基于云計算服務平臺的大數(shù)據(jù)審計系統(tǒng)研究

孟超

[提要] 長期以來，會計專業(yè)人士對股權投資從各個角度和立場進行探索和研究，使得股權投資會計準則日益完善，滿足了不斷發(fā)展的市場要求，使其能夠在滿足和適應市場各方利益需要的同時，也能夠讓股權投資市場得到更加深入有效的發(fā)展。2014年3月13日，財政部正式對外頒布經(jīng)過修訂的《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》，該文件在2014年7月起正式對各實行會計準則的企業(yè)生效，這一準則的頒布和落實將會對現(xiàn)代企業(yè)財務期權投資核算方式以及范圍等產(chǎn)生重大影響。筆者就修訂后的會計準則在實際中的影響進行探討。

關鍵詞：長期股權投資；方法轉換；權益法；投資收益

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

收錄日期：2016年12月12日

一、我國長期股權投資概述

（一）長期股權投資的分類。所謂長期股權投資，就是把資金投入被投資企業(yè)或單位，以取得其相關長期性的權益。由于這類投資一般是為了滿足企業(yè)的一些宏觀的戰(zhàn)略目標，因此筆者將相關的長期股權投資作了以下三類劃分：一是企業(yè)能夠對其投資的單位進行實際控制并且享有高程度權益性的，是對子公司進行的投資；二是投資方在另外一投資方的共同努力下對投資對象進行實際控制和享有高度權益性，是合營企業(yè)投資；三是企業(yè)在投資之后能夠對被投資企業(yè)或單位產(chǎn)生極大的影響并且享有高度權益性的，是聯(lián)營企業(yè)投資。

（二）長期股權投資后續(xù)計量對企業(yè)的影響。至于長期投資，不同的計量方式將會產(chǎn)生不同的賬面價值，而如果在成本法的框架下，相應的計量結果將不會有重大的變化，除非被投資單位選擇發(fā)放大量股利或者減少股權投資配額。在權益法的框架下，企業(yè)能夠準確進行投資資產(chǎn)以及其賬面價值的調整計算，以得到準確的公允價值從而計算實際的企業(yè)利潤。

（三）長期股權投資的后續(xù)計量

1、后續(xù)計量方法。目前，國內一般將成本法與權益法融入到長期股權投資的計量當中，這兩者在國內的運用主要是根據(jù)企業(yè)投資的影響程度來進行的。而成本法一般在企業(yè)會對投資對象或者目標產(chǎn)生極大的影響以及權益性較高的投資上被廣泛運用。此外，一旦企業(yè)無法在投資之后取得單位的強有力的控制力，這部分的投資也將被視為長期股權投資，其在計算上具有更加復雜的辦法，這是不能僅憑借公允價值就能算出來的。而權益法則更加能夠覆蓋那些企業(yè)能夠在被投資企業(yè)中占據(jù)控制地位，或者是絕對的影響力的權益性投資。這一投資的具體表現(xiàn)有，企業(yè)能夠單獨或者與另一投資方聯(lián)合對被投資企業(yè)進行全面的管理和控制，而兩者所占的股權應該不小于投資對象總股份的20%，一般為20%～50%。

成本法能夠將其所有投資賬戶的投資成本準確算出，這一計算結果與稅法在本質上是一致的。但是，如果將投資賬戶的投資成本僅僅計算初始或者追加的那一部分成本上，就無法得到企業(yè)真實的權益。然而，權益法卻回避了這一問題，它能夠有效地將投資賬戶在被投資企業(yè)當中的權益以及相關份額的經(jīng)濟現(xiàn)實準確反映出來，不存在任何模糊的區(qū)域。

權益法打破了形式上的常態(tài)，將重點放在能夠讓投資企業(yè)真正享有具體的權益上，展現(xiàn)了實質重于形式這一質量要求。但是，如果使用權益法進行長期股權投資的計算，還是需要注意某些地方，如公司管理層通過對核算方式的操作來達到某種不合理甚至非法的目的來獲得利益。再者，現(xiàn)金流入的時間與權益法核算的投資收益存在出入也是需要注意的。目前，更多的企業(yè)都比較傾向于選擇權益法來核算其投資賬戶，然而長期股權投資后續(xù)計量方式的不同又會引起諸多的問題，因而筆者將會在會計這一立場來探討有關權益法的問題。

2、后續(xù)計量核算方法的轉換。要想順利實現(xiàn)長期股權投資后續(xù)計量，就必須在準確衡量企業(yè)在對投資目標進行投資之后可能產(chǎn)生的影響力以及控制力進行分析和預測。這樣就能夠在未來的市場管理與戰(zhàn)略制定當中順利站到相應的投資目標的定位以及投資企業(yè)的持股比例，從而達到對投資對象擁有較大的掌控力。而當外部環(huán)境發(fā)生變化時，企業(yè)也能相應作出調整，從而實現(xiàn)在變化當中改變長期股權投資的計量方式。

3、長期股權投資的處置。長期股權投資的處置乃是作為會計核算最后一步出現(xiàn)的，這一步將會決定企業(yè)所能持有的長期股權投資的份額，一般會有兩種可能：一是對長期股權進行部分處理；二是完全處理相關長期股權投資。這兩者之間具有一定的相似，但是其產(chǎn)生的結果將是不同的，尤其是在進行賬戶結轉時，根據(jù)其賬面價值以及相應的對價就可以確定賬面價值，并把其中的差額當作收益。在進行長期股權的收益計算下，權益法無疑能夠將一些零散的收益進行綜合，從而將其并入最終的總收益，然后決定企業(yè)的借貸方向等。

二、長期股權投資后續(xù)計量存在的問題

（一）影響程度判斷標準片面。在具體會計實務操作時，有不少企業(yè)都只把主要的判斷依據(jù)放在持股比例的多少上。這樣的現(xiàn)象的緣由，一方面是企業(yè)的有關會計人員這方面的專業(yè)技能欠缺；另一方面則是管理人員企圖利用存在的一些漏洞和疏忽來制造一些非法的效益。投資企業(yè)可以選擇適當增持或者減持投資對象的股份來實現(xiàn)長期股權投資的調整，這樣的調整之后需要有正確的核算方法緊跟其后，然后再對相關投資用各種收益核算方法進行核算。以某些大公司為例，其一般會在縮減對其名下的子公司投資的情況下，讓自身的持股比例維持在50%以下，從而用權益核算法替代成本核算法，在這樣的操作下，企業(yè)的收益率將會有較大幅度的提升。而如果投資單位在企業(yè)進行投資后出現(xiàn)巨額虧損，企業(yè)也能夠讓其擁有50%以上的股權，并將相關核算方法用成本法替代原本的權益法，這樣就能最大限度地讓企業(yè)扭轉虧損的消極局面。

（二）權益法下投資收益的確認與實踐不完全相符。會計準則的有關內容規(guī)定，如果選取權益法進行企業(yè)長期股權投資的效果與利益的核算，當投資企業(yè)由于企業(yè)領域的投資以及相關經(jīng)營活動出現(xiàn)問題，使其權益有一定的改變，從而影響到最終的綜合收益，那么企業(yè)需要根據(jù)其在投資對象上所依法擁有的股份進行投資收益的獲取并確認綜合收益。至于投資收益的前提，首要的莫過于資本的實際流入，這對于企業(yè)而言是需要嚴格管控的，這里需要認真執(zhí)行嚴謹?shù)馁Y本流入流出管理體系。

一旦長期股權投資的操作確認并且生效，那么在任何情況下，只要投資單位產(chǎn)生資本上的盈利，那么投資企業(yè)依法享有分享收益以及調整賬面價值的權益，同時確認投資收益，一旦進行這類操作，那就代表了企業(yè)能夠將投資對象的效益吸納進自身當中，可事實卻并非如此。一方面產(chǎn)生利潤并不能完全歸結于投資企業(yè)的股權效應，也有可能是投資企業(yè)通過人為企業(yè)財務修飾從而導致的虛假盈利現(xiàn)象；另一方面即使被投資企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤均為可以被用來分配的股利，可是管理層也能因種種理由不立即進行分紅。故而，當前應當對企業(yè)投資的對象進行全面的損益核算才能確定最后的利潤分配。

（三）權益法下投資差額的會計處理規(guī)定不清晰。將被投資企業(yè)的所有長期股權投資所影響到的賬面價值進行統(tǒng)一的核算，將這些價值的變動同被投資企業(yè)的資產(chǎn)流動相聯(lián)系，一旦企業(yè)的賬面價值出現(xiàn)變化，就需要對資本公積進行調整，如果調整之后仍未能緩解有關變化的，需要對即將分配的利潤進行一定的留存，避免被投資企業(yè)在給投資企業(yè)完成長期股權投資的利潤分配之后，被投資企業(yè)的正常運轉以及賬面價值受到嚴重沖擊。

將會計準則作為計算被投資企業(yè)的股權以及賬面價值的基本依據(jù)，將以合并以及非合并方式取得的企業(yè)長期股權進行公允價值的核算，一旦這一核算工作完成，就可以基本確定企業(yè)的凈資產(chǎn)與公允價值之間的差距，這一差距需要在投資等一系列的市場運作活動中保持基本的穩(wěn)定和平衡。由會計準則可以得到相關啟示，如果所擁有的被投資單位凈資產(chǎn)公允價值的份額小于企業(yè)的長期股權投資最初成本，在這種情況下不需要對相關投資成本進行調整，可如果企業(yè)股權投資的最早的成本低于投資對象的公允價值，那么就需要對初始投資成本進行一定的調整。相關調整之后，后續(xù)的核算以及計量方式也將會進行一定的變動，至于什么時候開始下一步的計量，卻不能在會計準則中找到相應的說明，這樣就容易對實際的會計核算操作人員以及審查人員帶來極大的執(zhí)行困擾。

三、對策建議

（一）提高成本法與權益法的轉換門檻。對于權益法與成本法之間的關系和轉化，新會計準則給出了較為明確的說法和解釋，然而對于過去的一些善于采取盈余管理的企業(yè)而言，其在主觀性的引導下常常能夠靈活地對其名下的證券交易進行粉飾，從而回避一些權益法與成本法的束縛，將企業(yè)的效益擴充至最大水平。因而務實的會計準則需要在以下兩點做好，以提升成本法和權益法之間的轉化成本：

第一，要拋開過去只看中企業(yè)對投資對象在投資之后的影響力的標準，要綜合吸納一些定量和定性的標準，從而準確地判斷出投資企業(yè)對于被投資單位而言，其在收益中產(chǎn)生積極影響的多少，以此來鑒別企業(yè)管理層是否在有意動用核算方法的手段來進行企業(yè)的盈余管理。

第二，為使企業(yè)的核算結果更加透明和公開，原則上不允許企業(yè)進行核算方法的隨意變換。因而需要對企業(yè)過去幾年的核算方法以及相關數(shù)據(jù)進行收集，從而在核算方法改變的第一時間發(fā)現(xiàn)它，然后要求企業(yè)的管理人員對此做出變動的解釋，此外還要盡可能提供更多的信息以及數(shù)據(jù)，以防止管理層利用核算方法來規(guī)避相應的責任以及增加企業(yè)效益。

（二）規(guī)范對權益法下投資收益的確認。企業(yè)可在對自身的投資份額以及在被投資企業(yè)或單位上享有的權利進行損益核算，然后得到相應的遞延收益，這樣就能在被投資方宣布股利發(fā)放時，直接將其轉入投資收益，而不是直接確認為現(xiàn)行會計準則規(guī)定的投資收益。企業(yè)的具體做法，應該是在內部開設“遞延收益”科目，該科目的主要使命和作用就是在投資對象產(chǎn)生資本盈利的時候，企業(yè)能夠準確迅速地將相應的股權進行“長期股權投資——損益調整”，轉而貸記為“遞延收益”。這樣一來，一旦投資對象決定分紅時，企業(yè)就能在取得股利的同時借記“應收股利”，貸記“長期股權投資——損益調整”，同時借方記入“遞延收益”，貸方記入“投資收益”。待其虧損時，要進行相反分錄。一般在企業(yè)進行長期股權的資產(chǎn)處理之后，相關的賬面價值就會有一個明確的結轉數(shù)字，而企業(yè)的投資收益也將隨之確定，在企業(yè)持有期間視作“資本公積——其他資本公積”和“遞延收益”的數(shù)額也轉入投資收益。

采取這種會計處理方式形象地反映出了在會計信息處理上需要嚴謹，而且相關財務信息需要客觀真實地反映出企業(yè)的管理經(jīng)營現(xiàn)狀。該方法也在加強企業(yè)運轉的穩(wěn)定性上具有積極的影響，而在投資對象出現(xiàn)效益時，也不會對相關效益產(chǎn)生負面作用，但在投資對象發(fā)生虧損問題時，卻可以在遞延收益的前提下，讓企業(yè)能夠依靠相關資金順利將經(jīng)營不善的局面進行改善。

（三）明確界定對權益法下投資差額的會計處理。當前的權益法實則上是國內市場對目前長期股權投資體系和制度不完善的一種直觀反映，這種體系一開始的劃分標準就有些不科學，加之此后又將影響程度的大小視為企業(yè)與投資對象之間唯一的核算方法的參考因素，如此在計量方法的選擇上就存在前后不一致的現(xiàn)象，而這樣的模糊區(qū)域卻未能在新會計準則中找到良好的解釋。故而，筆者提議將在新會計準則的規(guī)定下，對那些共同控制和影響被投資單位實行股權投資時，需要進行會計處理以應對投資差額的存在。

綜上所述，由于會計準則相關條文的修訂，長期股權投資的核算范圍以及方式都出現(xiàn)了一定程度的變化，企業(yè)將不會只在長期股權投資這一種框架下進行資產(chǎn)的投資，而是將更多的金融資產(chǎn)與之相融合，互相轉化。這將導致股權投資后續(xù)計量方法變更時的會計確認和計量變得更容易混淆，在會計實務中需要進一步的規(guī)范。

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