīng)該明確規(guī)定現(xiàn)金流量表主表由出納人員負(fù)責(zé)編制，現(xiàn)金流量表附表則由會(huì)計(jì)人員負(fù)責(zé)編制。兩張表編制完成后可進(jìn)行核對(duì)。因?yàn)槌黾{人員工作本身的特點(diǎn)決定了適合編制現(xiàn)金流量表主表，而負(fù)責(zé)記賬的會(huì)計(jì)人員則適合編制現(xiàn)金流量表附表。在現(xiàn)金流量表主表和附表編制出來后進(jìn)行核對(duì)，這樣能減少會(huì)計(jì)人員在編制報(bào)表過程中出現(xiàn)的錯(cuò)誤，且能提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

出納人員利用與現(xiàn)金收支有關(guān)的會(huì)計(jì)憑證，不管是原始憑證還是記賬憑證，都可以用來編制現(xiàn)金流量表。當(dāng)然，在會(huì)計(jì)憑證數(shù)量過多的情況下，直接用庫(kù)存現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬編制現(xiàn)金流量表更有優(yōu)勢(shì)。為避免出納人員利用編制現(xiàn)金流量表的機(jī)會(huì)規(guī)避貨幣資金管理中出現(xiàn)的問題，可以要求會(huì)計(jì)人員獨(dú)立編制現(xiàn)金流量表的附表，如果主表和附表顯示的現(xiàn)金流量信息不一致，就說明報(bào)表編制中存在錯(cuò)誤，需要查找差錯(cuò)，進(jìn)行更正。

目前的現(xiàn)金流量表的附表都只涉及將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量。不妨考慮將利潤(rùn)表中凈利潤(rùn)分為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)帶來的凈利潤(rùn)以及非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)帶來的凈利潤(rùn)，在此基礎(chǔ)上要求會(huì)計(jì)人員單獨(dú)編制現(xiàn)金流量表附表的同時(shí)，提供將經(jīng)營(yíng)活動(dòng)帶來的凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量，將非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)帶來的凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)為其他類型現(xiàn)金流量這樣的會(huì)計(jì)信息。

2.在現(xiàn)金流量表中單列現(xiàn)金等價(jià)物

為便于編制出和資產(chǎn)負(fù)債表存在準(zhǔn)確勾稽關(guān)系的現(xiàn)金流量表，可在現(xiàn)金流量表中單列現(xiàn)金等價(jià)物。目前現(xiàn)金流量表有現(xiàn)金等價(jià)物名詞出現(xiàn)，但沒提供其信息，還存在現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物概念有時(shí)相同，有時(shí)存在區(qū)別的問題。

現(xiàn)金等價(jià)物一般和投資活動(dòng)現(xiàn)金流量聯(lián)系密切。根據(jù)重要性原則，可以單列，也可以不單獨(dú)設(shè)置，在投資活動(dòng)現(xiàn)金流量部分列項(xiàng)反映，或者像現(xiàn)在的現(xiàn)金流量表一樣不予以反映。現(xiàn)金等價(jià)物現(xiàn)金流量作為單獨(dú)一類設(shè)置后，現(xiàn)金流量表就包括經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)、籌資活動(dòng)、現(xiàn)金等價(jià)物四部分，這四部分現(xiàn)金流量?jī)纛~之和就是現(xiàn)金流量表凈額。

為做到資產(chǎn)負(fù)債表與現(xiàn)金流量表存在準(zhǔn)確勾稽關(guān)系，可以增設(shè)“現(xiàn)金等價(jià)物”賬戶，增設(shè)這個(gè)賬戶后，在編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)考慮重新設(shè)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表中貨幣資金項(xiàng)目編制方案，規(guī)定資產(chǎn)負(fù)債表貨幣資金項(xiàng)目填列內(nèi)容應(yīng)包括現(xiàn)金等價(jià)物在內(nèi)，這樣，資產(chǎn)負(fù)債表中貨幣資金與現(xiàn)金流量表中現(xiàn)金所包括的內(nèi)容就趨于一致，使得現(xiàn)金流量表能和資產(chǎn)負(fù)債表具備準(zhǔn)確的勾稽關(guān)系，這樣更能減少實(shí)際工作中可能出現(xiàn)的錯(cuò)誤和舞弊，并且能消除報(bào)表和賬簿中貨幣資金與現(xiàn)金概念有時(shí)不一致的問題。

3.在現(xiàn)金流量表中單設(shè)一個(gè)類別“稅務(wù)活動(dòng)現(xiàn)金流量”

為提高現(xiàn)金流量表相關(guān)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，對(duì)于涉稅業(yè)務(wù)比較多，有待加強(qiáng)稅務(wù)管理的企業(yè)，可以考慮在現(xiàn)金流量表經(jīng)營(yíng)、投資、籌資、現(xiàn)金等價(jià)物四種分類基礎(chǔ)上，加入一個(gè)類別，即“稅務(wù)活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)纛~”。如果在現(xiàn)金流量表中單設(shè) “稅務(wù)活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)纛~” 一個(gè)部分，和現(xiàn)行現(xiàn)金流量表所分經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量、籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量、投資活動(dòng)現(xiàn)金流量一樣，同樣可分稅務(wù)活動(dòng)現(xiàn)金流入、稅務(wù)活動(dòng)現(xiàn)金流出這樣兩大類別。

麻煩在于稅務(wù)活動(dòng)現(xiàn)金流入和稅務(wù)活動(dòng)現(xiàn)金流出的界定。稅務(wù)活動(dòng)現(xiàn)金流入可包括銷售商品時(shí)代收的增值稅、企業(yè)代扣但尚未繳納的個(gè)人所得稅、退還的稅款。免稅和抵稅對(duì)現(xiàn)金流量的影響如何界定，有待進(jìn)一步研究分析。稅務(wù)活動(dòng)現(xiàn)金流出可設(shè)一個(gè)項(xiàng)目“稅款滯納金現(xiàn)金流量”，企業(yè)正常的情況或者說稅務(wù)活動(dòng)管理得當(dāng)?shù)臉?biāo)志為稅款滯納金現(xiàn)金流量項(xiàng)目金額很少，甚至為零，這便于加強(qiáng)稅務(wù)活動(dòng)管理。現(xiàn)金流量表中原在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量部分的“收到的稅費(fèi)返還”以及“支付的各項(xiàng)稅費(fèi)”可以移入稅務(wù)活動(dòng)現(xiàn)金流量部分。稅務(wù)活動(dòng)現(xiàn)金流量作為單獨(dú)一類設(shè)置后，會(huì)包括經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)、籌資活動(dòng)、現(xiàn)金等價(jià)物、稅務(wù)活動(dòng)五部分，且這五部分凈額之和與現(xiàn)金流量表凈額之和相等。

4.根據(jù)需要編制另一種格式的現(xiàn)金流量表

現(xiàn)在通用的現(xiàn)金流量表分為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)、籌資活動(dòng)三部分，可以在現(xiàn)金流量表中分設(shè)庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金三個(gè)部分。可以考慮在庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金這三部分里，進(jìn)一步細(xì)分經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)、籌資活動(dòng)三個(gè)類型，分別反映其流入和流出以及凈額。這張報(bào)表是屬于企業(yè)根據(jù)自身需要設(shè)置的，主要適用于需要用于提供貨幣資金的結(jié)構(gòu)信息的情況。在現(xiàn)金流量表中分庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金三個(gè)部分進(jìn)行核算的形式，目前在一些上市公司年報(bào)中正這樣執(zhí)行。

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2.高寧會(huì)，王安寧.現(xiàn)金流量表編制方法簡(jiǎn)析[J].財(cái)會(huì)通訊·綜合(上)，2009(10).

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